Налоговое право

    Объективная сторона правонарушения выражается в несоблюдении порядка, установленного Кодексом (статья 77 НК РФ), по владению, пользованию и (или) распоряжению имуществом, на которое наложен арест. Союз "или" в данном случае предполагает, что ответственность наступает не только за всю совокупность неправомерных действий (владение, пользование, распоряжение). Статья 125 НК РФ применяется также в случае неправомерного владения и пользования либо в случае неправомерного распоряжения арестованным имуществом.

    Правонарушение  может быть совершено как в  форме умысла, так и в форме  неосторожности.

    Применение мер ответственности к организации не освобождает должностных лиц от уголовной ответственности (статья 108 НК РФ), причем в данном случае при наличии соответствующего состава преступления будет применяться не статья 312 УК РФ с аналогичным статье 125 НК РФ названием, а статьи, устанавливающие ответственность за должностное преступление.

    Пунктом 1 статьи 72 НК определено, что арест  является одним из способов обеспечения  исполнения обязанности по уплате налогов  и сборов.

    В соответствии с пунктом 1 статьи 77 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) арестом имущества в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней и штрафов признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношении его имущества.

    Арест имущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности  по уплате налога, пеней и штрафов  и при наличии у налоговых  или таможенных органов достаточных  оснований полагать, что указанное  лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.

    В соответствии с пунктом 2 статьи 77 НК РФ арест имущества может быть полным или частичным.

    Полным  арестом имущества признается такое  ограничение прав налогоплательщика-организации  в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа.

    Частичным арестом признается такое ограничение  прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа.

    Исходя  из положений пунктов 4 и 5 статьи 77 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ), арест может быть наложен на все имущество налогоплательщика-организации, но при этом действует правило, что аресту подлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно для исполнения обязанности по уплате налога.

    В соответствии с пунктом 12 статьи 77 НК РФ не допускается отчуждение, растрата или сокрытие имущества, на которое наложен арест, за исключением случая, когда имеет место отчуждение имущества, производимого под контролем либо с разрешения налогового или таможенного органа, применившего арест.

    Несоблюдение  установленного порядка владения, пользования  и распоряжения имуществом, на которое  наложен арест, является основанием для привлечения виновных лиц  к ответственности, предусмотренной  статьей 125 НК РФ в виде штрафа в размере  десяти тысяч рублей. 

    Статья 126. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления  налогового контроля. 

    Составы правонарушений, предусмотренных в  статье 126 НК РФ, имеют ряд существенных отличий как по объективной стороне, так и по субъектному составу. В этой связи статью 126 НК РФ необходимо рассматривать по каждому пункту и составу в отдельности.

    Субъектом правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, являются налогоплательщики  и налоговые агенты.

    Объективная сторона правонарушения выражается в непредставлении субъектом в установленный срок документов и (или) иных сведений, предусмотренных налоговым законодательством.

    Следовательно, налоговым законодательством должны быть предусмотрены:

    - обязанность представления документов и (или) сведений;

    - добровольный и самостоятельный  способ представления документов  и (или) сведений;

    - сроки представления;

    - документы и сведения, подлежащие  представлению.

    Состав  правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не включает в себя деяния, выражающиеся в несвоевременном представлении декларации и документов, непосредственно связанных с ее представлением (последнее включено в состав правонарушения, предусмотренного статьей 119 НК РФ), а также деяния, выражающиеся в несвоевременном представлении сведений об открытии и закрытии счета в банке (деяние включено в состав правонарушения, предусмотренного статьей 118 НК РФ), и деяния, выражающиеся в несвоевременной подаче заявления о постановке на учет в налоговом органе (статья 116 НК РФ).

    Напрямую  к статье 126 НК РФ отсылает статья 93 НК РФ, в пункте 2 которой установлено, что отказ налогоплательщика, плательщика  сборов или налогового агента от представления  запрашиваемых при проведении налоговой  проверки документов или непредставления их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

    Исходя  из содержания статьи 126 НК РФ можно  заключить, что ответственность  за указанные в статье 93 НК РФ деяния установлена пунктом 1 статьи 126, причем только за несвоевременное представление документов. За отказ от представления документов ответственность будет нести только налоговый агент согласно пункту 2 статьи 126 НК РФ. Для налогоплательщика (плательщика сборов) за отказ от представления документов меры ответственности не предусмотрены.

    Следует отметить, что субъектами правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, является не налогоплательщик, а  организация (в том числе налоговый  агент), располагающая сведениями (документами) о налогоплательщике и обязанная в соответствии с Налоговым кодексом представить такие документы.

    Исходя  из порядка определения санкции  ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ наступает за непредставление  сведений, представление которых должно проходить в документарной форме. В этой связи для применения статьи 126, а также статьи 129.1 НК РФ важное значение имеет определение понятия "документ". Необходимо отметить, что в обязанности налогоплательщика включается представление не любых документов, а только документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подпункты 5, 7 пункта 1 статьи 23 НК РФ). Что касается налогового агента, то согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 24 НК РФ последний обязан представить документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов, а также в течение месяца письменно сообщать в налоговый орган о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика (подпункт 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ).

    Юридическое определение понятия "документ" в действующем законодательстве отсутствует. Представим самое общее  возможное определение. Документ - это  информация, представленная в законченном  виде и в письменной форме, влекущая определенные правовые последствия. Законченный вид подразумевает самостоятельность информации, что определяет возможность порождать правовые последствия. Например, письменное предложение заключить сделку - документ, а прилагаемая схема проезда к месту заключения сделки - просто дополнительная информация. В то же время приложение к общему договору, в котором установлены все необходимые и конкретные условия сделки, является самостоятельным документом.

    Правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, может быть совершено как умышленно, так и по неосторожности.

    Как уже отмечалось, субъектом правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, является организация, располагающая  документами, содержащими сведения о налогоплательщике. Разумеется, сам  налогоплательщик субъектом данного правонарушения не является. Обязанность организаций, а также физических лиц представлять документы с информацией о налогоплательщике установлена через право налоговых органов при проведении камеральных и выездных проверок истребовать документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сборов) (абзац 2 статьи 87 НК РФ).

    Налоговый кодекс РФ предусматривает отдельную  категорию организаций и физических лиц, которые обязаны в соответствующие  сроки предоставить информацию (видимо, в том числе и в документарном виде - статья 86.2 НК РФ) или сообщать (статья 85 НК РФ) в налоговые органы о состоявшихся юридических фактах (создание и регистрация организации) или сделках (купля-продажа недвижимости).

    Налоговый кодекс РФ в статье 86.2 определяет, что невыполнение предусмотренных данной статьей обязанностей влечет применение мер ответственности по статье 126 НК РФ. Однако, несмотря на столь прямое указание на статью 126 НК РФ, ответственность будет применяться не за любое нарушение обязанностей, предусмотренных статьей 86.2 НК РФ, а только за действия, определенные в пункте 2 статьи 126 НК РФ, а именно:

    - отказ представить имеющиеся  документы со сведениями о  налогоплательщике по запросу  налогового органа;

    - иное уклонение от представления таких документов;

    - представление документов с заведомо  недостоверными сведениями.

    Необходимо  отметить, что в статье 126 НК РФ речь идет о непредставлении именно документов. При этом статья 86.2 НК РФ не настаивает на документарной форме предоставления информации, а в статье 85 НК РФ предусмотрена обязанность сообщать в налоговый орган, то есть совершать действия, которые без дополнительных требований в большей мере соответствуют устной, чем письменной, документарной форме передачи информации.

    Во  всех случаях, когда Налоговый кодекс РФ, иные нормативные правовые акты не устанавливают письменную (документарную) форму передачи сведений (информации), за непредставление таких сведений (информации) применяется статья 129.1 НК РФ.

    Можно только предположить, что непосредственное указание в статье 86.2 НК РФ на статью 126 НК РФ предусматривает письменную (документарную) форму передачи определенной этой статьей лицами информации о налогоплательщике.

    Итак, субъектом правонарушения, установленного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, является, во-первых, любое лицо, располагающее документами со сведениями о налогоплательщике, во-вторых, лица, определенные НК РФ в статьях 85, 86.2, располагающие документами о налогоплательщике и обязанные представить их в налоговый орган в установленные сроки.

    Первые  становятся субъектами ответственности  только в том случае, если документы  будут запрошены налоговым органом, вторые - также в случае неисполнения обязанности самостоятельно представить  документы в установленные сроки. Как уже отмечалось, субъектом правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, могут быть налоговые агенты, однако этот факт не должен вызывать сомнений в вопросе о применении пунктов 1 и 2 статьи 126 в случае неправомерного непредставления налоговым агентом соответствующих документов. Деяния, предусмотренные пунктом 2 статьи 126 НК РФ, предполагают прямой умысел субъекта на их совершение. Именно по этому признаку необходимо квалифицировать деяния налогового агента как правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ или пунктом 2 статьи 126 НК РФ. Об умышленном характере совершения деяний, предусмотренных пунктом 2 статьи 126 НК РФ, свидетельствуют следующие термины: "отказ", "уклонение", "заведомо". Доказательствами умысла могут служить свидетельские показания, результаты выемки, экспертизы и т.д.

    Индивидуальный  предприниматель субъектом правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 126 НК РФ, не является. Налоговый орган  не имеет права привлечь индивидуального  предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 126 НК РФ. Такие выводы подтверждаются судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.03.2006 N А82-4818/2005-28, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2005 N А19-24550/04-41-Ф02-841/05-С1, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.02.2005 N А19-25783/04-41-Ф02-342/05-С1).

    Налогоплательщик  не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ, если требование о предоставлении документов им не было получено. Несоблюдение данного  требования влечет отмену решения о  наложении штрафа за непредставление  налоговому органу запрошенных документов. Такие выводы подтверждает судебная практика (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.01.2006 N А82-1990/2005-27, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.01.2006 N А19-17553/05-52-Ф02-7102/05-С1, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.09.2005 N Ф03-А04/05-2/2907, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.01.2002 N А56-23560/01).