Налоговое право

    Винницкий

    В правовых системах других государств общее  понятие «фискальное взимание» охватывает своим значением иногда большее количество производных понятий (нежели это имеет место в российском праве).

    I. Так, по французскому праву фискальные взимания (prelevements fiscaux⁵⁵¹ В единственном числе — «prelevement fiscal». Отметим, что данное понятие во французском законодательстве не определено. Оно используется лишь в доктрине налогового права. (См., напр.: Tixler G., Gest G. Manuel de droit fiscal. P. 27-30.)) подразделяются на налог (impot) и сбор (taxe). Кроме того, пошлины (redevances) или вознаграждения за оказанные услуги (remunerations de services rendus) и парафискальный сбор (taxe parafiscale) рассматриваются как институты, имеющие отдельные признаки фискального взимания (Сбор имеет тот же правовой режим, что и налог, однако он взимается в связи с оказанной или просто предложенной услугой. Сумма сбора напрямую не зависит от размера встречного предоставления, или, во всяком случае, они могут быть не вполне эквивалентны. Напротив, назначение пошлины — точное покрытие расходов, понесенных   публичным   учреждением.  (Применительно   к пошлинам   решением   от 21 ноября 1958 г. Государственным Советом Франции был сформулирован принцип эквивалентности (equivalence) или равноценности встречного предоставления.) Парафискалитетами именуют сборы, установленные в экономических или социальных интересах в пользу юридических лиц публичного или частного права, не являющихся государством, местными органами, их административными учреждениями (ст.4 ордонанса Французской Республики от 2 января 1959 г.).

      II. В итальянском праве в сфере фискальных явлений, обозначаемых общей категорией «взимание» (tribute), принято выделять: налог (imposta), сбор (tassa), пошлину (contribute), называемую также специальным налогом (tribute speciale)⁵⁵³ (В настоящее время господствующей становится точка зрения, согласно которой отсутствуют основания для выделения отдельного понятия пошлины (contributo). См., напр.: Lupi R. Lezioni di diritto tributario. Parte generale. Milano, 1992. P. 49. Falsitta G. Manuale di diritto tributario. Parte generale. 3 ed. Padova: CEDAM, 1999. P. 31-33 и др.), , и фискальную монополию (monopolio fiscale)⁵⁵⁴ (Согласно ст. 43 Итальянской Конституции государство, преследуя различные цели, может закрепить право на осуществление определенной экономической деятельности за определенным субъектом, руководствуясь при этом исключительно требованиями публичного интереса.  Г. Фальситта отмечает: субъект, оперирующий в режиме монополии, являясь субъектом, имеющим исключительные права осуществлять производство и реализацию товаров определенной категории, имеет возможность устанавливать цены значительно выше тех, которые бы сформировались в условиях рынка, основанного на совершенной конкуренции». Фискальная монополия трактуется как специфический налог с продаж. Falsitta G. Op. cit. P. 34-35.) .

За  пределами этой категории  оказываются такие принудительные имущественные выплаты как:

    1) взыскания, связанные с нарушением  юридической обязанности (в том  числе повышения налога (sopratassa));

    2) принудительные займы (prestiti forzosi);

    3) парафискальные взносы (prestazioni parafiscali);

    4) экспроприация (espropriazioni).

В итальянской науке  признается недостаточная  разработанность  общего понятия «взимание»⁵⁵⁵ (D'Amati N. II diritto tributario: Trattato di diritto tributario / Diretto da A. Amatucci. Annuario. Padova: CEDAM, 2001. P. 8-9.) вместе с тем оно выступает как основа для построения системы итальянского налогового права (diritto tributario) (в самом названии соответствующей отрасли используется прилагательное, образованное не от термина «налог», а от более широкого по значению слова — «взимание» (tribute)).

    III. В праве Швейцарии, Австрии, Германии государственные взимания (Offentliche Abgabe) принято подразделять на причинно обусловленные взимания (Kausalabgabe) и налоги (Steuer).

    Первые, в свою очередь, подразделяются на следующие взимания:

    1) пошлины (Gebuhr) (вознаграждение за государственные услуги, за пользование государственным имуществом, за предоставление особого права);

    2) сборы за получаемые преимущества (Vorzugslast) (сбор в связи с получением экономической выгоды частным лицом вследствие мероприятий, проводимых государством) и

    3) компенсационные взимания (Ersatzabgabe) (взимание, являющееся компенсацией за освобождение индивидуума от определенной натуральной повинности).

Налоги  делятся на фискальные и регулирующие, фискальные налоги, в свою очередь, разделяются на типичные и нетипичные (целевые)⁵⁵⁶. (См., напр.: Hohn E., Waldburger R. Steuerrecht. Band I. Bern-Stuttgart-Wien: Verlag Paul Haupt, 2001. S. 3-10 и др.)

IV. В Великобритании, налоговое законодательство которой не кодифицировано и не отличается особой систематизацией, вместе с тем можно выделить понятие налогообложения или налога (обозначаемого терминами «tax», «duty»⁵⁵⁷ Такой платеж, как гербовый сбор (stamp duty), который с точки зрения российской налогово-правовой доктрины при некоторых условия мог бы быть квалифицирован как сбор, отождествляется с налогами. Вместе с тем для его обозначения используется более специфический термин («duty»). Однако в английском праве нет имеющих правовое значение четких критериев разграничения терминов   «tax» и «duty». Примечательно, например, что в методических разъяснения налоговой службы Великобритании гербовый сбор («stamp duty») определяется как «налог на документы...» («tax on documents...»). См.: Inland Revenue: Stamp Taxes Manual. Updated: March 2002. (Chapter 1, 1 .6) ) и платежей пользователей (user charges)⁵⁵⁸ (См., напр.: Bennette R. G. Geography of public finance. London, 1986. P. 149-150). Кроме того, выделяют понятие скрытого налога, в названии которого используется обычно слово «levy» (взимание, налог) (например: «national lottery levy», «sugar levy», «fossil fuel levy»)⁵⁵⁹. (См.: Williams D.W., Morse G. Principles of tax law. 4^th ed. London: S & M, 2000. P. 3).

Приведенный выше краткий обзор демонстрирует, что для европейского права в большей степени характерно все-таки стремление к дуализму фискальных взиманий, подразделение их на налоги и сборы (или причинно обусловленные взимания, платежи пользователей). В том случае, когда выделяются дополнительные формы взимания, они рассматриваются либо в качестве комплексных институтов, находящихся «на границах налогообложения» (например, пошлины и парафискальные сборы во Франции) или за пределами системы налогообложения (например, принудительные займы в Италии). Особые разновидности фискальных взиманий, не укладывающиеся в дихотомию налог-сбор, либо упраздняются (пример тому — некоторые виды фискальных монополий), либо корректируются с целью отнесения их к одному из двух основных видов фискальных взиманий⁵⁶⁰. (Например, законом от 25 июля 1953 г. в редакции декрета от 30 октября 1980 г. взносы на социальное страхование, взимаемые во Франции, исключены из сферы парафискальных сборов и рассматриваются как форма налогообложения).

      Таким образом, зарубежный опыт свидетельствует, что в целом закрепленные российским законодателем понятия «налог» и «сбор» вполне достаточны для того, чтобы распределить все входящие в налоговую систему обязательные платежи, приписав их соответственно к группе налогов либо сборов (что, безусловно, не исключает их дальнейшей дифференциации). Кроме того, налоговая доктрина, в частности Франции и Италии, демонстрирует продуктивность разработки общего понятия, определяющего сферу налогово-правового регулирования, — «фискальное взимание».

    Современное законодательно установленное определение сбора показывает, что в его содержании объединены юридические признаки взносов за оказание государством возмездных услуг, совершение определенных действий. То есть используемое НК РФ понятие сбора включило и понятие пошлины.

    Однако  отнесение пошлины к разновидности сбора не означает ее исключения из системы налогово-правовых категорий. В Российской Федерации действует специальный Закон РФ от 9 сентября 1991 г. «О государственной пошлине»¹ Ведомости СНД и ВС РФ. 1992. № 11. Ст. 521; СЗ РФ. 2001. № 33. Ст. 3415.в редакции от 7 августа 2001 г., согласно которому государственная пошлина — обязательный и действующий на всей территории Российской Федерации платеж, взимаемый за совершение юридически значимых действий либо выдачу документов уполномоченными на то органами или должностными лицами.

    К сожалению, законодательное закрепление дефиниции «сбор» не дало ответа на многие вопросы относительно отграничения налогов от иных обязательных платежей. Отсутствие четких критериев принадлежности какого-либо взноса к налогам или сборам приводит к тому, что до сих пор в российской налоговой системе присутствуют платежи, наименование которых не соответствует их правовой природе. На данное обстоятельство справедливо обращено внимание Пленумом Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации». В частности, Пленум указал, что при решении вопроса о правомерности применения налоговым органом ст. 122 НК РФ в случае неуплаты, неполной уплаты сбора судам необходимо исходить из природы каждого конкретного обязательного платежа, поименованного как «сбор». Высший Арбитражный Суд обоснованно предостерегает суды от слепого доверия ко всем названиям налогов и сборов, перечисленных в налоговом законодательстве. Например, требуют тщательного правового анализа акцизы, таможенные пошлины, ряд экологических налогов. Главная причина смешения формы и содержания налоговых платежей — несоответствие системы налогов и сборов, установленной Законом РСФСР «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», ряду основных категорий НК, прежде всего дефинициям налога и сбора, закрепленным в ст. 8¹ См. подробнее: Демин А. В. Актуальные вопросы налогового права: Учеб. пособие. Красноярск, 2001. С. 21—31..

    Основным  условием, сопровождающим уплату сбора, и одновременно признаком, отличающим сбор от налога, является совершение для плательщика (как правило, частного субъекта) со стороны государства юридически значимых действий.

    Под ними следует понимать разновидность юридических  фактов (закрепленные в гипотезах правовых норм конкретные жизненные обстоятельства), наступление которых влечет юридические последствия в виде возникновения, изменения или прекращения правоотношений. В силу прямого указания ст. 8 НК РФ к юридически значимым действиям также относятся предоставление определенных прав и выдача разрешений (лицензий).

    Привлечение денежных средств  в результате предоставления определенных прав и выдачи разрешений (лицензий) осуществляется в результате:

    1) установления государственной монополии на производство определенных видов товаров, выполнение работ, оказание услуг и, следовательно, исключения свободного доступа иных субъектов в эти сферы деятельности;

    2)  предоставления на возмездной основе отдельным частным субъектам права заниматься деятельностью, отнесенной к монополии государства.

    Следовательно, уплата сбора или пошлины всегда сопровождается определенной целью частного субъекта получить возмездную услугу от государства. Данный признак характеризует сборы и пошлины как индивидуальные платежи. Сбор взимается, как правило, за обладание специальным правом (например, сбор за право торговли). Пошлина взимается в качестве материальной компенсации государству за пользование государственным имуществом или выполнение юридически значимых действий в пользу частного субъекта (например, принятие дела к судебному рассмотрению, регистрация актов гражданского состояния, совершение нотариальных действий).

    Следовательно, налог и сбор имеют как общие, так и отличительные признаки.

    К общим относятся:

    — обязательность уплаты налогов и сборов в соответствующие бюджеты или внебюджетные фонды;

    — адресное поступление в бюджеты или фонды, за которыми они закреплены;

    — изъятие на основе законодательно закрепленной формы и порядка поступления;

    — возможность принудительного способа изъятия;

    — контроль единой системы налоговых органов.

    В то же время налог и сбор четко разграничиваются по следующим юридическим характеристикам.

    1.  По значению. Налоговые платежи в современных условиях являются основным источником образования бюджетных доходов. Остальные виды обязательных платежей имеют меньшее значение.

    2.  По цели. Цель налогов — удовлетворение публичных потребностей государства или муниципальных образований; цель сборов — удовлетворение только определенных потребностей или затрат государственных (муниципальных) учреждений.

    3.  По обстоятельствам. Налоги представляют собой безусловные платежи; сборы уплачиваются в обмен на услугу, предоставляемую плательщику государственным (муниципальным) учреждением, который реализует государственнотвластные полномочия.

    4.  По характеру обязанности. Уплата налога является четко установленной Конституцией РФ обязанностью плательщика; сбор характеризуется определенной добровольностью и часто не имеет государственного императива.