Налог на добавленную стоимость: его содержание и регулирующая роль

 
 
 

   Налоговая база

    Пунктом 1 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов, но без включения в них налога. Данное положение устанавливает общий случай определения налоговой базы по НДС. 
 

   При реализации имущества, подлежащего  учету по стоимости с учетом уплаченного  налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений  статьи 40 Налогового Кодекса, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

   При реализации сельскохозяйственной продукции  и продуктов ее переработки, закупленной  у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 40 Налогового Кодекса, с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции.

   При передаче налогоплательщиком товаров (выполнении работ, оказании услуг) для  собственных нужд, расходы на которые  не принимаются к вычету (в том  числе через амортизационные  отчисления), при исчислении налога на прибыль организаций, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) без включения в них НДС.

    В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, при реализации на безвозмездной основе, при реализации предметов залога, при оплате труда в натуральной форме налоговая база по НДС определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, который предусмотрен ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. 

    Пример. Предположим, что производственное объединение ОАО "Электрон" производит телевизоры. В апреле 2005 г. ОАО "Электрон" начислило сборщику Иванову А.К. заработную плату в размере 15 000 руб. Работник обратился с просьбой в организацию выдать ему заработную плату телевизором. Цена, по которой ОАО "Электрон" обычно реализует телевизоры, составляет 8260 руб. (в том числе НДС - 1260 руб.).

    Передача  права собственности на товары (работы, услуги) в соответствии со ст. 39 НК РФ признается реализацией, поэтому, когда ОАО "Электрон" выдает заработную плату телевизором, это означает, что оно его продает работнику. Операции по реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ представляют объект налогообложения по НДС, следовательно, выдавая в счет заработной платы телевизор работнику, ОАО "Электрон" с такой операции обязано начислить НДС. Налоговая база в этом случае определяется как стоимость телевизора без включения в нее НДС (7000 руб. x 18% = 1260 руб.).

    Если  бы организация реализовала работнику  данный телевизор по цене больше или  меньше, чем 8260 руб., то при условии  отклонения цены более чем на 20% в  большую или в меньшую сторону  налоговый орган до начислил бы сумму налога с данной сделки исходя из обычных цен реализации (т.е. с рыночной цены). 

   При выполнении строительно-монтажных  работ для собственного потребления  налоговая база определяется как  стоимость выполненных работ, исчисленная  исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

   При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая  база определяется как сумма:

   - таможенной стоимости этих товаров;

   - подлежащей уплате таможенной  пошлины;

   - подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

   Налоговая база увеличивается на суммы:

   1) авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих  поставок товаров, выполнения  работ или оказания услуг.

   2) полученных за реализованные  товары (работы, услуги) в виде финансовой  помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);

   3) полученных в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты  за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;

   4) полученных страховых выплат  по договорам страхования риска  неисполнения договорных обязательств  контрагентом страхователя-кредитора,  если страхуемые договорные обязательства  предусматривают поставку страхователем  товаров (работ, услуг), реализация  которых признается объектом налогообложения. [ст. 79,Скворцов]

   Моментом  определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1. День отгрузки или передачи товаров, работ, услуг или имущественных прав;
2. День полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг или передачи имущественных прав.[ст.94,О.И.Мамрукова]

      Таким образом, практически для  всех налогоплательщиков моментом  определения налоговой базы и,  следовательно, возникновение обязательства по уплате НДС стала дата отгрузки товара, выполнения работ, оказания услуг или передачи имущественных прав.

          Налоговым периодом по НДС  признается квартал. 

   Налоговые ставки

    Размеры ставок НДС, которые применяются  при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также при ввозе товаров на территорию России, установлены ст. 164 НК РФ.

    Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ основной ставкой НДС является ставка 18%. Кроме основной ставки налога, ст. 164 НК РФ предусматривает случаи, когда налогообложение производится по ставке 0%, 10% и расчетной ставке налога.

       Налогообложение производится по ставке 0 % при реализации:

   1) товаров, вывезенных в таможенном  режиме экспорта при условии  представления в налоговые органы  документов, предусмотренных статьей  165 Налогового Кодекса;

   2) работ (услуг), непосредственно связанных  с перевозкой (транспортировкой) через  таможенную территорию Российской Федерации товаров, помещенных под таможенный режим транзита через указанную территорию;

   3) услуг по перевозке пассажиров  и багажа при условии, что  пункт отправления или пункт  назначения пассажиров и багажа  расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

   4) работ (услуг), выполняемых (оказываемых)  непосредственно в космическом  пространстве, а также комплекса  подготовительных наземных работ  (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве, и другие.

      Ставка 10% применяется при реализации:

   1) продовольственных товаров 

      2) товаров для детей

   3) периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера;

   4) медицинских товаров отечественного  и зарубежного производства.

       Ставка 18 % применяется при реализации всех остальных товаров (работ, услуг). 
      Таким образом, необходимо отметить, что налог на добавленную стоимость является менее обременительным для отдельного производителя, поскольку обложению подлежит не весь товарооборот, а лишь прирост стоимости, и тяжесть налога может быть распределена по всей цепи товарооборота. Это являлось немаловажным фактором в достижении равенства всех участников рынка. Следует также обратить внимание на такой факт, что налог на добавленную стоимость является более простой и универсальной формой косвенного обложения, так как для всех плательщиков устанавливался единый механизм его взимания на всей территории страны. 

   2.2. Порядок исчисления и уплаты НДС

    Общее правило исчисления налогов закреплено в ст. 52 НК РФ, согласно которой налогоплательщик самостоятельно рассчитывает сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Порядок исчисления суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, регулируется ст. 166 НК РФ. Этот порядок зависит от того, ведется или нет налогоплательщиком раздельный учет операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам налога.

        Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если производится продукция, облагаемая по разным ставкам, общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

   При этом указанная сумма определяется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ или услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также по всем изменениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пример.

      Организация "Альфа" продает детскую одежду, обувь, детское питание, которые облагаются НДС по ставке 10%. В числе товаров для детей организация реализует также спортивную обувь (кеды, кроссовки), которые облагаются НДС по ставке 18%. Реализацию по разным ставкам бухгалтер учитывает раздельно. В течение I квартала организация реализовала товары, облагаемые по ставке 10%, на сумму 1 400 000 руб. (без учета НДС), а товары, облагаемые по ставке 18%, на сумму 200 000 руб. (без учета НДС).

        Решение.

По итогам квартала общая сумма НДС, которую  надо заплатить в бюджет, составит 176 000 руб. (1 400 000 руб. x 10% + 200 000 руб. x 18% = 140 000 руб. + 36 000 руб. = 176 000 руб.).

     Таким образом, сумма налога напрямую зависит от размера налоговой базы и применяемой по данной операции ставки НДС. 

   В том случае, если у налогоплательщика  отсутствует надлежащий бухгалтерский  учет или не ведется учет объектов налогообложения, налоговые органы согласно Налоговому кодексу имеют право исчислить такому налогоплательщику суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по другим аналогичным налогоплательщикам.

   Суммы налога, предъявленные налогоплательщику  и уплаченные им при приобретении товаров, работ и услуг на российской территории или уплаченные им при ввозе товаров на российскую таможенную территорию для свободного обращения или временного ввоза, налогоплательщик имеет право исключить из общей суммы налога, определенной исходя из налоговой базы и налоговых ставок.

   Эти суммы в российском налоговом  законодательстве называются налоговыми вычетами.

   Указанные вычеты применяются при условии, что приобретенные налогоплательщиком товары, работы и услуги предназначены  для осуществления производственной деятельности или других операций, являющихся объектами налогообложения, или же приобретены для перепродажи.

   Кроме того, подлежат вычету суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них. Подлежат также вычетам суммы налога, уплаченные при выполнении работ или оказании услуг в случае отказа от этих работ или услуг.