Основные направления совершенствования порядка организации сбора и контроля налогов

        Согласно п. 4 ст. 100 НК РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

        В настоящее время действует  приказ ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". (Е.Н. Исакина «О проведении камеральных налоговых проверок» "Налоговый вестник", январь 2008г.)

        В соответствии с п. 5 ст. 100 НК  РФ акт налоговой проверки  должен быть вручен лицу, в  отношении которого проводилась  проверка, или его представителю  под расписку или передан иным  способом, свидетельствующим о дате  его получения указанным лицом  (его представителем).

        Если лицо, в отношении которого  проводилась проверка, или его  представитель уклоняются от  получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте  налоговой проверки и он направляется  по почте заказным письмом  по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или по месту жительства физического лица. В этом случае датой вручения акта считается шестой день с даты отправки заказного письма.

        Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась  налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по данному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованные сроки передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

        Указанные требования к содержанию  акта, составляемого по итогам  камеральной проверки, фактически  дублируют положения Инструкции  МНС РФ от 10.04.2000 N 60 "О порядке  составления акта выездной налоговой  проверки и производства по  делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", которой регламентируется порядок составления акта выездной налоговой проверки.

        Как было указано в Постановлении  Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П, по смыслу ст. 100 НК РФ  акт, составленный по итогам проверки, в ходе которой обнаружено налоговое правонарушение, является итоговым актом налогового контроля. В то же время, поскольку в акте обосновывается факт правонарушения, указывается норма налогового законодательства, определяющая конкретный вид налогового правонарушения, диспозицию правонарушающего деяния и соответствующую санкцию, акт выступает и в качестве правоприменительного акта, которым, по существу, начинается процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

        Тем самым основное назначение акта проверки состоит в том, чтобы проинформировать проверяемое лицо о выявленном во время проверки нарушении налогового законодательства. Лицо, получившее акт проверки, имеет возможность представить в налоговый орган свои объяснения, комментарии, дополнительные документы, подтверждающие правомерность произведенных им налоговых расчетов. Следовательно, обязательное составление налоговыми органами акта проверки по итогам камеральной проверки обеспечивает проверяемому лицу возможность заявить свои объяснения и возражения по выявленным в ходе проверки фактам налоговых правонарушений. Составление акта позволяет проверяемому лицу аргументировать правомерность своей позиции до момента принятия руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения о привлечении к ответственности.

      Принимая  во внимание всё вышесказанное можно  сделать краткий вывод о том, что акт камеральной налоговой  проверки составляется в случаях  нарушения законодательства о налогах  и сборах. Должностное лицо налогового органа, проводящее указанную проверку составляет акт в течении 10 дней после окончания таковой. Акт камеральной налоговой проверки подписывается лицами, проводящими соответствующую проверку и лицом в отношении которого она проводилась.  Акт должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующем о дате его получения указанным лицом.

      Рассмотрим  конкретную ситуацию.

      Индивидуальный  предприниматель Иванов Иван Иванович двадцать восьмого апреля 2008 года представил в ИФНС России по Заводскому району города Орла налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) а так же необходимые документы для подтверждения произведённых им расходов за 2007 год. (Приложение Н)

      Госналогинспектор Петрова Анна Семёновна осуществляя  камеральную налоговую проверку на основе предоставленных налогоплательщиком документов, выявила  несоответствия налоговому законодательству и составила  акт камеральной налоговой проверки, в котором указала на нарушение ст. 221 и ст. 254 НК РФ. (Приложение О) Обусловлено это тем, что в состав материальных расходов включены затраты, не использованные в производстве по счетам-фактурам.

      Представлена  счет-фактура №9/0000024731 от 20.12.2006г. за дизельное то в количестве 6,8 т. на сумму 76068 руб., счет-фактура за удобрения № Н-1354 25.12.2006 в количестве 9,6 т. на сумму 56136 руб. и счет-фактура № Н-135Ч 25.12.2006 г. за удобрения в количестве 9,6 т. на сумму 56136 руб.(отсутствуют акты на списание).

      Кроме того, в нарушение вышеназванной  статьи включена в расход сумма 13892руб. по акту №5 от 21.04.2007 г. за межевание земельного участка. За ИП Ивановым земельного участка не значится.

      Госналогинспектор отметила  ток же, что всего расходы завышены на сумму 202231 руб., что привело к занижению налога в сумме 26290 руб. Налогоплательщиком необоснованно уменьшены авансовые платежи на сумму 1207 руб. по сроку 15.01.2008г.

      Итого по результатам камеральной налоговой проверки было доначислено 27497 руб.                                                                                                       

      За  неуплату в бюджет налога на доходы физических лиц в соответствии со ст. 75 НК РФ начислены пени в сумме 145,18 руб.

      Выездная  налоговая проверка.

      По  окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет соответствующую справку, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. Затем не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт выездной налоговой проверки. При этом следует учитывать, что акт выездной налоговой проверки не является актом государственного органа, поскольку содержит лишь описание фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика и выводы работников налоговой инспекции. Поэтому вышеуказанный акт не создает для проверяемого лица никаких прав или обязанностей и не может рассматриваться как ненормативный акт налогового органа. Однако в процессуальном плане такой акт рассматривается в качестве доказательства по делу. В случае судебного спора он является одним из основных документов, определяющих наличие или отсутствие обстоятельств, имеющих значение для разрешения такого спора. В составляемом по результатам выездной налоговой проверки акте должно быть три части: вводная, описательная, итоговая.

      Вводная часть содержит общие сведения о  проводимой проверке и проверяемом  налогоплательщике: номер акта проверки; наименование проверяемой организации  ее ИНН или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, ИНН; наименование места проведения проверки; дата акта проверки (дата подписание проверяющих лиц с указанием наименования налогового органа дату и номер решения налогового органа на проведение выездной налоговой проверки; указание на вопросы проверки- период, за который проводится проверка; даты начала и окончания проверки; фамилии, имена и отчества всех руководителей и главных бухгалтеров организации либо лиц, исполняющих их обязанности в проверяемом периоде; адрес места нахождения организации (постоянного места жительства индивидуального предпринимателя); сведения о наличии лицензируемых видов деятельности; сведения о фактически осуществляемых фискально обязанным лицом видах финансово-хозяйственной деятельности, в том числе о видах деятельности,  запрещенных действующим законодательством или осуществляемых без наличия необходимой лицензии, и др.

        В описательной части акта  содержится изложение выявленных  документально подтвержденных фактов  налоговых правонарушений или  указание на их отсутствие. В ходе проверки могут быть выявлены факты нарушения действующего законодательства, не относящиеся к налоговым правонарушениям (например, нарушения валютного законодательства), такие факты также отражаются в описательной части акта.

      Итоговая  часть содержит обобщение фактов, изложенных в описательной части  акта проверки.

      К акту выездной налоговой проверки прилагаются  соответствующие документы, его  подписывают уполномоченные должностные  лица налогового органа, проводившие  проверку, и фискально обязанное лицо. Проверяемое лицо вправе подписать акт без оговорок подписать акт с возражениями или отказаться подписывать акт. В случае отказа проверяемого лица подписать акт проверяющий делает соответствующую запись на последней странице акта. Оформленный акт вручается налогоплательщику.

      Если  проверяемый налогоплательщик не согласен с изложенными в акте проверки фактами, а так же с выводами и  предложениями проверяющих, он может  в двухнедельный срок со дня получения  акта представить в налоговый  орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. После этого руководитель или заместитель руководителя налогового органа  в срок не более 14 дней  рассматривает акт и документы (материалы), представленные налогоплательщиком, и принимает по ним решение.               

      По  результатам рассмотрения материалов проверки выносится решение либо о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности, либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, либо о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.                                                       

      Если  руководитель налогового органа принимает  решение о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности то этот документ должен содержать обстоятельства совершенного налогового правонарушения, установленные проверкой, документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства доводы, приводимые налогоплательщиком, и результаты проверки этих доводов, а также решение о привлечении к ответственности с указанием конкретных налоговых правонарушений и применяемых мер ответственности.

      На  основании вынесенного решения  в десятидневный срок с момента  его вынесения налогоплательщику  направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени (ст. 101 НК РФ)

      Рассмотрим  конкретную ситуацию.

6 июня 2008 года, был  составлен акт выездной налоговой  проверки по обществу с ограниченной  ответственностью «Авиатор». (Приложение П) Выездная проверка носила комплексный характер и поэтому проверке подлежали сразу несколько налогов:

• налог на добавленную стоимость,
• налог на прибыль организации,
• налог на имущество предприятий,
• единый социальный налог,
• транспортный,
• налог на доходы физических лиц,
• страховые взносы на обязательное пенсионное

Проверив  необходимые документы по всем вышеперечисленным  налогам, налоговые инспекторы установили следующее:

ООО «Авиатор»  не перечислила в бюджет налог  на добавленную стоимость за октябрь 2006 года в сумме 67 823   руб. Так же не был уплачен налог на прибыль организации за2007 год всего в сумме 125 617 руб., в т.ч. в федеральный бюджет-34 021 руб., в областной бюджет-91 596 руб.

Общая сумма  недоимки составила - 193 440 руб.

По результатам  проверки предлагается взыскать с ООО «Авиатор»

     а) указанные суммы налогов - 193 440 руб.

     б) пени за несвоевременную уплату налогов, начисленные в соответствии со ст. 75 НК РФ всего в сумме 19 569 руб., в  т. ч. по налогу на прибыль 3 887 руб., из них  в федеральный бюджет - 672 руб., в областной  бюджет- 3 215 руб.; по НДС -15 682 руб.

По результатам  проверки налоговый орган применяет  к ООО «Авиатор» следующие меры ответственности за совершение налоговых правонарушений:

     а)   п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налогов в  результате неправильного исчисления в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налогов всего 38 688 руб., в том числе по налогу на прибыль - 25 123 руб., из них федеральный бюджет -6 804 руб. (34 021 руб.х20%), областной бюджет - 18 319 руб. (91 596 руб.х20%); по налогу на добавленную стоимость -  13 565 руб. (67 823 руб.Х20%).

     б) п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление в  установленный законодательством  о налогах и сборах срок налоговой  декларации в налоговый орган  в виде штрафа в размере 5 % суммы  налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % указанной суммы, всего 25 123 руб., из них в федеральный бюджет - 6804 руб.(34021руб.Х 4 мес.Х5%), в областной бюджет- 18 319 руб. (91596руб.Х4 месХ5%).