Облік основних засобів та розробка системи контролю і економічного аналізу їх ефективного використання

 

 

 

 

 

 

Рис. 1.1 Класифікація основних засобів згідно з П (с)БО № 7 «Основні засоби»

На сьогоднішній день існує проблемне питання щодо класифікації основних засобів. Так  С. І. Шкарабан та М. І. Сапачов поділяють  основні засоби на чотири групи: будівлі та споруди; передавальні пристрої; машини та устаткування; транспортні засоби (рис. 1.2.).

 

 

 

Рис. 1.2 Схематичне зображення видів основних засобів за Шкарабаном С.І. та Сапачовим М.І.

С. К. Черненко поділяє  основні засоби на основі застосованого і раніше визначеного поділу у науковій літературі, що становить класифікацію [16]: по-перше, за характером та станом використання, тобто виробничі і невиробничі; по-друге, за цільовим призначенням – будівлі і споруди, передавальні пристрої, машини та устаткування, транспортні засоби; за участю у виробництві – пасивні та активні; по-третє, за джерелом фінансування. На рис. 1.3. подано схематичне зображення класифікації основних засобів за С.К. Черненко. Поділ основних засобів, зображений на схемі, розкриває їхню сутність та природу стосовно виробничого процесу і узагальнює види їх класифікації у літературних джерелах.

 

 

 

 

Рис. 1.3  Класифікація основних засобів

Поділ основних засобів  на виробничі та невиробничі розкриває  безпосередньо їх участь у виробничому процесі. Виробничі основні засоби – такі, які беруть активну участь у виробничому процесі (різного виду обладнання, машини), а невиробничі – житлові будинки, дитячі садки, школи, лікарні й інші об'єкти охорони здоров'я та культурно-побутового призначення, що перебувають у власності промислових підприємств і побічно впливають на процес виробництва.

Згідно з новим Податковим кодексом України на сьогодні існують 16 груп основних засобів [1]. Такий деталізований  розподіл дозволяє поліпшити облік основних засобів, а також способи нарахування амортизації по кожній групі основних засобів.

Перейдемо тепер  до питання визнання та оцінки основних засобів. Об’єкт основних засобів визнається активом, коли  існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з використанням цього об’єкта, і його вартість може бути достовірно визначена. Крім того, наведені і такі критерії їх визнання, як:  матеріальність (мають матеріальну форму); призначення (утримуються з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій); термін корисного використання (більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік). На досліджуваному підприємстві у Наказі про облікову політику визначені наступні критерії визнання основних засобів: існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з використанням цього об’єкта, і його вартість може бути достовірно визначена. Крім того, існують і такі критерії їх визнання, як: матеріальність (мають матеріальну форму); призначення (утримуються з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій); термін корисного використання (більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Додатковий критерій визнання – критерій вартості – використовується при виділенні тільки однієї групи основних засобів: малоцінних необоротних матеріальних активів, які обліковуються на рахунку 112. Відповідно до П(С)БО 7 підприємства можуть самостійно установлювати вартісні ознаки предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів. До основних засобів, які визнані малоцінними, підприємства можуть застосовувати спрощені методи нарахування амортизації.

Одиницею обліку основних засобів, відповідно до П(С)БО 7, є об’єкт основних засобів. Об’єкт основних засобів – це закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно об’єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс – певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно або інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством.

Якщо один об’єкт основних засобів складається з частин, що мають різний строк корисного  використання, то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об’єкт основних засобів.

 Не визнаються об’єктом основних засобів: предмети терміном служби менше одного року незалежно від їх вартості; спеціальні інструменти і спеціальні пристосування підприємств серійного і масового виробництва певних виробів або для виготовлення індивідуального замовлення незалежно від їхньої вартості; спеціальний одяг, спеціальне взуття;  формений одяг, призначений для видачі працівникам підприємства, незалежно від вартості й терміну служби

Питання оцінки основних засобів досить складне. Розглянемо його детальніше. По-перше, первісна вартість основних засобів залежить від способу їх надходження (таблиця 1.2.). Так, основні засоби можуть надходити на підприємство наступними шляхами:

1) придбання або створення;

2) безоплатне отримання;

3) внески до статутного капіталу;

4) обмін на подібні або неподібні активи.

Таблиця 1.2.

Первісна вартість основних засобів

Спосіб надходження  основних засобів	Первісна вартість активів
1	2
1. Придбані за грошові  кошти	Первісна вартість активів складається з таких витрат:
	— суми, що виплачується постачальникам активів і підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
	— реєстраційних зборів, державного мита, інших платежів, здійснюваних у зв'язку з придбанням прав на об'єкт;
	— суми ввізного мита;
	— суми непрямих податків, пов'язаних з придбанням основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
	— витрат на страхування ризиків доставки основних засобів;
	— витрат на транспортування, установку, монтаж, наладку основних засобів;
	— інших витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою
2. Самостійно виготовлені  активи	Первісна вартість активів включає:
	— вартість робіт, виконаних  субпідрядником;
	— вартість обладнання, що підлягає монтажу;
	— прямі матеріальні  витрати;
	— прямі витрати на оплату праці;
	— накладні витрати, безпосередньо  пов'язані з будівництвом;
	— вартість ліцензії на будівництво;
	— оплату послуг архітекторів, юристів та ін.
3. Безоплатно отримані основні засоби	Первісна вартість активів  дорівнює справедливій вартості* на дату отримання з урахуванням витрат, наведених у пункті 1.
	У міру нарахування амортизації на безплатно отримані активи визнається дохід у розмірі суми амортизації
4. Основні засоби, отримані як внесок до статутного капіталу	Первісна вартість активів  дорівнює узгодженій засновниками (учасниками) підприємства їх справедливій вартості* з урахуванням витрат, наведених у пункті 1
5. Об'єкти, переведені з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо	Первісна вартість активів - це собівартість оборотних активів, що визначається згідно з П(С)БО 9 “Запаси” та П(С)БО 16 “Витрати”
6. Об'єкт основних засобів отриманий в обмін на подібний об'єкт	Первісна вартість дорівнює:
	— залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів;
	— справедливій вартості* переданого об'єкта, якщо вона нижча від залишкової вартості (різниця включається до витрат звітного періоду). Якщо виникає необхідність у грошовій доплаті, то такі активи вважаються неподібними
7. Об'єкт основних засобів отриманий в обмін на неподібний об'єкт або інші активи	Первісна вартість активів дорівнює справедливій вартості* переданого об'єкта плюс (мінус) сума грошових коштів, переданих (отриманих) під час обміну

 

Витрати на сплату відсотків  за користування кредитом не включаються  до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або  частково за рахунок позикового капіталу.

1.2.Економіко-правовий  аналіз та огляд нормативної  бази і спеціальної літератури

 

Нормативно-правові акти України, які пов’язані з бухгалтерським обліком загалом та обліком основних засобів зокрема, перебувають під  постійною увагою як вчених-економістів, так й практиків (керівників, головних бухгалтерів підприємств, організацій). В результаті чого у нормативно-правові акти України періодично вносяться зміни, доповнення, а іноді виникають нові або принципово поліпшені акти. Характеристика нормативних документів, що регламентують порядок здійснення обліку та контролю основних засобів наведена у таблиці 1.3.

Таблиця 1.3.

Огляд нормативних документів з обліку основних засобів

Нормативний документ, ким і коли виданий	Короткий зміст	Використання в роботі
1	2	3
1.Господарський кодекс України ВРУ № 436-IV від 13.01.2003 р.	Визначає основні засади господарювання в Україні і регулює  господарські відносини, що виникають  в процесі організації та здійснення господарської діяльності.	Використано для визначення правових основ господарської діяльності підприємства
2.Податковий кодекс України вiд 02.12.2010  № 2755-VI	Регулює відносини, що виникають  у сфері справляння податків і  зборів, зокрема, визначає вичерпний  перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування.	Використано для визначення валових доходів, валових витрат, їх обчислення і відображення в звітності
3.Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996 – XIV від 16.07.99	Визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні	Використано при написанні дипломної роботи з метою висвітдення правових засад регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
4.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 1 «Загальні  вимоги до фінансової звітності»  МФУ № 8 від 31.03.1997 р.	Визначає мету, склад  і принципи підготовки фінансової звітності  та вимоги до признання і розкриття її елементів	Це положення (стандарт) допомагає визначити сутність вимог  до фінансової звітності підприємства
5.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 «Баланс». МФУ 31.03.1999р. за № 87. Зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.06.1999р. за № 396/3689	Визначається склад  і форма Балансу , а також загальні вимоги до розкриття його статей	Це положення (стандарт) допомагає визначити зміст і  форму звіту, а також загальні вимоги до розкриття його статей.
6.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 3 «Звіт про фінансові результати» МФУ №87 від 31.03.1998 р.	Визначається склад  і форма Звіту про фінансові  результати , а також загальні вимоги до розкриття його статей	Це положення (стандарт) допомагає визначити зміст і  форму звіту про фінансові  результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей.
7.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні  засоби». МФУ №92 від 27.02.2000 р.	Визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.	Дане положення використано  для розкриття питання 1.1 дипломної  роботи, а саме визначення порядок визнання, оцінки та класифікації основних засобів
8.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні  активи».  МФУ  №242 від 18.10.99 р.	Визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи і незавершені капітальні інвестиції в нематеріальні активи та розкриття інформації про них у фінансовій звітності.	Використано для розкриття  інформації про нематеріальні активи
9.Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 14 «Оренда». МФУ №181 від 28.07.2000 р.	Визначає методологічні  засади формування у бухгалтерському  обліку інформації про оренду необоротних  активів та її розкриття у фінансовій звітності.	Розкриття інформації про  оренду
10.Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку. МФУ від 24.05.1995 р.№88	Встановлює порядок  відображення та зберігання первинних  документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами	Використано для оцінки правильності первинного обліку доходів, витрат та фінансових результатів
11.Інструкція «Про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій» МФУ № 291 від 30.11.1999 р.	Встановлює призначення  і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов’язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків та бюджетних установ), незалежно від форм власності, організаційно-правових норм і видів діяльності.	Використано для розкриття  та застосування правил використання та вірного ведення бухгалтерського  обліку і відображення його в Плані  рахунків бухгалтерського обліку

 

 

Організація обліку і контролю за операціями з придбання та використання основних засобів здійснюється на підставі таких нормативних документів: Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.99 р., у якому визначено правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 7 «Основні засоби». Затверджено  Наказом Міністерства фінансів України №92 від 27.02.2000 р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за №288/4509), у якому визначено методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

Відповідно до П(C)БО 7, до основних засобів відносяться  земельні ділянки, будівлі, споруди, обладнання, транспортні засоби, капітальні затрати на поліпшення земель, інструменти, прилади, інвентар, робоча та продуктивна худоба, багаторічні насадження, та інші основні засоби [2].

Положення (стандарт) бухгалтерського  обліку 14 «Оренда». Затверджено Наказом  Міністерства фінансів України №181 від 28.07.2000 р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10 серпня 2000 р. за №487/4708; із змінами: Наказ Мінфіну України №591 від 24.09.2004 p.), який дозволяє сформувати у бухгалтерському обліку інформацію про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності.

План рахунків бухгалтерського  обліку активів,  капіталу,  зобов'язань  і господарських операцій підприємств  та організацій №291, від 30.11.99 p., із змінами і доповненнями та Інструкція до нього, у якому встановлені рахунки для обліку досліджуваного об’єкту.

Згідно з Податковим Кодексом України  для обчислення амортизаційних відрахувань введена  класифікація основних _{засобів та інших необоротних активів з поділом їх на групи. Як уже зазначалося, таких груп 16 (}у таблиці 1.4._).

Таблиця 1.4.

Класифікація груп основних засобів та мінімально допустимі  строки  
їх корисного використання (амортизації)

Групи	Мінімально  допустимі строки корисного використання, років
група 1 — земельні ділянки	—
група 2 — капітальні витрати на поліпшення земель, не пов'язані з будівництвом	15
група 3 — будівлі	20
споруди	15
передавальні пристрої	10
група 4 — машини та обладнання	5
із них:
електронно-обчислювальні  машини, інші машини для автоматичного  оброблення інформації, пов'язані з  ними засоби зчитування або друкування інформації, пов'язані з ними комп'ютерні програми (крім програм, витрати на придбання яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним активом), інші інформаційні системи, комутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, телефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує 2500 грн.	2
група 5 — транспортні  засоби	5
група 6 — інструменти, прилади, інвентар (меблі)	4
група 7 — тварини	6
група 8 — багаторічні  насадження	10
група 9 — інші основні  засоби	12
група 10 — бібліотечні  фонди	—
група 11 — малоцінні  необоротні матеріальні активи	—
група 12 — тимчасові (нетитульні) споруди	5
група 13 — природні ресурси	—
група 14 — інвентарна тара	6
група 15 — предмети прокату	5
група 16 — довгострокові  біологічні активи	7

Такий деталізований  розподіл є досить громіздким, однак  він поліпшує бухгалтерський та податковий облік основних засобів, а також способи нарахування амортизації по кожній групі основних засобів окремо.

Об’єктами для нарахування  амортизації є основні засоби підприємств і організацій, що перебувають  на їхньому балансі: виробничі, невиробничі, безкоштовно отримані. Амортизація нараховується також щодо незакінчених або неоформлених актами приймання об’єктів будівництва, які перебувають в експлуатації в тих організаціях, котрим ці об’єкти будуть передані, а також з витрат на корінне поліпшення земель, не пов’язаних зі створенням споруд.

Нарахування амортизації здійснюється щомісячно за кожним об’єктом окремо протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, встановленого  самостійно підприємством у разі визнання цього об’єкта активом (під час зарахування на баланс) і припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Не призупиняється нарахування амортизації під час ремонтів і простоїв, а також щодо тих засобів, що перебувають в резерві на складі.

Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Амортизується первісна вартість кожного об’єкта основних засобів з урахуванням поліпшень, які привели до зростання економічних вигод від використання об’єкта. Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому цей об’єкт став придатним для користування, і припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем його вибуття.

Основні засоби, передані в оперативну оренду, продовжують обліковуватися в орендодавця з нарахуванням останнім амортизації.

За основними засобами, переданими у фінансову оренду, амортизацію  нараховує орендатор за узгодженим з орендодавцем методом.

Метод амортизації згідно П(С)БО 7 обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його користування. Метод переглядається в разі змін означеного способу. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

Визначення строку корисної експлуатації основних засобів є важливою складовою  облікового процесу нарахування  амортизації. Термін корисного використання для об’єктів основних засобів встановлює підприємство самостійно з врахуванням певних чинників, а саме::

• передбачуване використання об’єкта з урахуванням очікуваної потужності або продуктивності;
• очікуваний фізичний або моральний знос;
• правові або подібні обмеження на використання активу, наприклад, закінчення оренди цього активу.