Аудит и анализ финансовой отчетности

За время, предшествующее этому этапу, аудитор начинает формировать свое мнение о предприятии. Прежде всего, он оценивает экономическую среду, в которой функционирует хозяйствующий субъект, то есть изучает общие экономические и отраслевые факторы, влияющие на его бизнес. К общим экономическим факторам относятся, например, спад и рост уровня экономической активности, ставки процента, инфляция, денежно-кредитная, финансовая и налоговая политика государства, тарифы и торговые ограничения, курсы иностранной валюты и валютные ограничения.

Аудитор должен иметь представление об отрасли, в которой работает клиент. Важнейшими отраслевыми факторами, влияющими на бизнес клиента, являются: рынок и конкуренция, цикличность или сезонность деятельности, изменения в технологии производства, экологические требования, акты органов государственного управления, энергоснабжения и расходы, специфические методы ведения бухгалтерского учета и др.

Источником информации: пресса, статистические сборники и др.

Далее он должен изучить такие сферы деятельности как маркетинг, материально-техническое снабжение, исследовательская деятельность, производство и реализация продукции.

В соответствии с Законом об аудиторской деятельности в РК основной целью аудиторской деятельности является становление достоверности финансовой отчетности и соответствия совершаемых финансово-хозяйственных операций законодательству.

С другой страны, клиенту необходимы рекомендации по оптимизации налогового планирования, отраженного в учете различных работ, договоров, операций.

Иными словами, аудитор должен удовлетворить клиента не вступая в противоречие с действующей нормативной базой. Однако, общий аудиторский план остается объектом непосредственно аудиторской ответственности.

Наряду с составлением общего плана работы аудитор должен разработать и документально оформить программу, определяющую характер, сроки и объем запланированных процедур аудита, требующихся для того, чтобы выполнить полный план.

Она представляет собой серию инструкций для помощников аудитора, вовлеченных в аудит, а также средства контроля над качеством выполнения работ. Остановимся более подробно на содержании программы аудита.

Специфика предприятия, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определенных последовательных шагов и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. С этой целью руководителем бригады составляется программа проверки, в которой указывается:

1.      Цель аудита;

2.      Основной участок работы предприятия и объекты учета, подлежащие  

               проверке;

3.      Характер проверок;

4.      Закрепление обязанностей за членами бригады;

5.      Предлагаемая продолжительность проверок.

Цель аудита имеет важное значение, поскольку она сразу знакомит клиента с тем, зачем аудитор пришел на предприятие и какую пользу может принести проводимая им проверка. Поэтому следует подробно указать, что аудит ставит своей задачей на сбор отрицательных фактов, не накопление компрометирующей информации, а выявление недочетов в бухгалтерской и в общем экономической работе и внесение конкретных предложений по устранению имеющихся недостатков и недопущение их в дальнейшем. Это позволит установить достаточно доверительное отношение к клиентам и получить доступ к необходимой информации.

Целями аудита, кроме вышеназванных, могут быть: экспертиза оценки состояния бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, подтверждение данных проспекта ЭМИССИИ АКЦИЙ и других ценных бумаг, анализ показателей финансовой отчетности и разработка предложений по укреплению рыночной устойчивости предприятия, консультирование по вопросам, интересующим клиента и т.д. 

Одна из основных целей – оценка аудиторского риска и составление аудиторских процедур, необходимых для снижения его до допустимо низкого уровня.

Аудиторский риск – это субъективно установочный уровень риска, который готов взять на себя аудитор, и состоящего в том, что в финансовой отчетности будут обнаружены существенные погрешности уже после завершения аудита и представления положительного аудиторского заключения. Он включает в себя 3 компонента: неотъемлемый риск, риск внутреннего контроля и риск не обнаружения.

  Неотъемлемый или собственный риск – это подверженность финансовой отчетности существенным погрешностям при условии отсутствия внутреннего контроля.

Риск внутреннего контроля – это риск, который заключается в том, в том что ошибки в остатках счетов или видах операций могут быть существенными в отдельности, или в совокупности с другими ошибками до выявления или исправления с помощью систем учета и внутреннего контроля. Иными словами, это риск, связанный с тем, что системы учета внутреннего контроля своевременно не предупредили о возникновении ошибок или не обнаружении её.

Не обнаружение – это риск, который заключается в том, что процедуры аудиторских проверок на материальность не позволяют обнаружить искажение, которое содержится в остатках счетов или видах операций и может быть существенным, привыкающим допускаемую величину, если такие ошибки имеются. Иными словами, риск не обнаружения – риск, что ошибки, пропущенные системой внутреннего контроля, не будут обнаружены аудитором.

Неотъемлемый риск и риск внутреннего контроля существуют независимо от процедур аудиторской выборки. Поэтому аудитор особое внимание обращает на риск не обнаружения, возникающий как из-за неточностей, связанных с выборкой (риск выборки), так и из-за факторов отключающихся от выборки (невыборочный риск, т.е. несоответствующие процедуры, неправильная интерпретация и др.). сталкиваясь с риском выборки, аудитор должен обеспечить достаточную достоверность аудиторских свидетельств. Чем выше аудиторская гарантия Финансовой отчетности, тем крупнее должна быть величина выборки. Допустимая ошибка представляет собой максимальную ошибку в совокупности, которую аудитор желал бы признать, и в то же время установить, что результат выборки достоверен и достиг его задачи аудирования.

Допустимая ошибка связана с предварительным суждением аудитора о материальности. Аудитор также должен изучить качественные аспекты ошибок, а затем, оценив результаты выборок, составить заключение с необходимыми аудиторскими доказательствами. В программе проверок указываются те участки работы, которые будут исследованы в ходе аудита. Надо во-первых, отметить наиболее важные участки, имеющие определяющие значение для финансово-хозяйственной деятельности предприятия и формирования её результатов. И, во-вторых, надо указать, что другие участки работы предприятия, будучи нужными и полезными, решающее влияние на результаты деятельности не оказывают.

По каждому проверенному участку следует определить характер проверок – сплошной или выборочный. Сплошная проверка проводится в отношении кассовых, банковских документов, авансовых отчетов. Что ж касается первичной документации по заработной плате или по материалам, то здесь целесообразно провести выборочную проверку. В свою очередь, по дорогостоящим и дефицитным материалам лучше проводить сплошную проверку, выбрав те из них, которые требуют особого контроля за хранением и использованием в производстве.

Если проверку осуществляет бригада аудиторов, то заранее следует определить, какие участки возьмет тот или иной аудитор. Здесь также следует учитывать квалификацию и опыт, приобретенные в ходе предыдущих проверок. Начинающим аудитором целесообразно поручать сплошную проверку косовых документов и авансовых отчетов, в то время как более опытные специалисты, обладающие аналитическим подходом и навыками, должны изучать отчетность и Главную книгу, проверять их увязку с текущим бухгалтерским учетом, с учетными регистрами и определять обоснованность записей на бухгалтерских счетах данных первичного учета. В настоящее время, когда сурово караются всякие ошибки при исчислении и уплате налогов и прочих взносов и платежей, аудиторы обязаны проверять правильность расчетов и своевременность погашения задолженности предприятия по этим платежам. Продолжительность аудиторской проверки может быть различной, однако, практика показывает, что интенсивная двухнедельная работа приносит точные и полезные результаты. Естественно, в ходе аудиторской проверки могут возникнуть различные помехи, например, болезнь аудитора, срочный его отъезд по неотложным обстоятельствам. Это в свою очередь, может повлиять на изменение может повлиять на изменение сроков проверок, однако не должно влиять на заранее обусловленную сумму оплаты за аудит.

Несмотря на добросовестное составление программы аудиторской проверки, ряд факторов, влияющих на её трудоемкость и продолжительность не может быть заранее предугадана и учтена. Поэтому в ходе проверок приходиться вносить коррективы в содержание и длительность тех или иных работ.

Программа аудиторской проверки представляются руководству проверяемого предприятия для ознакомления и согласования объектов и этапов проверки. По просьбе руководства предприятия в нее могут быть внесены изменения и дополнения. Естественно, при этом аудитор должен соблюдать принцип независимости.

Далее аудитор должен перейти к следующему этапу – к аудитору показателей финансовой отчетности.

Проверку следует начать с общего обзора отчетных форм, то есть провести формальную оценку, при которой необходимо определить полноту и правильность заполнения реквизитов и установить, нет ли самостоятельных изменений в установленных формах отчетности, неоговоренных или исправленных подчисток и помарок, дописок текстов и цифр. Прежде всего, необходимо обратить внимание на заполнение адресной формы. Здесь должно быть указано полное наименование предприятия в соответствии с учредительными документами. Деятельность предприятия (реквизит «Отрасль») должна соответствовать его Уставу, а в случае лицензирования данного вида деятельности необходимо проверить у предприятия наличие лицензии и сроки её действия.

Следует иметь в виду, что запись в учредительных документах о том, что предприятие может заниматься и другими видами деятельности, не запрещенными законодательством, не дает основание акционерному обществу, созданному, например, для производства телевизоров, заниматься операциями с ценными бумагами.

Определение вида деятельности предприятия необходимо для разграничения доходов и расходов предприятия по основной и прочей деятельности.

Затем следует проверить правильность заполнения отчетности по форме и провести счетную, то есть проверить правильность арифметических подсчетов итоговых показателей, их сопоставимость, взаимоувязку, отраженных в различных формах финансовой отчетности.

В целях наиболее эффективного способа проведения аудита показателей финансовой отчетности, на ваш взгляд, необходимую тематику аудита составить в следующей последовательности:

1. Аудит долгосрочных активов;

2. Аудит товарно-материальных запасов;

3. Аудит дебиторской задолженности;

4. Аудит расходов будущих периодов;

5. Аудит финансовых инвестиций;

6. Аудит денежных средств;

7. Аудит собственного капитала;

8. Аудит долгосрочных обязательств;

9. Аудит краткосрочных кредитов;

10.Аудит кредиторской задолженности;

11.Аудит расходов;

12.Аудит доходов.

По каждой теме следует составить соответствующие вопросы и программу аудиторской проверки, указав в ней последовательное осуществление необходимых аудиторских процедур и их исполнителей. Так, например, тему «Аудит товарно-материальных запасов» можно подразделить на следующие вопросы:

1.      Аудит производственных запасов;

2.      Аудит незавершенного производства;

3.      Аудит готовой продукции и товаров.

В конце аудиторской проверки составляется аудиторское заключение, которое должно соответствовать казахскому Стандарту 5 «Аудиторское заключение». Основные элементы аудиторского заключения в следующей последовательности:

1. Заглавие;

2. Адресат;

3. Начальный или вводный раздел;

4. Основной раздел (содержит описание характера аудита);

5. Заключительный раздел;

6. Дата аудиторского заключения;

7. Адрес аудитора;

8. Печать или личная подпись аудитора.

Исходя из международного опыта применяют четыре вида заключения:

1.      Безусловное (без оговорок)

2.      Условное (с оговоркой)

3.      Отказное;

4.      Отрицательное.

Безусловное заключение дается тогда, когда у аудиторов в результате проверок отсутствуют какие-либо замечания по поводу отчетности и порядка ведения учета, никаких нарушений не замечено.

Аудитор делает вывод, что финансовая отчетность представляет точную, достоверную картину (или точно представлять во всех существенных аспектах), в соответствии с установленной основной представления финансовой отчетности. Условное заключение составляется в том случае, если аудитор приходит к выводу, что безусловное мнение не может быть составлено, но влияние разногласия с руководством или ограничение на масштаб аудиторской проверки не является столь существенным, чтобы поставить отрицательное заключение или отказаться от составления заключения. Условное заключение следует выражать с оговоркой «за исключением» и далее следует информация, к которой относится оговорка. Отказ от составления заключения выражается в том случае, если влияние ограничения масштаба аудиторской проверки является столь существенным и значительным, что аудитор не в состоянии получить достаточные соответствующие аудиторские доказательства, а также при наличии взаимоотношений от определенной зависимости между аудитором и клиентом, попадающих под положения Кодекса, этики аудиторов РК и поэтому не в состоянии составить заключение по финансовым отчетам. Отрицательное заключение составляется в том случае, если аудитор считает, что финансовая отчетность до такой степени существенно искажена или может вводить в заблуждение, что её нельзя считать объективно отражающей финансовое положение предприятия, и что составление отчета с оговоркой недостаточно. Во всех случаях, требующих отступления от безусловного заключения в аудиторском отчете следует четко изложить все основные причины и по возможности дать количественную оценку влияния этих причин на финансовые отчеты. При представлении клиенту аудиторского заключения аудитору необходимо составить акт приема-передачи его, что свидетельствует о выполнении им договора.