Учет, контроль и анализ расчетов труда

              Для розробки ефективного аудиторського підходу до перевірки на етапі планування необхідно розробити і документально оформити загальний план і програму аудиту, а також оцінити аудиторський ризик, заздалегідь зібравши мінімально необхідну інформацію для розуміння і оцінки систем обліку і контролю. При здійсненні аудиту виплат працівникам особливу увагу слід приділяти оцінці ризику контролю і його складових. Це зв'язано з високою вірогідністю допущення помилок системою бухгалтерського обліку із-за недостатнього розуміння законодавчих актів, які регулюють трудові відносини, оподаткування доходів працівників і фонд - оплати праці (ФОП) і їх неоднозначне тлумачення, порушення документального оформлення операцій, обробки значних масивів інформації,  що обумовлює арифметичні помилки, ведення одним обліковцем декількох ділянок обліку, що обмежує час на проведення самоконтролю.

              При аудиті виплат працівникам слід визначити особливу роль аналітичних процедур, застосування яких на різних етапах аудиту залежатиме від мети і масштабів перевірки. На етапі планування рекомендується в необмеженому об'ємі застосовувати аналітичні процедури, але виключно використовуючи методи вивчення і порівняння даних на основі розуміння аудитором загальних тенденцій політики оплати праці і управління трудовими ресурсами клієнта і організації її обліку. Це дозволить виявити певні факти, перевірити взаємоузгодженість суміжних показників, визначити напрями, а також чинники, що вплинули на величину і динаміку витрат по виплатах працівникам, встановити причини значних відхилень і сконцентрувати увагу на найбільш | важливих або на проблемних моментах перевірки, що повинно бути відбито у відібраних в програмі аудиту відповідних аудиторських процедурах по суті.

              При здійсненні незалежних тестів по суті щодо підтвердження залишків заборгованості і витрат по оплаті праці доцільно застосовувати аналітичні процедури на етапі загального огляду і на етапі перевірки розрахунків по виплатах працівникам (табл. 2).

Таблиця 2.2.

Цілі  і  методи  аналітичних  процедур 

на  різних  етапах  аудиту   розрахунків за  виплатами  працівникам

Продовження таблиці 2.2.

Виконання запланованих процедур повинне здійснюватися системно в певній послідовності, що визначається як аудиторський процес і умовно розбивається на складові частини.

              Підготовчий етап процесу аудиту передбачає розгляд і оцінку діючої на підприємстві системи трудових відносин, вивчення і оцінку вживаних систем оплати праці і стимулювання, попереднє тестування систем контролю і обліку, оцінку регламентного забезпечення, аналіз діяльності кадрової служби підприємства з метою отримання доказів відповідності і ефективності загальної організації оплати праці, обліку і контролю розрахунків по виплатах працівникам.

              На етапі детальної перевірки здійснюються переважно перевірки по суті, направлена на виявлення повнота і точність оцінки зобов'язань по виплатах працівникам і пов'язаним з ними нарахуваннями за перевірений період і правильності віднесення витрат на оплату праці на собівартість, інші витрати підприємства і валові витрати. Як правило, вони проводяться вибірковим способом, враховуючи високу трудомісткість такої перевірки і значні масиви інформації, що перевіряється. У будь-якому випадку аудитору необхідно визначити можливість і доцільність здійснення аудиторської вибірки по кожній конкретній сукупності даних. Суцільній перевірці можуть бути піддані ті види нарахувань і утримань, сальдо яких склалося як результат нетипових або ризикованих операцій. Крім того, по деяким підсукупностям даних кількість їх елементів може бути настільки малою, що застосування аудиторської   вибірки  буде   неправомірним   (наприклад, при перевірці нарахування заробітної платні управлінському персоналу, яка платиться по контрактній системі).

              При ухваленні рішення про здійснення вибіркової перевірки аудитору слід зважено підійти до визначення об'єму і періоду відібраних документів або операцій. При перевірці всієї сукупності інформації про виплати працівникам доцільно здійснити її стратифікацію|, направлену на зменшення об'єму вибірки і ризику вибіркового дослідження, по періодах перевірки (місяць, квартал, рік - залежно від охопленого аудитом періоду) і таких напрямах: виплати працівникам-відрядникам; виплати працівникам - почасовикам|; виплати робітникам, що працюють по контрактах, оплачуваних по посадових окладах; виплати за цивільно-правовими договорами, зовнішнім сумісникам, тимчасовим працівникам.

              Відібравши елементи для проведення вибіркового дослідження, виконують аудиторські процедури для отримання доказів в об'ємі, необхідному для формування думки аудитора про достатність і ефективність засобів контролю і про достовірність облікових і звітних даних.

              При аудиті виплат працівникам повинно бути проведено одночасно тестування засобів контролю (перевірки на відповідність) і перевірки по суті (аналітичні процедури і детальні тести оборотів і сальдо рахунків), враховуючи різні цілі, критерії оцінки і отримані результати.

              Перевірці підлягають первинні  документи  по обліку праці і його оплаті, документи, підтверджуючі інші виплати працівникам (листки непрацездатності, довідки про виконання держзобов’язань, посвідчення про відрядження, розрахунки бухгалтерій), регістри синтетичного, аналітичного обліку, фінансова, податкова звітність. Застосовуються відповідні методи і прийоми аудиту, основними з яких є інспекція зобов'язань по оплаті праці і нарахованим резервам, оцінка, опит, запит (підтвердження), спостереження за виконанням роботи посадовцями, аналітичний огляд; документальна перевірка, формальна, логічна і арифметична перевірки, підрахунок, економіко-математичні, статистичні методи.

              Етап детальної перевірки розрахунків по виплатах працівникам слід починати зі встановлення правильності проведення і підтвердження результатів інвентаризації зобов'язань і нарахованих резервів по виплатах працівникам і перед соціальними фондами, застосовуючи прийоми документальної перевірки.

              Після цього вибірковим способом виконується перевірка правильності нарахування виплат працівникам і здійснених утримань. Обов'язково перевіряються такі моменти: відповідність оперативного обліку робочого часу чинному законодавству до внутрішніх регламентів; обґрунтування і правильність нарахування заробітної платні працівникам (відрядникам, почасовикам|, що працюють по окладах (зокрема внутрішнім сумісникам), по контрактах і трудових угодах, зовнішніх сумісниках і тимчасових працівниках; обґрунтованість і правильність нарахування заробітної платні по середніх заробітках, зокрема виплат по листках непрацездатності, оплаті часу відпусток і компенсації за невикористану відпустку; правильність розрахунку, використання і коректування резервів на виплату відпусток і премій; правильність і обґрунтованість нарахування додаткової заробітної платні і інших заохочувальних виплат (здійснення індексації заробітної платні, нарахування компенсації за невчасну виплату заробітної  платня, оплата праці  при відхиленнях від нормального робочого часу, премій, матеріальної допомоги і ін.); правильність і відповідність чинному законодавству утримань внесків до фондів соціального страхування, податків з доходів фізичних осіб і інших утримань із заробітної платні.

              Виконавши перевірку нарахувань і утримань по аналітичних рахунках, аудитор вибірково може здійснити формальну перевірку і виконати таксування розрахункових відомостей, що дозволить підтвердити правильність її оформлення і розрахунку сум до видачі працівникам.

              Досліджуючи порядок виплати заробітної платні, аудитор встановлює дотримання термінів їх виплати з каси, перевіряє правильність перенесення сум з розрахункової в платіжну відомість, порядок її документального оформлення і депонування не виданої заробітної платні. За наявності депонованої заробітної платні і авансових виплат працівникам додатково перевіряються оборотні відомості по рахунку 66 щодо правильності визначення сальдо заборгованості по виплатах працівникам і методики складання кореспонденції рахунків.

              Враховуючи важливість і рівень оцінки аудиторського ризику, аудитор повинен оцінити можливість погашення підприємством своїх зобов'язань перед працівниками, що до певної міри може вплинути на вибір типу аудиторського висновку.

              Важливою аудиторською процедурою є перевірка правомірності розподілу витрат по виплатах працівникам на виробничу собівартість і витрати звітного періоду і віднесення їх у валові витрати. Детальні процедури перевірок оборотів рахунків витрат на оплату праці застосовуються тільки у разі незадовільної оцінки системи внутрішнього контролю клієнта або якщо результати попередніх процедур не надали достатніх аудиторських доказів. Доцільніше використовувати аналітичні процедури: порівняння середньооблікової| чисельності працівників та середньої заробітної платні звітного і попереднього року або запланованих і фактичних витрат на оплату праці.

              Тільки при виявленні незвичайних відхилень або значних коливань у витратах на оплату праці здійснюються додаткові процедури перевірки. На цьому етапі перевіряють правильність віддзеркалення на рахунках бухгалтерського обліку витрат на оплату праці, формування елементів витрат «Витрати на оплату праці» і «Відрахування на соціальні заходи».

              Встановлення правильності розрахунку обов'язкових нарахувань на фактичні витрати на оплату праці по встановленим законодавством ставкам (на загальнообов'язкове державне пенсійне, соціальне страхування, соціальне страхування на випадок безробіття, від нещасного випадку і профзахворювання) і переліки внесків і податків доцільно здійснювати суцільним способом за всі місяці, що підлягають перевірці. Аудитор може застосувати лише аналітичні процедури, а також може об'єднати їх з докладнішими перевірками: встановити правомірність визначення бази оподаткування і своєчасність переліків відповідним фондам.

              На завершальному етапі аудиту виплат працівникам систематизуються і аналізуються виявлені помилки і порушення і визначається їх вплив на достовірність показників фінансової, податкової і статистичної звітності з урахуванням розрахованого рівня істотності помилок. Аналіз помилок, які потрапили у вибірку, здійснюється на предмет їх аномальності або типовості. Аномальні помилки не враховуються при екстраполяції помилок. В тому випадку, якщо виявлені в процесі вибіркової перевірки помилки розповсюджуються на весь об'єм генеральної сукупності, враховується ризик вибірки, яка може бути зменшена за умови отримання додаткових аудиторських доказів, підтверджуючих результати вибіркової перевірки.

              Оцінка результатів аудиту виплат працівникам полягає також в подальшому контролі за змістом перевірки: чи дійсно перевірені всі значущі області, чи повно відображають робочі документи аудитора процес збору доказів і результати перевірки, чи правильно оцінені помилки суцільної і вибіркової перевірки і узагальнені висновки по кожному об'єкту, чи відповідають висновки результатам роботи і чи підтверджують вони аудиторську думку.

              На завершальному етапі, враховуючи загальнодержавну проблему підвищення продуктивності праці, слід проводити загальну оцінку ефективності використання трудових ресурсів (розрахунок показників виробітку, зарплатовіддачі|, зарплатоємності|, рентабельності використання трудових ресурсів і т. п.) і порівняльний аналіз з показниками аналогічних підприємств або кращих в галузі.

2.2. Методика аудиту розрахунків з робочими і службовцями

              На підприємствах застосовуються різні форми оплати праці і матеріального заохочення. Важливими показниками для дослідження     аудитором є продуктивність праці, рівень і сума заробітної платні. На початку аудиту вивчаються організація і ефективність праці, правильне застосування і дотримання нових умов оплати праці працівникам, контроль витрачання фонду споживання, економічна обґрунтованість норм вироблення і зацікавленість працівників в  збільшенні випуску продукції і зростання продуктивності праці.

              Встановлюють відповідність аналітичного обліку по заробітній платні  з  синтетичним  по  рахунку "Розрахунки по виплатах працівникам". При цьому необхідно порівнювати залишок, який відображається в балансі по рахунку  на перше число місяця, з даними разработочной таблиці і розрахункової відомості, а суму заборгованості по разработочной таблиці звірити з сумами платіжних відомостей, по яких заробітна платня виплачена працівникам. На практиці мають місце випадки підробок при виплатах  заробітної платні працівникам. Аудитор повинен переконатися, чи одержували насправді таку суму грошей особи, вказані в платіжному документі. Під час вивчення виплати заробітної платні за разові роботи за трудовими угодами необхідно з'ясувати, чи дійсно виконувалася та або інша робота. Крім того, слід перевірити правильність підрахунків підсумку сум до видачі на руки одержувачам грошей,  як по вертикалі, так і по горизонталі.