История бухгалтерского учета

платеж несет  общество и недоимка любого из его  членов возмещается

остальными членами  мира, общества (коллектива).

Этот принцип доживет  до наших дней в форме так называемой коллективной (бригадной) материальной ответственности.

С XV по XVII в. Россия как бы консервирует политическую, экономическую и культурную жизнь. В учете незаметно каких-либо иноземных влияний, однако развиваются старые и формируются три новых принципа. Вводятся твердые задания не только в государственных, но и в частных хозяйствах. Каждому работнику задается урок — своеобразное «плановое задание», «норма выработки». В связи с этим пятый принцип учета:

каждый работник должен получить урок, т. е. сколько, какой  именно

работы и в  какие сроки он должен выполнить.

Это имело своим следствием желание работника получить как  можно меньшее задание, а сделать, в случае стимулирования, как можно  больше, чтобы иметь право на добавочные «кормовые». Система уроков получает широкое развитие в имениях, где  складывается крепостное право. (Уроки, особенно в сельском хозяйстве, предполагали применение выборочного метода, лишенного, конечно, математического обоснования.) Много веков спустя эта национальная идея уроков приведет к трансформации амери канской системы «стандарт-костс» в советский нормативный метод учета.

В средневековой России торговля, особенно мелочная, была относительно развита. В одной из самых распространенных книг XVI в. — «Домострое» — читаем: «А которые в лавках торгуют: —  ино с теми в вечере и на упокой, на всякую неделю, самому государю надо быть сличиться с ними в приходе  и в расходе, и купле и продаже», т. е. предполагалась коллация — выверка  всех расчетов как дебиторской, так  и кредиторской задолженности один раз в неделю [Русская классическая библиотека, с. 57]. Таким образом, шестой принцип учета — коллацию — можно сформулировать так:

все взаимные расчеты  между лицами, участвующими в хозяйственной

деятельности, должны быть выверены.

*    Перепись проводилась силами китайских чиновников-баскаков в 1257 г.  

Учет  в России до реформ Петра I (862—1700 гг.)_____________             917

Очень важно подчеркнуть, что в это же время окончательно формируется приоритет вертикальных административно-правовых связей и  практически игнорируются горизонтальные гражданско-правовые отношения. Сама колла-ция  трактуется как вытекающая из обычаев  народа, а не из закона. И тут возникает седьмой принцип:

обязательства перед  начальником всегда важнее обязательств перед сторонними лицами.

Этот принцип иерархии отношений, принцип, допускающий волю начальника как источник права, необходимо всегда иметь в виду.

И отсюда вытекают сверх  важные последствия для учета. Его  понимают не столько как средство управления хозяйственными процессами, сколько как трудовую повинность, наложенную на администрацию вышестоящими начальниками. (В настоящее время  таким начальником выступает  налоговая инспекция. И если она  не будет требовать отчетности, то никто ее не будет и составлять. Даже акционеров интересуют дивиденды, а не отчеты об убытках и прибылях.)

Развитие государственного и монастырского хозяйства привело  к появлению еще одного, может быть, самого русского принципа — принципа экономии. Он выразился прежде всего в зарождении калькуляции, что мы находим в замечаниях настоятеля Волоколамского монастыря Иосифа Волоц-кого (1439—1515) об исчислении себестоимости церковных треб. Цены подобных услуг зависели от затрат на содержание монахов, занятых выполнением треб, а отнюдь не от спроса и предложения. Так возник восьмой принцип:

цены предметов  зависят от затрат, связанных с  их производством.

Этот принцип, восходящий к идеям Платона о справедливой цене, возмещающей труд и только труд, стал роковым и для учета, и для экономики страны. В первом случае он требовал строжайшего исчисления себестоимости готовой продукции  и оказанных услуг, во втором —  приводил или к хроническим дефицитам, или к затовариванию. Более того, чтобы поднять доходы, производители  должны были неизменно увеличивать  издержки, что вело к нерациональному использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов, а также к абсурду в нашей торговле.

И наконец, в московский период складывается необыкновенный интерес  к учетным процедурам, возникает девятый принцип — принцип обрядолюбия. Он звучит так:

внешний вид документов, их взаимосвязи, порядок и последовательность заполнения являются неотъемлемой частью учета; порядок важнее содержания; казаться — важнее, чем быть.

К XVII в. сложился довольно строгий  порядок описания фактов хозяйственной жизни. Он включал: дату, текст, количество (денег, продуктов, материалов). Однако теоретическая любовь к порядку оформления документов и регистров не избавляла практический учет от небрежностей и ошибок. «В тех книгах, — писал ревизор того времени, — многие тетради и листы вырезаны и выдраны, и скребно, и чернено» и т. п. 

Последующие века мало что  дополнили к этим принципам.

К началу XVIII в. выявилось  свойственное русскому духу метание  из крайности в крайность. Если до Петра I считалось, что у нас все  самое лучшее и передовое, а Запад  погряз в грехах и пороках, то теперь общество бьшо охвачено иной идеей: мы беспредельно отстали, у нас все  самое плохое, нам надо забыть все  свое — язык, мысли, платье, учет и  усвоить все чужое.

Петр так и полагал: забудем свое, усвоим чужое и сразу  же войдем в число экономически развитых и цивилизованных стран. Он ездил  в Европу, и «вернувшийся оттуда, он гладко нас обрил, и к святкам, так что чудо, в голландцев нарядил» (А.К. Толстой).

Точно так же он пытался  обрядить русский учет в «голландский фасон». Позже его последователи  будут «обряжать» русский учет во французскую, немецкую и даже американскую форму. И как русские люди не стали  голландцами, французами, немцами, американцами, так и русская бухгалтерия, усваивая те или иные западные приемы и методы, оставалась русской. Но к ее исконным принципам добавился новый:

русский характер всегда готов к заимствованию  чужих идеи.

К заимствованию готов, но русская традиция сознательно или  бессознательно деформирует изначальную европейскую идею, как бы национализируя ее.

Анализ принципов русской  бухгалтерии позволяет сделать  важный вывод. Многие думают, что можно  взять что-то хорошее в одной  стране, например, систему учета, и  перенести в другую страну. Административно-командный  восторг стимулируется приказом. Издадим закон, положение, инструкцию, и все войдет в нужную колею, старые недостатки исчезнут и все образуется.

Но опыт веков говорит  об ином.

Все делают люди. И люди одной  страны, одной нации — это совсем не то же, что люди другой страны и  другой нации. «То, что в других странах хорошо, — говорил одни из героев М.М. Зощенко, — у нас часто боком выходит». И дело не в том, что где-то хорошие люди, а где-то плохие. Суть в разной психологии, социально-экономической инфраструктуре и особенно в исторической традиции.

В этом отношении весьма характерен многовековой опыт нашего Отечества.

Учет в монастырских хозяйствах

Принципы, рассмотренные  в предыдущем разделе, получили отражение  во всех сферах хозяйственной жизни  нашей страны, но особенно в монастырях. В них существовал сложный порядок распределения хозяйственных обязанностей: управляющим был келарь, ему подчинялись казначей (ответственный за денежные суммы) и старцы (ответственные за разовые работы или отдельные виды материальных средств); кроме того, в отделениях монастырей — пустынях — выделялись приказчики (завхозы) и строители (ревизоры). Материально ответственными лицами должны были служить выборные цело-  

вальники. Интересный материал о распределении обязанностей в  монастыре находим в Уставной грамоте строителю Киево-Печерской  пустыни (1701). В    i ней предусматривались: 1) инвентаризация и взыскание недостачи с преды-    \ дущего строителя; 2) материальная ответственность за все ценности распределяется солидарно с казначеем; 3) казначей хранит ключи от складов, а строитель опечатывает склады; 4) для денежных доходов открывается специальная книга, заполняемая строителем или казначеем,, каждая статья   j оговаривается: а) источники поступления и б) дата; после каждой статьи надо   " «прикладывать руки», такая же книга открывалась на расход; 5) учет муки также должен вестись в двух отдельных книгах для прихода и расхода; 6) то же относительно одежды и прочего инвентаря; 7) заполненные за год книги должны быть присланы архиепископу в Холмогоры [Архангельские...].

Сведения об урожае записывались в ужимные и умолотные книги, которые велись земскими или церковными дьячками. Заполненные книги, как  отчет, «за поповьми руками, прислати» [Акты археографической..., т. III].

Списание продуктов оформлялось  записями в специальной столовой книге. Вот образец такой записи: «Декабря в 5 день, на помин по боярине  по князе Иване Ивановичу Шуйском, во иноцех схимнике Ионе, выдано в приспешню  подкеларнице старице Федосье Гарской  в стол четверик муки пшеничной на пироги да на блины, четверик муки овсяной, полтретника круп овсяных, полтретника  круп гречневых: кормили протопопа  с братьею» [Владимирские...].                                                      ,

Весьма важным выводом  из системы учета XVII в. надо признать то, что \ учет прихода всегда был  отделен от учета расхода, при  этом 1) достигался больший контроль за ценностями, в частности, материально  ответственные лица не знали учетных  остатков; 2) достигалось большее  удобство в хронологической регистрации фактов хозяйственной жизни.

Продолжительность отчетного  периода колебалась. Так, по данным приходно-расходньгх книг: Павлов Обнорский  монастырь (1568—1570) — пребывание в  должности ответственного лица (Русская  историческая библиотека, т. 37]; Корнильев Коменский монастырь (1576—1578) — год [Летопись, вып. 5]; Болдин Дорогобужский монастырь (1585—1589) — год; а с 1605—1607 гг. — по должности [там же]; Богословский монастырь (1673—1687) — год [Труды рязанской ученой архивной комиссии, т. XVIII]; Троицкий монастырь — два раза в год весной и осенью [Шаховская, с. 75]. Отчетность сопровождалась инвентаризацией, причем не натуральные остатки сличались с учетными, а, наоборот, учетные — с натуральными. Сверка учетных книг с наличностью в случае благоприятного исхода дел оформлялась такой записью: «и приход с расходом сошелся (к расходу прибавлялась денежная наличность. — Я.С.), а побегу на него нет ничего» (Русская историческая библиотека, т. 12].                                                       \

Надо заметить, что и  калькуляция, очевидно, зародилась в  монастырях [Хрущев, с. 255-260].

С начала XVIII в. значение монастырей в народном хозяйстве снижается,    \ а в 1764 г. их земельная собственность была секуляризирована.                ' 

Учет в строительстве  и промышленности

Из XVII в. до нас дошло несколько  учетных памятников, позволяющих  реконструировать систему учета. Так, при возобновлении стенной иконописи  в Московском Успенском соборе в 1642—1643 гг. была установлена следующая  схема документации: 1) указ; 2) смета; 3) приходная книга денег; 4) расходная  книга денег; 5) отдельные книги  для прихода и расхода пшеницы, клея, воска, свечей, бумаги, гвоздей; 6) книги выполненных работ. В делах  о строительстве первого русского корабля «Орел» сохранился отчет  за 1667—1671 гг., содержащий ряд книг, из которых следует: выдано целовальникам денег за снасти и припасы — 1710 р. 23 алт. 4 деньги, за припасы — 84 р. 10 алт.; все строительство обошлось в 9021 р. 25 алт. 2 деньги [Дополнения к актам..., т. V]. Это первые памятники учета в судостроительной промышленности России. Строительство Гостиного двора в Архангельске обошлось в 1670 г. в 6579 р. 3 алт. 4 деньги [там же, т. VI]. Сохранилась «Сметная роспись материалов и расходов по исправлению в Новгороде Каменного, Софийского, деревянного на Торговой стороне и Земляного городов», составленная 31 января 1649 г. (там же, т. III].

Собственно производственный учет складывается в России во второй половине XVII в. Так, в Арзамасе было организовано производство поташа. Сохранились  книги Арзамасских и Барминских будных (строительных) станов 1679—1680 гг. Здесь имеются: 1) приходно-расходная  Главная книга, содержащая сплошной учет; 2) именная книга (ресконтро рабочих и служащих);

3) сметная (калькуляционная)  книга. Главная книга заполнялась  по данным учета целовальников.  В именной книге платежная  ведомость сгруппирована по месту  жительства лиц, имеющих прогулы  и не имеющих таковых. Вот  пример записи: «Деревня Кузатовы: Оска Иванов — дано ему два  рубли, восемь алтын, две деньги, заработал два рубли, четыре алтына, три деньги без полумортки прогулял две недели, за прогульные недели довелось на нем денег взять три алтына, пять денег с полумортского». Сметная книга, напротив, содержит укрупненные статьи (итоги) Главной [Чтения..., кн.-З]. Бухгалтером на Арзамасских складах был Алексей Юдин.

Ознакомление с учетом, который вел Афанасий Фонвизин по Тульским и Каширским металлургическим заводам, показывает, что имели значение три книги: 1) переписная, содержащая инвентарную опись и «штатное расписание», 2) приходная и 3) расходная. Учет был централизован, записи велись в приходной и расходной книгах в строго хронологическом порядке  без систематизации по заводам. Расходная  книга в основном представляла собой  платежную ведомость, где за неграмотных  расписывался поп или дьяк. Предмет  учета составляет движение денег, а  не материальных средств. Отпуск готовой  продукции выполнялся безвозмездно. Казна выдавала наличные деньги на возмещение текущих расходов. Бухгалтер  одновременно выполнял функции кассира [Крепостная...]. 

В промышленных предприятиях велась большая деловая переписка. Ее цели сводились к тому, чтобы  «выбить» дефицитные материалы, или  объяснить плохую работу, или «подстегнуть»  исполнителей. Примером «подстегивания»  может служить напоминание: «...велеть копать з большим поспешанием, и  о том ко мне писать почасту, чтоб в том нам великого государя гневу  на себя не навесть...» [там же, с. 188). Объяснения часто сводились к  склоке. Плохо идет заготовка железной руды, что установлено ревизией. Начальник Хомяков пишет в  Москву, доказывая, что это не совсем так: «Моксишка, приехав, подал Офонасью и Миките такую же составную воровскую  скаску про отца моего... и про  то, государь, ево Моксимкино воровство  сыскано», хотя имеют место отдельные  недостатки, в отношении которых  «холоп твой про то учинил рудокопщикам розыск, и рудокопщики про то мне, холопу твоему, подали скаску за руками» [там же, с. 194].