Анализ себестоимости продукции

Графа 1 табл. 17 показывает позиции из карты нормативных издержек. Графа 2 содержит стоимостную оценку конкретных статей расходов. Графа 3 представляет информацию о плановом объеме производства и издержках на производство данного количества продукции. В графе 4 представлена гибкая смета, т.е. фактический объем производства по плановым ценам, который в сравнении с фактом (графа 5) и дает итоговое отклонение: экономию или перерасход. Для упрощения ситуации предположим, что фактически закупленное количество материалов идентично фактически использованному.

После составления сметы можно перейти ко второй стадии анализа, то есть непосредственно факторному анализу. Укрупненно изменение материальных затрат разлагается на два фактора: цен и расхода. Указанные факты обозначим как p и q, соответственно. Тогда:

Таким образом,

общее отрицательное отклонение по материалам составляет 354.000 руб., из них за счет перерасхода 265.000 руб., а за счет повышения закупочной цены 89.000 руб.

Совокупное отклонение по материалу А составляет 290000 руб., которое на 100.000 руб. складывается из перерасхода материалов ((190000-2 · 90000) ·10) и на 190000 руб. из повышения цены закупки ((11- 10) ·190000). В то же время отклонение по материалу В составляет всего 64000 руб., из них неблагоприятное отклонение 165000 руб. по перерасходу ((101000 - 1·90000) ·15) и благоприятное 101000 руб. по закупочной цене ((14-15) ·101000).

Неверно предполагать, что отклонение по цене на материалы всегда будет следствием плохой работы отдела закупок. Фактические цены могут превышать нормативные из-за изменений на рынке вследствие всеобщего повышения цен на материалы. Таким образом, отклонение по цене может быть вне контроля отдела закупок. В то же время неблагоприятное отклонение по цене может быть следствием просчетов отдела закупок при поиске наиболее выгодных поставщиков в ущерб качеству материалов. У анализируемого предприятия благоприятное отклонение по ценам произошло из-за закупок материала низшего качества, что вызвало ухудшение качества продукции и увеличение количества отходов производства. Так, отклонение по цене на материал В благоприятное (101000 руб.), но это "компенсируется" за счет перерасхода материала (165000 руб.) Причина такого перерасхода кроется в закупке материалов низкого качества, и, следовательно, ответственность за отклонение по использованию (расходу) материалов должна быть возложена на отдел закупок.

Отклонения по использованию материалов, как правило, контролирует начальник цеха. Причины этих отклонений заключаются в порче материалов при неосторожной погрузке или разгрузке, в закупке материалов низкого качества, хищениях, изменениях требований контроля качества или методов производства.

Так как материалы А и В взаимозаменяемы, то изменение материальных затрат по фактору расход ( МЗ(q)) распадается на два фактора: состав и количество использованных материалов:

МЗ(q) = МЗ(состав) + МЗ(количество)

МЗ(состав) = (q1 – q1план структ.) · p0

МЗ(количество) = ( q1план структ. - p0) · p1

Прежде чем произвести расчет приведем табл. 18, содержащую дополнительные вычисления.

Таблица 18

МЗ(состав) = (q1 – q1план структ.) · p0 = (190000 – 194009,7) · 10 + (101000-96990,3) · 15 = 20048,5 руб.

МЗ(количество) = ( q1план структ. - p0) · p1= (194009,7 – 180000) · 10 + (96990,3 – 90000) · 15 = 244951,5 руб.

МЗ(q) = МЗ(состав) + МЗ(количество)= 20048,5 + 244951,5 = 265000 руб.

Перейдем к рассмотрению расходов на оплату труда. Изменение затрат на труд также распадается на два фактора: производительность и оплата труда. Используем те же обозначения:
ТЗ = ТЗ(q) + ТЗ(p)
ТЗ(q) = (q1 - q0) · p0
ТЗ(p) = (p1 - p0) · q1.

Произведем вычисления:
ТЗ(q) = (285000 - 3 · 90000) · 9 = 135000 руб.
ТЗ(p) = (9,6 - 9) · 285000 = 171000 руб.
ТЗ = 135000 + 171000 = 306000 руб.

Проведенный анализ позволяет сказать, что при общем отклонении по оплате труда на 306000 руб. отклонение по количеству отработанных часов составило 135000 руб., а по ставке оплаты труда 171000 руб. Рассмотрим причины возникших отклонений.

Отклонение по ставке заработной платы может возникнуть из-за договорного ее повышения, еще не отраженного в нормативной ставке. В подобной ситуации отклонение не может считаться контролируемым. Отклонение по ставке заработной платы может возникнуть вследствие использования норматива, представляющего собой среднюю ставку для данной операции, выполняемой рабочими, получающими оплату по нескольким различным ставкам. В этой ситуации отклонение по ставке заработной платы или его составляющая могут иметь место из-за назначения квалифицированного рабочего на работу, которая обычно выполнялась неквалифицированным рабочим. Тогда отклонение может находиться в сфере ответственности начальника цеха, так как он должен был подобрать для выполнения задания рабочего соответствующей квалификации. И все же отклонение по ставке заработной платы, возможно, меньше всего контролируется менеджерами. В большинстве случаев отклонение происходит из-за того, что в нормах ставок заработной платы не учитываются изменения фактических ставок, поэтому они обычно не могут контролироваться руководителями на уровне цехов.

Отклонения по производительности труда обычно контролирует начальник цеха. Они возникают по разным причинам. Так, материалы низкого качества, разная сложность работы, плохое техническое обслуживание станков и оборудования, использование нового оборудования или инструментов и изменение производственных процессов - все это может отразиться на производительности труда.

Вместе с тем отклонение по производительности труда не всегда могут контролировать руководители цеха; оно может возникнуть, например, из-за слабого производственного планирования или изменений норм контроля качества.

Перейдем к рассмотрению совокупного отклонения по переменным накладным расходам. В нашем случае выход продукции составляет 90000 ед., нормативные переменные накладные расходы составляют 6 руб. на единицу выпуска, а всего - 540000 руб. Совокупное отклонение по переменным накладным расходам есть разность между нормативными переменными накладными расходами, отнесенными на продукцию, и фактическими переменными накладными расходами. Фактические переменные накладные расходы составили 676000 руб., что дает неблагоприятное отклонение в 136000 руб.

Отклонение по постоянным накладным расходам представляет собой разницу между сметными и фактическими постоянными накладными расходами.

В рассматриваемой ситуации сметные постоянные накладные расходы составляют 1200000 руб., а фактические постоянные накладные расходы - 1160000 руб. Таким образом, отклонение по постоянным накладным расходам благоприятное и составляет 40000 руб. Отклонения могут возникнуть по разным причинам, - например, вследствие изменения заработной платы контролеров или назначения дополнительных контролеров. Только путем сопоставления отдельных статей расходов и выяснения причин отклонений можно определить, контролируемо это отклонение или нет.

Важнейшей задачей анализа себестоимости является определение резервов снижения себестоимости продукции. Основными источниками резервов снижения себестоимости продукции (Р С) являются:

  1) увеличение объема ее производства за счет более полного использования производственной мощности предприятия (Р ОВП);

  2) сокращение затрат на ее производство (Р З) за счет повышения уровня производительности труда, экономного использования сырья, материалов, электроэнергии, топлива, оборудования, сокращения непроизводительных расходов, производственного брака и т.д.

Величина резервов может быть определена по формуле:

P  C = Cв – Сф = Зф – Р  З + Зд    -    Зф____[5]

                           ОВПф +  Р  ОВП    ОВПф

где Cв, Сф – соответственно возможный и фактический уровень себестоимости изделия;

Зд – дополнительные затраты, необходимые для освоения резервов увеличения выпуска продукции;

Зф – фактическая сумма затрат на производство всего выпуска;

РЗ – резерв сокращения затрат по всем статьям;

ОВПф – фактический выпуск изделий;

РОВП – резерв увеличения фактического выпуска изделия.

Резервы увеличения производства продукции выявляются в процессе анализа выполнения производственной программы. При увеличении объема производства продукции возрастают только переменные затраты, сумма же постоянных расходов, как правило, не изменяется, в результате снижается себестоимость изделий.

Резервы сокращения затрат устанавливаются по каждой статье расходов за счет конкретных организационно-технических мероприятий (внедрение новой более прогрессивной техники и технологии производства, улучшение организации труда и др.), которые будут способствовать экономии заработной платы, сырья, материалов и энергии.

Экономию затрат по оплате труда (Р ЗП) в результате внедрения организационно-технических мероприятий можно рассчитать, умножив разность между трудоемкостью изделий до внедрения (УТЕ0) и после внедрения (УТЕ1) соответствующих мероприятий на планируемый уровень среднечасовой оплаты труда (ОТ) и на количество планируемых к выпуску изделий (ОBПпл):
Р ЗП = (УТЕ1 - УТЕ0) · ОТпл · ОВПпл.

Сумма экономии увеличится на процент отчислений от фонда оплаты труда, включаемых в себестоимость продукции, таких как отчисления в фонд социальной защиты населения, фонд занятости, на содержание детских дошкольных учреждений и др.

Резерв снижения материальных затрат (Р МЗ) на производство запланированного выпуска продукции за счет внедрения новых технологий и других оргтехмероприятий можно определить следующим образом:
Р МЗ = (УР1-УР0) · ОВПпл · Цпл,

где: УР0, УР1 - расход материалов на единицу продукции соответственно до и  после внедрения организационно-технических мероприятий;
ОВПпл - плановый объем выпуска продукции;
Цпл - плановые цены на материалы.

Резерв сокращения расходов на содержание основных средств за счет реализации, передачи в долгосрочную аренду и списания ненужных, лишних, неиспользуемых зданий, машин, оборудования (Р ОПФ) определяется умножением первоначальной их стоимости на норму амортизации (НА):
Р А = ( Р ОПФ . НАi).

Резервы экономии накладных расходов выявляются на основе их факторного анализа по каждой статье затрат за счет разумного сокращения аппарата управления, экономного использования средств на командировки, почтово-телеграфные и канцелярские расходы, сокращения потерь от порчи материалов и готовой продукции и оплаты простоев.

Дополнительные затраты на освоение резервов увеличения производства продукции подсчитываются отдельно по каждому его виду. Это в основном зарплата за дополнительный выпуск продукции, расход сырья, материалов, энергии и прочих переменных расходов, которые изменяются пропорционально объему производства продукции. Для установления их величины необходимо резерв увеличения выпуска продукции i-гo вида умножить на фактический уровень удельных переменных затрат:
Зд = Р ОВПi · ПерРiф.

Рассчитаем дополнительные затраты на освоение резервов увеличения производства туалетного мыла "Нежность". Примем резерв увеличения фактического выпуска равным 500 тыс. шт. Тогда дополнительные затраты будут равны:
Зд = 500000 · 434,6 = 217300000 руб.

Рассчитаем фактическую сумму затрат на производство всего выпуска:
Зф = (12500000 · 434,6)+2326000 = 5434826000 руб.

Рассчитаем величину резервов сокращения себестоимости для туалетного мыла "Нежность".

P  C = Cв – Сф = Зф – Р  З + Зд    -    Зф____

                           ОВПф +  Р  ОВП    ОВПф

Отсюда резерв снижения себестоимости единицы продукции:

P  C = 5434826000 – 1026000 + 217300000  -  5434826000  =                                                      12500000 + 500000                     12500000

= 434,7 – 434,78 = - 0,08 руб.

Нетрудно заметить, что туалетное мыло "Нежность", став дешевле для предприятия на 8 коп., станет рентабельнее.