Удосконалення системи обліку, контролю та аналізу ефективного використання виробничих запасів підприємства

Отже, для забезпечення належного управлінського обліку вибуття запасів необхідно виходити із виваженої оцінки відповідності прийнятого рішення про витрачання сировини й матеріалів встановленим нормам і лише після цього складати розпорядчі документи на видачу їх відповідальним особам. Списки таких осіб із зразками їхніх підписів мають бути затверджені керівником підприємства і знаходитись не тільки в бухгалтерії, як це передба­чено інструктивними матеріалами, а й на складах підприємства, що посилює контроль за цільовим використанням запасів.

Вирішальним же в управлінському обліку є визначення обґрунтованих норм витрати сировини й матеріалів. Основою для їх визначення є конструкторсько-технологічна документація. Тому розробку норм витрати сировини й матеріалів мають здійснювати конструктори, технологи, економісти відповідно до особливостей конкретного виробництва. При цьому використовуються: конструк­торські специфікації деталей, вузлів і складальних з'єднань, взаємозамінних деталей; комплектувальні відомості, специфікації та креслення; технологічні маршрути проходження деталей і вузлів за цехами з переліком операцій, які виконуються в кожному з них; типи і види обладнання, ступінь їхнього завантаження для виконання окремих операцій і виготовлення виробів.

У результаті розраховуються: подетальні норми витрати сировини, матеріалів і куплених напівфабрикатів - на виготовлення всіх деталей за переліком; поопераційні, що відображають перелік операцій технологічного процесу виготовлення виробу з визначен­ням норм витрати; специфіковані - за видами, марками, сортами і розмірами; зведені - за групами і позиціями щодо методології планування матеріально-технічного постачання; норми витрати палива, електроенергії, стиснутого повітря, пари.

Одночасно розробляються: коди і шифри витрат на виробництво; класифікатор відхилень від норм, згрупований за типовими причинами і винуватцями; класифікатор браку; регламентований порядок внесення змін у конструкторську, технологічну та іншу документацію і система доведення всіх змін до зацікавлених відділів, служб, центрів відповідальності - цехів; нормативні калькуляції на деталі, вузли, вироби; каталог діючої на підприємстві первинної документації онструкторської, технологічної, оперативної, вироб­ничої, планової, матеріально-технічного постачання й облікової.

Залежно від специфіки підприємств наведений перелік заходів і джерел інформації для визначення норм витрат сировини й матеріалів має бути конкретизований. Наприклад, у будівельній галузі норми витрати матеріалів залежать від їхніх фізичних властивостей (витрати цементу - від його марки). Так само враховуються специфічні особливості щодо можливості заміни матеріалів однієї якості на іншу, наприклад, цегли М-100 на М-75 тощо. Загальні ж підходи до визначення норм витрати сировини й матеріалів в управлінському обліку однакові, незалежно від галузевої належності підприємств.

Таким чином, видачу сировини й матеріалів на виробництво потрібно здійснювати, суворо дотримуючись встановлених норм. Тому перед виписуванням документів на видачу виробничих запасів із складів має бути визначена їх необхідна кількість з урахуванням реальної потреби відповідно до виробничої програми конкретного центру відповідальності на цей період. Цього можна досягти за умови, що первинні документи на видачу сировини й матеріалів із складів складаються за участю спеціалістів-технологів (спеціалістів планово-виробничого відділу). Тільки на завізованих ними документах можуть бути дані дозволи на відпуск запасів із складу на виробництво, що є гарантією належного контролю за їхнім вибуттям в управлінському обліку.

Для видачі сировини й матеріалів зі складів на виробництво використовують здебільшого лімітно-забірні карточки, тип. ф. № М-8, оскільки вони дають змогу отримувати матеріали в межах загального ліміту частковими партіями, в міру потреби, що також є запорукою раціонального витрачання запасів, уникнення нестач і крадіжок, особливо за відсутності спеціальних кладовок для їхнього зберігання безпосередньо в центрах відповідальності - виробничих підрозділах підприємства.

Лімітно-забірні карточки виписують окремо на кожну назву, сорт, розмір чи марку матеріалу, що передається на виробництво протягом місяця чи меншого терміну1 в двох примірниках.2 Один примірник знаходиться на складі, а інший - в центрі відповідальності (виробничому підрозділі). При отриманні матеріалів відповідальна особа (менеджер центру відповідальності) пред'являє завідувачу складу свій примірник, і після видачі матеріалів вони взаємно стверджують це в обох примірниках лімітно-забірних карточок своїми підписами. Після кожного отримання матеріалів підраховується і записується в цих карточках залишок ліміту. Якщо матеріали, отримані за карточкою, протягом місяця не використано, вони повертаються на склад, а в цих же карточках проводять відповідні записи щодо кількості поверненого матеріалу.

Хоч відпуск сировини й матеріалів на виробництво потрібно контролювати як на стадії складання первинних документів, так і в процесі самої передачі запасів у центри відповідальності; однак це не означає послаблення такого контролю надалі. Насправді, хоч матеріали й списані у фінансовому обліку як витрачені, вони є в наявності та будуть використані лише тоді, коли з них вироблять певну продукцію. Тому важливим аспектом управлінського обліку є забезпечення таких умов, за котрих унеможливлювалось би нераціональне використання запасів.

Залежно від технології виробництва застосовують різні методи контролю за раціональним використанням запасів у виробництві. Зокрема, на тих підприємствах, де використовується листовий метал, тканини, шкіра тощо, застосовують метод розкроювання за партіями. Крім лімітно-забірних карт, на кожну партію таких запасів виписують розкрійний лист, у якому після завершення операції порівнюють фактичний вихід заготовок і за нормою. Результати уважно вивчають спеціалісти-технологи, конструктори, програмісти в напрямку пошуку економних способів розкроювання, зменшення відходів, їхнього виробничого застосування.

Іншим методом, що застосовується, наприклад, при контролі витрати знежирюючих засобів, ґрунтовок, полімерних покрить, фарб, лаків, та ін., є інвентарний, за яким фактичні витрати порівнюють з нормами за певний період: зміну, кілька днів чи місяць, а не за кожною окремою партією виданих запасів. Це дає змогу визначити обґрунтованість норм витрати таких матеріалів за достатньою сукупністю виробів, виявити, в яких змінах стались нетипові відхилення, знаходити резерви зменшення непродуктивних витрат запасів.

Заслуговує на увагу й експериментальний метод контролю відповідності норм витрачання запасів, коли здійснюється їх безпосередня експертна оцінка за участю технологів, конструкторів, менеджерів центрів відповідальності на робочих місцях, де виконуються такі роботи.

У той же час нерідко трапляється, що ліміту матеріалу, вказаного в карточці, для виробництва продукції з тих чи інших причин не вистачає або його треба замінити на інший. Тоді додаткову видачу матеріалів при обґрунтованій потребі в них можна проводити на підставі акта-вимоги на заміну (додатковий відпуск) матеріалів, тип. ф. № М-10, що також виписують у двох примірниках.

Оформляється він аналогічно, як і лімітно-забірна карточка, але після детального вивчення даних попередньої лімітно-забірної карточки та аналізу доцільності заміни чи додаткової видачі

матеріалів. Відмінністю є те, що додатковий дозвіл на понадлімітну видачу матеріалів чи їхню заміну має дати керівник підприємства чи інші уповноважені особи (головний інженер, заступники), хоч це і попередньо узгоджується із спеціалістами-технологами (спеціаліс­тами планово-виробничого відділу), як і за лімітно-забірним карточками, де таких додаткових дозволів не передбачено. Справа втому, що лімітно-забірні карточки виписуються в межах узгодженої на всіх рівнях управління кількості сировини й матеріалів, необхідної для виробництва заданого обсягу продукції, виконання робіт, надання послуг. Видача (заміна) ж за загаданими актами є понадлімітною, отже, логічним є узгодження її обґрунтованості з керівництвом підприємства. Такий акт є сигнальним документом про відхилення фактичних витрат матеріалів від стандартних норм, що потребує посилення уваги до таких фактів.

В управлінському обліку, як відомо, головна увага приділяється встановленню обґрунтованих норм витрати сировини й матеріалів та оцінці відхилень від них. Самі ж відхилення виникають з різних причин. Тому насамперед необхідно виявити причини, що зумовили відхилення фактичних витрат сировини й матеріалів від установ­лених на підприємстві норм, оскільки тільки за цієї умови можна в майбутньому вжити заходів, що забезпечили б уникнення негативних наслідків цього. Хоч головним в управлінському обліку є попередній контроль та аналіз обґрунтованості й доцільності витрат сировини і матеріалів, що здійснюється на стадії складання первинних документів, однак нехтувати наступним контролем за фактичними даними про витрачання запасів не слід.

Разом з тим, якщо попередній контроль доцільності витрат запасів можна здійснювати на основі технологічної документації та даних лімітно-забірних карточок чи актів на заміну (додатковий відпуск) матеріалів, то типових документів для наступного контролю, що відповідали б вимогам управлінського обліку, не передбачено. В діючих реєстрах (відомостях обліку витрат на виробництво) відхилення знеособлюються. Причини, що зумовлюють відхилення фактичних витрат сировини й матеріалів від встановлених норм, різні. Вони залежать від якості як норм, так і запасів, ставлення робітників до їхнього використання, умов зберігання в центрах відповідальності, рівня контролю за витрачанням. Винуватцями відхилень (причому не завжди в негативному розумінні) можуть бути як працівники центрів відповідальності: менеджери, робітники -краще або гірше використання, заміна повноцінних матеріалів відходами, спрощення технології тощо, так і відділу постачання, складів - прихований брак сировини й матеріалів, невідповідна якість, що стали причиною перевитрат у виробництві. У той же час реєстри обліку витрат виробництва, як правило, фіксують відхилення загалом за центрами відповідальності. При цьому вважається, що відхилення є наслідком організаційно-технічних неполадок, а не конструктивних (технологічних) особливостей окремих видів продукції.

Однак практика засвідчує, що відносити всі відхилення лише за рахунок цього фактору не можна. Часто знеособлений облік відхилень загалом за центром відповідальності не дає повного уявлення про їх причини. Тому управлінський облік витрачання запасів мусить розметувати їх за трьома видами відхилень від норм: прямі, що стосуються безпосередньо конкретного виробу (робіт, послуг); знеособлені - щодо групи однорідних виробів (робіт, послуг); не обліковані відхилення.

Залежно від виду відхилень застосовують два основних способи їх визначення: документальний і розрахунковий (не документований). Хоч перший спосіб точніший і достовірніший, оскільки відхилення визначаються безпосередньо на основі технологічної й облікової документації, значно поширенішим є другий, тобто розрахунковий спосіб визначення відхилень фактичних витрат сировини й матеріалів, що ґрунтується на основі інвентаризації їхніх залишків, не витрачених у центрах відповідальності, а які знаходяться у незавершеному виробництві.

Отже, управлінський облік витрачання запасів необхідно організувати таким чином, щоб можна було виявляти безпосе­редньо причини та їхніх винуватців. З цією метою реєстри аналітичного обліку витрат виробництва потрібно перебудувати, щоб формувалась інформація за номенклатурою причин і винуватців відхилень фактичних витрат сировини й матеріалів від установлених норм на підприємстві. Орієнтовно цей реєстр може мати наступний вигляд.

Це номенклатура дасть змогу глибше проаналізувати відхилення за кожним видом (назвою, сортом, маркою) сировини й матеріалів, оскільки забезпечує розметування їх за факторами, а отже, інформацію про порушення технології виробництва і нераціональне використання запасів як основи ліквідації виявлених неполадок та усунення їх надалі.

Певні особливості управлінського обліку вибуття матеріалів є на підприємствах будівельної галузі. Зокрема, для відпуску матеріалів на будівельні роботи використовують лімітно-забірну карточку, тип. ф. № М-28, розраховану на весь період будівництва об'єкта, що зберігається у виконроба, та ф. № М-28а, що виписується на місяць і знаходиться на складі. Основою для виписування ф. № М-28 є проектно-кошторисна документація на будівництво певного об'єкта, а ф. № М-28а складається в межах загального ліміту, вказаного в першій карточці, але з урахуванням місячної потреби в будівельних матеріалах. У випадках понадлімітної потреби в них, додаткову можна проводити на основі акта на заміну (додатковий відпуск) матеріалів, тип. ф. № М-10, але лише після всебічного аналізу причин, що її зумовили.

Вибуття запасів на підприємствах відбувається не тільки в результаті їхнього витрачання, а й внаслідок реалізації, внутрішнього переміщення. В останньому випадку вони вибувають з одних місць зберігання (складів) і надходять на інші. Однак це може відобра­жатись лише на основі належним чином оформлених первинних документів - накладних-вимог на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, тип. ф. № М-11, що виписується у двох примірниках. Накладну підписують головний бухгалтер і завідувач складу, який відпустив за нею матеріали, і особа, яка їх отримала. Якщо відбулось внутрішнє переміщення матеріалів, один примірник накладної залишається на складі, звідки матеріали видано, і є основою для списання, а інший передається завскладом, який їх отримав для оприбуткування в карточці складського обліку матеріалів.

При реалізації матеріалів ця накладна використовується, як правило, у випадках, коли покупцями є фізичні особи, хоч згідно з нормативними документами вона може використовуватись і при розрахунках з підприємствами. На практиці ж у таких випадках здебільшого застосовують товарно-транспортні накладні.

На основі наведених первинних документів завскладом проводить записи у карточках складського обліку і після кожного вибуття запасів визначає залишок, що необхідно відразу ж порівнювати зі встановленою нормою, повідомляючи про невідповідність цих даних менеджерів служби постачання, інших відповідальних осіб, які мають вжити заходів для забезпечення підприємства сировиною й матеріалами відповідно до потреби, щоб не допустити простоїв виробництва через відсутність необхідної кількості запасів.