Жанама салықтардың теориялық аспектлері

     Сонымен  қатар ҚҚС атағына қарамастан  шетел тәжірибиесі көрсетіп отырғандай, дәлірек айтсақ Ұлыбританияның  тәжірибиесі бойынша көптеген  жағдайлар осы салықты қолдану  өте күрделі болып табылады және көптеген қосымша анықтауларды қажет етеді.

     ҚҚС енгізілу  себебі айналым салығының әкелетін  «каскадты тиімін» жою үшін  болды. 1968 жылы ғана ҚҚС  Францияда  толығымен енгізіліп  бітті.  Қазірге дейін бұл салық таза  күйінде ешқандай мемлекетте қолданылған жоқ, бірақта 1968 жылдан кейін тез арада дамып кетті. Оған  ЕЭО 1967 жылы қабылдаған 1және3 директивалар елдерде ҚҚС тұтыну салықтардың ішіндегі ең негізгісі ретінде қолдануы және осы салықты енгізудің соңғы мерзімін енгізуі болды (1972 жылға дейін). Европалық одақ болашақта кіргісі келетін мемлекеттерге ең бірінші талабы  салық жүйесінде ҚҚС қолдану болды. Европалық одақ қабылдағандай ҚҚС жанама салықтардың құрамына кіреді, сонымен бірге олар қатарына көп сатылы және бір сатылы айналым салығы кіреді .

     Көп сатылы  айналым салығының салық салу  базасы ретінде тауардың өндірістен  бастап, соңғы тұтынушыға дейінгі  барлық стадиясы қозғалысындағы  жалпы құны болып табылады. Ал  бір сатылы салықтар –тауар  қозғалысындағы жеке стадиясындағы сату салығы: өңдеуші өнеркәсібі  көтерме саудада, бөлшек саудада.

     ҚҚС жоғарда  айтылған салық түрлерінің орнына  енгізілген. ҚҚС айналым салығы  сияқты көп сатылы болып табылады, бірақ бір айырмашылығы ол  салық салық салу базасы ретінде  тауардың  қозғалысы  келесі стадиясында пайда болған, тек жаңа тауар құнының бір бөлігі болып табылады. Көп сатылығы тауардың сатып алу–сату актісінің барлығы салық салу болып табылады. Айналым салығында, көп сатылығы «каскадты мінезде» болып табылады  (салық тауар қозғалысының барлық стадиясында жиналады), ал ҚҚС аударылған ҚҚС сомасынан алдыңғы тауар қозғалысының барлық стадиясында төмен  төленген ҚҚС шегеріске жіберіледі. 1967-91 жылдар аралығында  салық   европаның  24  елінің  20 елінде енгізілген. Осы елдердің салық жүйесінің  өзгеруі мына бағыттарға байланысты себеп  болды:

• ҚҚС нақты және тез салық операциясын жаңа техника және документ айналымы жүйесі арқылы жүргізуге мүмкіндік береді;     
• ортақ  нарыққа  кірудуң  негізгі талабы ретінде, ол ҚҚС  салық жүйесіне енгізу болып табылады;
• ҚҚС сату салығына қарағанда өте тиімді болып табылады, әсіресе  бөлшек саудада  жеке тауарларға салық салуды жеңілдету талаптарын жасайды;
• ҚҚС басқа салықтарға қарағанда, бюджетке түсетін түсімдерді жоғарлатады.

    Сонымен бірге  осы факторлардың ішіндегі ең негізгісі ретінде саяси міндетті болады, яғни ортақ нарыққа  қосылу болып  табылады. Дәл осы жағдай ҚҚС Еуропа елдерінде тез дамуына өз ықпалын тигізді.  ЕЭО елдердің барлығы осы салықты енгізген.

     Батыс экономистерінің  ойлары бойынша жанама салықтардың түрлерінің ішіндегі, тауарлар және қызметтердің барлық жағынан толық қамтитын салық түрлері ретінде екі салық болып табылады: ҚҚС және бөлшек саудадағы сатуға салынатын салық. ҚҚС қолдайтын ОЭСР  мемлекеттері, қолдау себебін олар былай түсіндіреді; осы салық мемлекет табысын жоғарлатады және тепе-теңдік мінездемесі бар, салық арқылы қызмет және тауарларды  салық салу оңай және өндіріс құралдарын салық салудан босату жеңіл болып табылады.

      Сонымен  бірге қосылған құн салығы бойынша қолданатын механизмінен  жалтарыну мүмкін емес, ол бөлшек саудадағы сатуға салынатын салықта мұндай механизм қолданылмайды. ҚҚС жақсы дамып, тез елдерде тарауына қарамастан, қазіргі кезде экономикалық және кәсіпкерлік деңгейлерде осы салықтың артықшылығымен кемшіліктері талқыланып жатыр. Көпшіліктің ойы бойынша  салықты басқаруды қымбат және өз табиғаты бойынша регрессивті болып табылады. Осы салықты қолданудағы шығындар  мынадай себепке байланысты болып табылады: қызметкерлер сандарын көбейтуге қажеттігіне байланысты; қымбат бағалы компьютер қолдану қажеттілігіне байланысты; кәсіпкерлердің  накладной шығындарын көбейту үшін. Бірақ бұл шығындарды белгілі шаралар қолдану арқылы қысқартуға болады. Мысалға осы салықтан кіші тауар айналымы бар  кәсіпкерлер салықтан босатылады және тағыда басқа. Сондықтан, көптеген елдерде 10-15% тіркелген кәсіпкерлерден салық салу арқылы 60-70% табыс түседі. Салықтың біріңғай ставкасын қою арқылы ҚҚС қызмет ету жүйесін жеңілдетеді.Осы арқылы тепе-теңдік мақсатына  жетеді және салықтан жалтарыну болмайды. Осымен қатар әлеуметтік масаттарға байланысты салықтың  ставкасын төмендетуді және азық-түлік тауарына дәрі-дәрімекке, газеттерге, кітаптарға сонымен бірге бірінші қажеттіліктегі тауарларға нөлдік ставка қолданылады. Қымбат бағалы заттарға жоғарлатылған ставка қолдануды талап етеді.Салық жүйесіндегі есептеу тиімділігін бағалау үшін  ҚҚС  өтудегі негізгі шешім болды. Сонымен бірге ҚҚС өтудегі негізгі мақсаттары былай анықталады:

• Еуропалық салық жүйелеріне қарап  бағыт алу;
• Бюджет түсімін көбейту;
• Мемлекетте қолданатынсалық салу жүйесін жеңілдету  және  жүйелеу.

Тәртіп бойынша ҚҚС  бүкіл елдерде макроэкономикалық  есептерге байланысты жалпы салық  реформасы кезінде өту керек  болды.

Жалпы процесс мынаны талап етеді:

• жаңа жүйенің тиімділігін есептеу;
• қолданып жүрген жанама салық салудың түпкілікті талдауын;
• шетел елінде стажы бар, тәжірибие мамандарды дайындау;
• жаңа жүйеге өту кезеңін анықтау;
• әр сатуға міндетті түрде шот –фактура жазып беру;
• құжаттардың және ақпаратты өңдеудің автоматтандырылған жүйесін құру;
• кәсіпкерлерге банк шоттарынан  біріңғай жүйесін құру;

     ҚҚС   жүйесі көрсеткендей бұл жанама  салық салудың түрі Еуропа  елдерінде және т.б. мемлекеттерінде  жақсы дамыды.

     Дүние жүзінің  салық жүйесінің дамуын  4 этапқа бөлуге болады. Бірінші этап – салықтардың  пайда болуында дамымағандығымен және құбылмалы мінезделеді. Бұл ескі әлеммен орта ғасырдың  мемлекеттік шаруашылығын қамтиды. Екінші кезең - XVI-XVIII ғасырлар, бұл кезеңде еуропаның қоғамдық өміріндегі төтенше өзгерістер болған кездер және ақша шаруашылығы натуралдық шаруашылықты шығарып тастаған кез, сонымен бірге   мемлекет қажеттілігі  біршама өсуімен байланысты жаңа мемлекеттік табыс көздерін іздеу қажет болды. Жаңа салық түрлері әсіресе жанама салықтар батыс еуропа мемлекеттерінің бюджеттін осы кезеңде толтырып отырды. Мысалы, Англияда акциздің 200 түрі енгізілді және көптеген салық салу объектілері болды, мысалға, шай қорабы. Голландияда XVII ғасырда жанама салықтардың көп болуы соншама, тарихшы де-Вита айтуы бойынша қонақ үйде берілген бір порция балыққа  34 түрлі акциз салынған. Тікелей салықтарда осы кезеңде көп түрлерімен ерекшеленеді және де өзгешеліктері болды: Англияда өлгендерге  салық салынған, бойдақтар салығы, Вюртембергте әншілерге арнайы салық салынған.

       XVIII ғасырдың аяғында жаңа салық этаптары  басталды. Осы уақытта салық салу тәртібі өңделіп үлгерді. Мынадай көз–қарастар қалыптасты , егер көп салықтардың болуы өзіне жүктелген мақсаты орындамай ғана қоймай, өнеркәсіп даму процессін тежейді және халық шаруашылығына зиян келтіре отырып қазынаға да зиян әкеледі деген. Үшінші этап салық салу жүйесінің дамуындағы тарихында салықтар аз болуымен бірге біртұтастығымен ерекшеленеді. Салықтардың формасы анық бола бастады, әкімшілік тәртібі өңделген және таңдау кезінде көп табыс әкелетін көздерге көп көңіл бөлінеді.

     Осы кезеңде  қаржының тарихы алдыңғылармен  салыстырғанда мемлекеттің қаржылық  саясатында көрсетілген, рельефті  экономикалық мүделерге деген  күресімен ерекшеленеді. Англияда  болған жер иеленушілермен аристократтар арасындағы күрес XVII ғасырда басталып XVIII ғасырдың басында салықтың төмендеуіне, ал кейінірек мүлде жер салығының болмауына дейін әкелді. Авторитет өсуіне және аристократия капитал ұғымы ең алдымен осылардың қаржылық мүделеріне бағытталды. Осының  нәтижесінде өндірісті тежеген көптеген жанама салықтар жойылды,  ұлы еркін сауда реформасы болды.

      XIX ғасырдың басында жоғарғы класс мүделеріне, жұмысшылар мүделері қосыла бастайды және олар өздеріне ауыр түсетін және кедей тұрғындарға ауыр салықтарды жою туралы сұрақтарды көтере бастады:1825 жылы жанама салықтар жойылды және 1845 жылы нанға салынатын салықта. Әртүрлі класс мүделерінің күресі арқылы еуропа  мемлекеттерінің салық жүйесі құрылды.

    XIX ғасырда өнеркәсіптік капитализмнің алғашқы кезеңдерінде салық жүйесі тікелей салықтардан және көптеген жанама салықтардан   құралды.  XIX ғасыр аяғында көптеген дамыған капиталистік елдерде салық жүйесіне табыс салынатын фундамент ретінде және мұрагерлік салық ретінде қосады. Нақты салықтар артқа қалдырылады. Бірақта біршама табысты жанама салықтар қалдырылды.

      Қаржы  ғылымы болашақ салық жүйесіне  байланысты жауап берді: «азаматтардың  қажеттілігіне арналған мемлекетке  қызметтер әр қашан өз орнын  табады, сондықтанешқандай қоғам салықтарсыз өмір сүре алмайды.

      Төртінші  даму этап – ол жаңа салық  жүйесі. Осы этап спецификалық  талаппен  қоғам менталитетін  ескере отырып, салық салудың  әділдігі мен тәртіптілігімен  мінезделеді. Сонымен бірге кәсіпкерлермен  компаниялар мүмкіншілігі ескеріледі және елдің барлық аумағымен шаруашылық саласыда , ал екінші жағынан салық төлеуші мүмкіншілігі де.

     Жанама салықтардың эволюциясы  қала есігіндегі алымнан бастап, қазіргі кездегі жаңа салықтарға дейін болып табылады.

2. . Қазақстан Республикасында жанама салықтардың енгізілуінің алғы шарттары және дамуы

Қазақстанда ҚҚС енгізу мезетінде  ол дүние жүзінің 40-тан астам елдеріне қолданылды.   1991 ж.  бастап  ҚҚС  ҚР  салық  жүйесінің  ажырамас  бөлігі  болды.

        Дәл осы кезде Қазақстан ресми түрде тәуелсіз мемлекет мәртебесіне ие болды. “Одақтық” өткеннен кейінгі мұраға қалған қаржы – несиелік жүйе, бұрынғы әкімшіл - әміршіл жүйенің ізін алып жүрді және экономикалық дамудың нарықтық жолында тұрған жас мемлекеттің талаптарына  сай келмеді. Сондықтан, республиканың Жоғары Кеңесімен қабылданған заңды актілердің алғашқылардың бірі қаржы жүйесімен жай ғана реформаланған жоқ, керісінше салық салудың әлемдік тәжірибесіндегі прогрессивті тенденцияларды есепке алатындай “ҚР салық жүйесі туралы” және “Бюджет жүйесі туралы” заңдар болып табылды.⁸

         Осы жүйенің  жетілдіруіндегі негізгі мақсат – бұрыңғы айналымнан алынатын салықтың орнына қосылған құн салығының енгізілуі болды. Ол үшін көптеген себептер бар.

          Нарық  қатынастарының дамуы әртүрлі меншік формалары мен шаруашылық субъектілерінің көбеюіне, айналымдарға салық салудың бұрынғы критерийларін қолдану қиынға соғатындай өндірістің арнайы формаларының құрылуы мен жұмыс істеуіне әкелді.

          Құнның  өсуі құралатындай дедалдық іс-әрекеттің дамуы, осы өнімнің бір бөлігін мемлекет қазынасына жұмылдыратындай универсалды салықты қолдануды талап етті.

          Әкімшіл-әміршіл  басқару жүйесі кезеңдегі бүкіл  қаржы саясаты тәрізді, айналымнан  алынатын  салық реттеу  бастамасына  ие болмаған.

           Экономикалық  жүйенің тиімді жұмыс істеуіне  жағымсыз әсер ететіндей айналымнан  алынатын салықты тәжірибиеде  қолданудың кемшіліктері болды.  Негізінен олар келесідей жағдайларға әкелетін:

           а)  Салықты өндіріп алу тәртібі,  тауар түріндегі материалды эквивалент қарсы тұра алмайтындай, ал олардың ары қарай шығындалуы халық шаруашылығында жалпы төлем- қабілеті бар сұраныстың тауар ұсынысынан асып түсуіне, нәтижесінде тапшылықтың күшеюіне әкелетіндей, бюджетте қаржы ресурстарының қалыптасуына көмектесті;

           б)  айналымнан алынатын салықты  төлеу кәсіпорындардың экономикалық  мүдделерімен қажетті түрде әрекеттеседі, ал салық мөлшерлемесін орнату  және алып тастау тәртібі белгілі  бір дәрежеде ынталандырмаушы  сипатта болды;

           в) ақша жиналымдар айналымынан алынатын салықта шоғырланатын экономикалық мазмұнның біртексіздігі экономикалық мазмұны ұқсас болатын ақша жинақтарын алу үшін басқа қайта бөлу түрлерін бір уақытта қолдану қаржыны-қайта бөлу жүйесінің күрделенуіне әкелген.

            Бюджетке айналымнан алынатын салық түріндегі түсетін ақша ресурстарының материалды қамсызданбауы негізінен екі себеп бойынша болды. Біріншіден, тауардың өткізілу мерзімінің соңына дейінгі айналымнан алынатын салықты өндіріп алу нәтижесінде. Бұл жағдайда, уақыт жөнінен «алда болу (озу)» болды, яғни тауардың соңғы тұтынушыға жетпей жатып салық сомасы бюджетке түсіп қойды. Екіншіден, тауардың жартысы өткізілмей қалып, арзандатылуға шалдығып, прейскурантты (бағанама) бағадан  төмен бағалар бойынша өткізіледі. Тауарлардың арзандатылуы бюджетке салықтың  түсуіне әсерін тигізбеген, себебі бұл жағдайды салық салынған айналым осы тауарларға деген прейскурантты бағадан төленген. Сондықтан осылай есепке алынған жоғалтулар  жылдар бойынша қатты тербелген және потенциалды жоғалтулардың толық мөлшерін бейнелемеген.

            Егер тиісті акциздік және  кеден алымдарын енгізуді болжайтындай  айналымнан алынатын салық базасын  ырғақты бағалардың жаңа негізіне  ауыстыру мүмкін болмаған жағдайда, бұл бюджет түсімдерінің потенциалды күрт қысқаруына әкелуші еді.