Перспективи покращення оподаткування підприємницького сектору в Україні

     Виходить, що найбільш забезпечені платники податків, тобто ті, які в змозі скористатися послугами консультантів, можуть провести господарську операцію, зменшивши свої податкові зобов’язання. Зрозуміло, що така ситуація є неприйнятною. У різних країнах врегулювання на законодавчому рівні мінімізації податкового тягаря відбувається по-різному. Це пояснюється відмінністю правового устрою, відношенням суддів до цієї проблеми і законотворчими традиціями.

     Наприклад, у Франції, Німеччині та Нідерландах  в основі правової системи лежить концепція запобігання зловживанню правом. Суди, як правило, застосовують вказану концепцію при тлумаченні і застосуванні податкового законодавства в спорах, коли може бути доведено, що певна операція є випадком зловживання нормами законодавства або їх неправильного застосування. У цих країнах влада не вважає за необхідне вносити поправки до законодавства, з метою розмежування легальних способів мінімізації. Виняток складає тільки Німеччина, яка прийняла відповідні поправки [100, c.114].

     У країнах, де подібної концепції протидії зловживанню правом не існує, суди, як правило, не виходять за межі законів, щоб визначити, мала місце фактична мінімізація податкового тягаря, чи ні. Проте суди США, меншою мірою  – суди Великобританії, розробили свої правила тлумачення законодавства при розгляді деяких елементів угод стосовно мінімізації податків. Суди Великобританії встановили ці правила на початку 80-х років при розгляді справ, пов’язаних із застосуванням складних і заплутаних схем.

     Необхідно констатувати, що нині немає такої країни, в якій платники податків не знаходили б все більш витончені схеми виведення прибутків з-під оподаткування.

     У деяких країнах (США, Великобританія та інші) урядами прийнято спеціальні закони з протидії схемам мінімізації податкового тягаря. На сьогодні в даних країнах діють правила протидії мінімізації податкового тягаря, які позначаються абревіатурою GAAR. Варіанти цих правил були законодавчо закріплені в 1981 році в Австралії і в 1988 році в Канаді.

     Досвід  Австралії.

     Законодавча база. Правила GAAR, вживані нині в  Австралії, викладені в частині IV А Закону «Про нарахування прибуткового податку» від 1936 року. Ці правила замінили положення, які застосовувалися  для протидії використання схемам мінімізації  податків раніше. Відповідно до колишніх норм, будь-які договори, угоди або домовленості оголошувалися недійсними для цілей оподаткування, якщо вони передбачали:

     - зміна об’єкту оподаткування;

     - звільнення від обов’язку сплачувати прибутковий податок або подавати податкову декларацію;

     - анулювання обов’язків або зобов’язань, покладених на платників податків відповідно до Закону «Про нарахування прибуткового податку», або ухилення від них законними або протизаконними способами;

     - унеможливлення застосування Закону  «Про нарахування прибуткового податку» [90, c.226].

     У зв’язку із нечіткістю вказаних положень в ході розгляду справ суди були вимушені ввести обмеження на їх тлумачення. Наприклад, в одній з таких справ суд ухвалив, що положення закону не поширюються на домовленість про передачу будь-якій особі права отримання доходу з джерела, що належить платникові податків, якщо учасники угоди діють сумлінно. Після прийняття ряду судових рішень про право платника податків обирати ту форму угоди, яка забезпечить йому звільнення від оподаткування, стало очевидно, що положення закону неефективні. Крім того, податкові органи не мали можливості оспорювати дану угоду і переводити її в розряд угод, що підлягають оподаткуванню.

     У зв’язку з цим в закон була введена частина IV А, що містить правила GAAR. Основне правило свідчить про наступне: якщо платник податків отримав або може отримати податкову пільгу в результаті застосування схем, що підпадають під дію частини IV А, податкові органи мають право прийняти одне з наступних рішень:

     - повністю або частково включити суми податку в дохід оподаткування платника податків, якщо податкова пільга може бути віднесена до суми, що виключається з його річного доходу оподаткування;

     - відмовити в прийнятті вирахування  повністю або частково, якщо податкова пільга може бути віднесена до суми, що приймається до вирахування з річного доходу оподаткування платника податків;

     - відмовити у віднесенні капітальних  витрат повністю або частково, якщо податкова пільга може  бути віднесена до капітальних  витрат, понесеним платником податків впродовж року, або до їх частини;

     - відмовити в застосуванні податкового  кредиту, якщо податкова пільга  може бути віднесена до кредиту  по іноземних податках, що застосовується  платником податків.

     У двох розділах частини IV А перераховані ознаки схем, що підпадають під дію цієї частини. Відповідно до цих розділів, схемою визнаються будь-які явно виражені або такі, що маються на увазі угоди, домовленості або зобов’язання, які можуть бути доведені в суді. Навіть плани, пропозиції, дії можуть бути визнані схемою, якщо платник податків при їх використанні отримав або міг отримати податкові пільги, описані в законі. У законі також приведені обставини угод, які податкові органи повинні вивчити в кожному випадку виявлення схеми [90, c.227].

     Відповідно  до частини IV А до схеми, що використовується платником податків для мінімізації  податків, відносяться угоди, які  переслідують декілька цілей, за умови, що цілі оптимізації податків в цих  угодах є домінуючими.

     За  свідченням податкових органів Австралії, нові норми закону про прибутки, в яких чіткіше сформульовані ознаки схем оптимізації, дозволяють безпомилково виявляти незаконні схеми уникнення оподаткування. І це не дивлячись на те, що вплив нововведень на підприємницькі операції певним чином нейтралізується існуючою в Австралії системою попередніх судових рішень.

     В сучасних умовах господарювання платники податків покладаються на те, що податкові  органи не переслідуватимуть компанії у справах, в яких чітко не встановлено  використання схем для отримання податкових пільг. У зв’язку з цим свого часу податкові органи Австралії заявили, що роз’яснення у справах, що стосується застосування положень частини IV А, даватиме старший консультант центрів податкового консультування. При Австралійському податковому управлінні діють два консультаційні центри. Вони займаються виключно тим, що консультують платників податків з питань застосування податкового законодавства.

     Способи виявлення схем оптимізації податків за законодавством Австралії. Щоб заявити  про те, що платник податків недобросовісно використовував схему оптимізації податкових платежів, податковий орган вивчає:

     1) спосіб ініціації та реалізації  схеми;

     2) форму і зміст схеми;

     3) час початку і термін реалізації  схеми;

     4) вплив реалізації схеми на  розмір податкових зобов’язань;

     5) будь-які зміни фінансового стану  платника податків які були  або можуть бути спричинені  у разі використання схеми;

     6) будь-яка зміна фінансового стану  має або мала ділові, сімейні  або інші відносини з платником  податків – особою, яка була, буде або може бути фігурувати при реалізації схеми;

     7) будь-які інші наслідки ініціації  і реалізації схеми для платника  податків або будь-які інші  особи;

     8) характер ділових, сімейних або  інших відносин між платником  податків і будь-якою іншою особою [90, c.228].

     Досвід  Канади.

     Правила GAAR були введені в закон Канади «Про податок на прибуток» у 1988 році. Ці правила свідчать: якщо операція, що здійснюється платником податків, спрямована на мінімізацію податкового  тягаря, податкові органи мають право визначити податкові наслідки так, щоб ліквідовувати ті переваги, які платник податків отримав в результаті проведення подібної операції.

     Поняття «операція» визначається в законі як домовленість або дія. «Операцією з  мінімізації податкового тягаря» вважається будь-яка операція (ряд операцій), яка прямо або непрямо забезпечує платникові податків отримання податкової пільги. Під податковою пільгою в законі мається на увазі економія податку або іншої суми, належної до сплати відповідно до закону про податок на прибуток. Пільгами можуть бути також визнані відстрочення сплати податку і збільшення податкового вирахування (відшкодування) або іншої суми, передбаченої законом.

     Під податковими наслідками розуміється  сума отриманого або оподаткування  доходу, податок або інша сума, що підлягає сплаті, відшкодування податку, а також сума, яка використовується для розрахунку вказаних вище сум.

     Закон встановлює, що норми про розмежування законних і незаконних методів зниження податків не застосовуються до тих  операцій, які, без жодного сумніву, проведені без порушень закону. Зокрема, йдеться про операції, здійснені платником податків не лише для отримання економії на податках, але і для досягнення «добросовісних» цілей [102].

     Щоб забезпечити єдиний і послідовний  підхід до застосування Правил GAAR, для канадських податкових органів були створені спеціальні інструкції (розрахунки). Їх розробка і затвердження - прерогатива комісії, що складається із старших співробітників податкової служби, фахівців Департаменту фінансів і Департаменту юстиції Канади. У основі кожної інструкції лежить конкретна судова справа, пов’язана з оптимізацією податків.

     Досвід  Німеччини.

     У Німеччині приховується від оподаткування  до 25 % прибутків. За оцінками німецької  профспілки працівників податкових органів, 12 % валового національного продукту проходить повз державну скарбницю. В одній лише будівельній галузі внаслідок несплати податків та ухилення від соціальних відрахувань народне господарство втрачає мільярди євро. Однак ця країна має розвинуту правову систему, потужну і досвідчену податкову службу, стабільну соціально-економічну та політичну ситуацію. В Україні, де всього цього немає, реальний масштаб ухилення від сплати податків оцінити неможливо.

     У основі і цивільного, і податкового  законодавства Німеччини лежить концепція протидії зловживанню правом. По суті, ця норма виконує функцію розмежування легальних і нелегальних способів мінімізації податків. Так, в розділі 42 Податкового кодексу Німеччини зазначено наступне. Платник податків, який при проведенні операції зловживав нормами законодавства, зобов’язаний сплатити податок так, ніби подібна операція була проведена без такого зловживання [19, c.66].

     З цього випливає, що норми розділу 42 можуть застосовуватися при виконанні  низки умов: по-перше, за наявності доведеного наміру платника податків мінімізувати податковий тягар, по-друге, при невідповідності заявленої форми операції її економічній меті і нарешті, по-третє, за відсутності інших економічних цілей (чи інших законних цілей) угоди, окрім мінімізації податків.

     Таким чином, йдеться про принцип переважання  сутності економічного змісту угоди  над її формою.

     Практика  застосування вказаної норми Податкового  кодексу Німеччини показала, що норма  потребує коригування. Адже основне  поняття розділу - «наміри платника» податків, а вони є суб’єктивними.

     Правила розмежування законних і незаконних методів мінімізації податків прийняті поки що лише в декількох розвинених країнах. Такі країни, як США і Великобританія, в питаннях податкової оптимізації більшою мірою орієнтуються на судову практику.

     Проте все більша кількість країн потребують Правил GAAR. Щоб забезпечити єдиний підхід до їх застосування, у 2000 році Комісія  з питань оподаткування Міжнародної  торговельної палати сформулювала основні  принципи.

     Податкові органи не повинні оскаржувати форму  законної комерційної операції, навіть якщо ця операція дозволяє платникові податків зменшити суму сплачуваних  податків. При цьому необхідно  ввести широке трактування поняття  «Законна комерційна операція», оскільки форми угод можуть змінюватися.

     Правила протидії мінімізації податкового  тягаря мають бути конкретні, ясні і  точні. Це дозволить платникові податків бути упевненим в тому, що правомірність  операції, здійснюваної строго згідно із законом, не викличе сумнівів у податкових органів.

     Податкові органи зобов’язані діяти в строгій відповідності із законом і не повинні самостійно тлумачити або застосовувати закон прямої дії. Недопустиме і самостійне трактування норм закону, коли відсутній доступний для усіх нормативний документ, що роз’яснює зміст неоднозначних норм закону [90, c.229].