Правове регулювання фіксованих податків та їх визначення

3. Порушення платником єдиного податку зазначених критеріїв не тягне за собою застосування до нього будь-яких фінансових санкцій. Саме тому для профілактики порушень у цій сфері необхідно законодавчо закріпити, що в разі порушення вимог, установлених чинним законодавством щодо порядку застосування спрощеної системи оподаткування, такий платник автоматично вважається переведеним на загальний режим оподаткування з початку того кварталу, в якому було допущено порушення. При цьому подальший перехід на спрощену систему оподаткування є можливим лише через рік після такого переходу.     

4. Для всіх платників єдиного податку потрібно передбачити однакові правила переходу на його сплату. Якщо платник єдиного податку з початку календарного року переходить на спрощену систему оподаткування, було б логічно враховувати показники за попередній календарний рік. У разі ж переходу на єдиний податок не з початку року, наприклад із третього кварталу, необхідно враховувати фактичний розмір критеріїв за перший та другий квартали.

5. Об’єктом оподаткування для платників єдиного податку є оподатковуваний обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за звітний (податковий) період. При його визначенні не враховуються фактичні витрати, яких зазнали платники податку під час здійснення підприємницької діяльності. Представляється доцільним на законодавчому рівні закріпити вичерпний перелік витрат платників єдиного податку, сума яких буде враховуватися в обчисленні податкової бази.

6. Для фізичних осіб – платників єдиного податку наявність об’єкта оподаткування не є підставою виникнення обов’язку зі сплати податку, що пояснюється незалежністю податкової ставки від результатів їх підприємницької діяльності.

7. Встановлюючи кількісний критерій визначення платників податку, необхідно не виходити з визначення виручки як об’єкта обкладання єдиним податком, а закріпити саме як критерій доходи від реалізації продукції, що дозволило б ураховувати не лише кошти, отримані на банківський рахунок чи в касу платника податку, але й доходи, отримані в натуральній формі.

8. Специфіка податкових ставок виявляється в тому, що тут встановлюються як тверді ставки, так і пропорційні, що залежить від групи платників єдиного податку. Стосовно юридичних осіб – платників єдиного податку можна виділити такі особливості ставок податку: а) закріплення ознаки так званої «внутрішньої альтернативності», яка полягає в можливості  для юридичної особи  обрати відповідну ставку єдиного податку; б) встановлення пропорційних ставок податку, які передбачають певний відсоток від обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), одержаної юридичними особами, розмір якого залежить від того, чи включається при сплаті податку податок на додану вартість до його складу.

9. Для фізичних осіб – платників єдиного податку ставки встановлюються у твердих фіксованих сумах незалежно від конкретних результатів їхньої підприємницької діяльності. При цьому на законодавчому рівні слід закріпити положення, що фіксований розмір зазначеного податку має бути єдиним для тих платників, які самостійно займаються одним видом підприємницької діяльності на території відповідної місцевої ради.

10. Обов’язок визначення податкової бази і сплати податку виникає у платників за підсумками кожного податкового періоду. Саме тому особливе значення при регулюванні оподаткування має чітке закріплення податкового періоду, чого фактично в податковому законодавстві України немає. Податковим періодом за єдиним податком необхідно визначити квартал.

11. Податковий облік фізичних осіб як платників єдиного податку характеризується певною специфікою, зумовленою відсутністю прямого зв’язку кінцевих результатів діяльності  підприємця з розміром його податкових зобов’язань. Фактично, інформація податкового обліку та звітності може бути використана лише з метою контролю дотримання ними встановлених обмежень. Саме тому є недоцільним ведення обліку витрат і чистого доходу, тому що ці показники не пов’язані ні з визначенням об’єкта оподаткування, ні з обмеженнями для застосування єдиного податку.

12. Між порядком розподілу коштів від сплати єдиного податку, встановленим Указом Президента України № 746, та нормами Бюджетного кодексу України існує суттєва розбіжність. Для вирішення існуючої колізії пропонується в ст. 150010 проекту Податкового кодексу закріпити, що суми коштів від сплати єдиного податку, незалежно від платника, надходять повному обсязі до місцевого бюджету.

РОЗДІЛ 3. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ФІКСОВАНИХ ПОДАТКІВ ТА ЇХ ВИЗНАЧЕННЯ

3.1. Оподаткування доходів фізичних осіб на умовах придбання патенту

На сьогодні в Україні до єдиного податку за його сутністю (сплата одного податку замість інших) близькою є група фіксованих податків, що не є тотожними поняттями. Як фіксований сплачуються сільськогосподарський податок та різновид податку з доходів фізичних осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи та є платниками ринкового збору. Таким чином, їх сплата обмежується певною сферою підприємницької діяльності (сільськогосподарське виробництво та здійснення приватними підприємцями торгівлі на ринках) [7, с. 33]. Можливість же сплачувати єдиний податок поширюється на більшу частину суб’єктів малого підприємництва, які відповідають вимогам чинного податкового законодавства.

Дослідження лексичного змісту термін «фіксований» у словосполученні «фіксований податок» дає нам однозначне його розуміння – «остаточно визначений, встановлений» [231, c. 589]. Завдяки означенню «фіксований» підкреслюється, що ставка податку з такою назвою є незмінною по відношенню до прибутку. Це означає, що фіксований податок є незалежним від величини одержаних платником доходів, де з кожної грошової одиниці справляється однаковий фіксований розмір платежу.

На думку М.М. Весельського, фіксовані платежі навряд чи можна назвати новими податками, скоріше це нові різновиди справляння вже існуючих платежів. Він зазначає, що фіксований податок – це скоріше новий спосіб сплати податку, який узагальнює відразу декілька інших податків, встановлених чинним законодавством [98, c. 16]. Важко однозначно погодитися з цим твердженням. У теорії податкового права спосіб сплати податку відносять до додаткових елементів правового механізму відповідного податку, під яким слід розуміти особливість реалізації платником обов’язку щодо перерахування коштів, обчислених як податкові до бюджету [232, с. 233; 72, с. 178; 233, с. 107; 234, с. 239].

Сплата приватними підприємцями прибуткового податку у фіксованому розмірі з придбанням патенту (фіксованого прибуткового податку) – це один із поширених варіантів спеціального режиму оподаткування доходів фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності. Поширеність цієї альтернативної системи оподаткування зумовлена як простотою її застосування, так і відносно невеликими розмірами податкових ставок. З 1 січня 2004 року набрав чинності Закон України «Про податок на доходи з фізичних осіб» від 22 травня 2003 року № 889, згідно із п. 22.10 якого втратив чинність Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26 грудня 1992 року № 13-92 окрім розділу IV Декрету в частині оподаткування доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, який діє до прийняття спеціального закону з питань оподаткування фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності [204]. У пункті 22.10 ст. 22 зазначеного Закону також закріплено, що розділ IV Декрету застосовується з урахуванням положень п. 9.12 ст. 9 Закону України «Про податок на доходи з фізичних осіб» [204]. Тобто, як вважає ряд фахівців, ця альтернативна система оподаткування «вбудована» у звичайну систему оподаткування [97, с. 400; 22,                  с. 324]. Результат такого її запровадження – мінімальна (порівняно з іншими альтернативними системами) кількість суперечностей з податком на доходи фізичних осіб. Порядок же оподаткування таких доходів закріплений в Інструкції в редакції Наказу Державної податкової адміністрації України від 16 липня 2003 року № 352 [236].

Метою введення системи оподаткування у вигляді фіксованого прибуткового податку є: залучення до сплати фіксованого податку фізичних осіб, які займаються підприємницькою діяльністю у сферах, в яких податковий контроль значно ускладнений (роздрібна торгівля, громадське харчування та інше); збільшення надходжень доходів до бюджетів та позабюджетні фонди від платників податків цих сфер діяльності; зниження податкового навантаження і рівномірний його розподіл серед платників податків; зниження витрат на податкове адміністрування; спрощення порядку обчислення та сплати податків шляхом заміни ряду податків і зборів, встановлених законодавством України єдиним фіксованим податком.

Це дозволяє нам зробити висновок, що така система оподаткування відповідає інтересам не лише держави, які виражаються у поповненні доходної частини бюджетів, але і платників податків. По-перше, фіксований прибутковий податок як вид альтернативного оподаткування характеризується тим, що перехід на цю систему обумовлюється лише рішенням платника, який обирає цю систему оподаткування. По-друге, за такої системи оподаткування повністю виключається недоїмка, тому що сума податку обраховується, виходячи із базової доходності, яка встановлюється у законодавчому порядку та не підлягає коректуванню з боку платників податків залежно від реальних результатів їх фінансово-господарської діяльності. Сума податку не пов’язана з доходами конкретного платника податку, що створює умови для виведення «із тіні» реальних показників валового доходу. У цілому фіксований податок є актуальним саме в тих регіонах, де проводиться активна діяльність у сфері торгівлі на ринках.

Одним з елементів правового механізму податку є суб’єкт оподаткування, однак розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» не встановлено конкретного його визначення. Це зрозуміло з огляду на те, що зазначений податок вводився в дію як прибутковий податок та ст. 1 зазначеного нормативно-правового акта містила загальне визначення платників цього податку.

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян»» від 13 лютого 1998 року № 129/98-ВР громадянам, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, надано право самостійно обирати спосіб оподаткування доходів від цієї діяльності за фіксованим розміром податку шляхом придбання патенту [236]. Тобто чинна редакція зазначеного нормативного акта фактично визнає як платників громадян України, а за логікою і законодавчим закріпленням сюди включаються також іноземні громадяни й особи без громадянства.

У цілому дослідженню прибуткового оподаткування в Україні присвячено багато робіт. Однією із порушених у них проблем є визначення правового статусу фізичних осіб як платників податків [237, с. 29; 12, с. 32; 135, с. 47; 238, с. 36]. Ми підтримуємо погляди вчених, які вказують на недоцільність використання принципу громадянства для визначення платників прибуткового податку  [237, с. 32; 135, с. 47; 238, с. 36]. Нижче ми зупинимося докладніше на характеристиці платника податку і найбільш принциповому положенні статті, яка закріплює сукупність норм, що регулюють його статус. Виявляється, що критерій громадянства не впливає на формування податкового обов’язку за фіксованим прибутковим податком. Саме тому більш коректно в такому випадку виділяти механізм прибуткового фіксованого податку з фізичних осіб, що й повинно бути відображено й у відповідній статті Декрету.

Визначаючи платників фіксованого прибуткового податку, слід зауважити, що ними є виключно фізичні особи, які зареєстровані як суб’єкти підприємницької діяльності та прийняли рішення про застосування цієї системи оподаткування. Разом із тим, не всі фізичні особи – суб’єкти підприємницької діяльності можуть перейти на прибутковий фіксований податок. Аналіз ст. 13 та ст. 14 розділу IV Декрету дозволяє нам виділити низку умов, дотримуючись яких, приватні підприємці можуть обрати спосіб оподаткування доходів, отриманих від здійснення підприємницької діяльності за фіксованим розміром податку, а саме:

1) кількість працівників, які перебувають із платником податку в трудових відносинах, включаючи членів його сім’ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності, не повинна перевищувати 5 осіб;

2) валовий дохід платника податку від здійснення підприємницької діяльності за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю придбання патенту, не повинен перевищувати 7 тис. неоподаткованих мінімумів доходів громадян, що складає 119 тис. грн.;

3) здійснення підприємницької діяльності із продажу товарів і надання супутніх такому продажу послуг на ринках зі сплатою ринкового збору;

4) відсутність торгівлі лікеро-горілчаними та тютюновими виробами [239].

Цих обов’язкових умов слід дотримуватися як на момент обрання сплати податку, так і увесь час протягом роботи за цією альтернативною системою оподаткування. Отже, в характеристиці платників фіксованого прибуткового податку нами виділено майже ті самі критерії, що і для визначення платників єдиного податку, при цьому їхні показники є відмінними. До фізичних осіб, які мають право на сплату фіксованого прибуткового податку, ст. 14 Декрету Кабінету Міністрів України встановлено вимогу щодо неперевищення ними протягом                    12 календарних місяців кількісних параметрів чисельності найманих працівників та обсягу валового доходу.