Деление затрат

 

 

Рассмотрим сначала  вариант калькуляции себестоимости  по переменным издержкам. За период 1 было произведено 150 000 единиц продукции  при переменных издержках в 6 руб. за 1 штуку. Чтобы получить общие  затраты, к суммарным переменным издержкам добавляют постоянные. За период 2 произведено также 150 000 шоколадок, но продано только 120 000. Следовательно, 30 000 единиц составляют запас на конец  периода. При калькуляции себестоимости  по переменным издержкам 30 000 оставшихся на складе шоколадок оцениваются  по 6 руб. за 1 штуку. Запас на конец  периода, равный 180 000 руб., вычитается из суммы производственных издержек, и  в результате мы получаем себестоимость  проданной продукции — 720 000 руб. Заметим, что в оценку стоимости  запасов на конец периода постоянные накладные расходы не включаются.   

Перейдем теперь к периоду 3. 30 000 шоколадок становятся запасом на начало периода и. следовательно, включаются в расходы этого периода: их стоимость прибавляется к стоимости 150 000 единиц продукции, произведенных  в периоде 3. Себестоимость проданной  продукции составляет 1 080 000 руб. Периоды  с 4 по 6 рассматриваются аналогично. Результаты можно свести в таблицу.   

Пример расчета  себестоимости и прибыли по переменным издержкам (Direct Costing):

 

 

Теперь рассмотрим ситуацию, если бы фирма «Желтый  сентябрь» использовала калькуляцию  себестоимости по полным затратам, Тогда постоянные накладные расходы  с помощью единой ставки распределения  включались бы в себестоимость товаров. В нашем случае сметная ставка накладных расходов составляет 2 руб. на 1 шоколадку. Теперь себестоимость  единицы продукции состоит из суммы постоянных производственных и переменных издержек и равна 8 руб. Составим теперь таблицу, аналогичную таблице для калькуляции по переменным издержкам.   

Пример расчета  себестоимости и прибыли по общим  издержкам (Absorption Costing) в таблице:  

 

 

Заметим, что  по сравнению с маржинальным подходом здесь появляется новая строка: корректировка  накладных расходов. Это связано  с тем, что в 5 и 6 периодах количество произведенных единиц отличается от планового. Так. в 5 периоде при общих постоянных накладных расходах в 300 000 руб. мы учли этих расходов на 340 000 руб. (170 000*2). Чтобы скорректировать затраты за отчетный период, мы вычитаем лишние 40 ООО из стоимости реализованной продукции и получаем 1 080 000 руб. в общих затратах 5-го периода. При калькуляции по переменным издержкам этой проблемы не возникает, так как постоянные накладные расходы не учитываются в себестоимости.   

Даже при поверхностном  сравнении таблиц можно заметить, что разброс значений прибыли  по периодам больше при калькуляции  затрат по переменным издержкам. В частности:

• в периоды 1 и 4 прибыль одинакова при использовании  обоих методов калькуляции себестоимости;

• в периоды 2 и 5 прибыль, рассчитанная с полным распределением затрат, выше прибыли, рассчитанной по альтернативному варианту;

• в периоды 3 и 6 прибыль, рассчитанная с применением  калькуляции по переменным издержкам, выше прибыли, рассчитанной по альтернативному  варианту.  

Два подхода две оценки прибыли  

Если объемы выпуска и объемы реализации равны, то запасы не увеличиваются и не уменьшаются, и соответственно постоянные накладные расходы за период полностью  включаются в общие затраты за период — либо в составе себестоимости  проданных товаров, либо отдельной  строкой. Если объем производства превышает  объем реализации, то при полном распределении затрат лишь часть  постоянных накладных расходов будет  включена в себестоимость реализованной  продукции, а при маржинальном подходе  они будут полностью отнесены к затратам на текущий период отдельной  строкой. Наконец, если объем производства меньше объема реализации, при полном распределении постоянные накладные  расходы, отнесенные на дополнительно  проданные товары, будут включены в состав себестоимости проданной  продукции текущего периода, в то время как при калькулировании по переменным издержкам эти дополнительные постоянные издержки уже были включены в затраты одного из прошлых периодов.   

Заметим, что  использование калькуляции с  полным распределением затрат может  привести к некоторым странным результатам. Например, в приведенном выше примере  в период 6 объем продаж вырос, а  прибыль уменьшилась, хотя цена реализации и структура затрат не изменились. Противоположную ситуацию можно  наблюдать в периоде 5. Ситуация, наблюдаемая в эти периоды, связана  с тем. что завышение или занижение при начислении постоянных накладных расходов рассматриваются как затраты периода, а такие корректировки иногда искажают получаемую картину прибыли. Наоборот, при использовании системы калькуляции по переменным издержкам вычисления показывают, что с увеличением объема продаж прибыль также растет, а с уменьшением — падает. Это связано с тем, что при такой системе изменение прибыли зависит только от объема реализации, при условии что цена и структура затрат неизменны. В системе калькуляции себестоимости с полным распределением затрат, напротив, изменение прибыли зависит как от объема реализации, так и от объема производства.  

Из-за того что  маржинальный подход запрещен во многих странах, многие фирмы предпочитают идти на увеличение расходов и параллельно  вести учет по переменным издержкам  дня своих внутренних нужд.

 

 

На это имеется  несколько причин:  

1. Маржинальный  подход предоставляет информацию, которая более значима для  принятия решении. Преимущество данною подхода заключается в том. что он предполагает проведение анализа переменных и постоянных затрат (в системе калькуляции себестоимости с полным распределением затрат это затруднительно), который является необходимым для вычисления некоторых важных показателей.

2. Маржинальный  подход устраняет влияние на  прибыль изменений стоимости  запасов. Когда величина запасов  существенно колеблется (например, при производстве и реализации  какого-либо сезонного товара), а  прибыль исчисляется па основе  полною распределения затрат, то  ее величина может быть искажена, так как изменения запасов  существенно влияют на величину  постоянных накладных расходов, отнесенных па период.

3. Калькуляция  по переменным издержкам лучше  служит для оценки деятельности  менеджеров по продажам, так как  уменьшает их возможности по  манипуляции прибылью в краткосрочном  плане.  

Однако у такой  системы калькуляции себестоимости  есть и свои минусы. Одним из главных  недостатков такой системы является то, что при совместном производстве нескольких продуктов бывает очень  трудно выделить постоянные и переменные издержки, и их все вместе относят  к комплексным. Конечно, в идеале большинство компаний предпочло бы вести учет сразу по двум концепциям параллельно.

 

Функциональный фодход к калькулированию себестоимости

Методы калькуляции  себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам  вычисляют себестоимость и прибыль  только на этапах производства и реализации продукции.  

Однако современный  бизнес этими двумя этапами не ограничивается. Инновации, маркетинг, постпродажное обслуживание — все это является неотъемлемой частью успеха.   

Методы  кост-менеджмента            

Возникла необходимость  нового подхода, получившего название функционального, или кост-менеджмента. Данное направление в настоящий момент развивается, и пока нельзя описать всю совокупность применяемых методов. Рассмотрим лишь основные методы, дающие достаточное представление о функциональном подходе.   

Метод ABC (Activity Based Costing)  

Этот метод  рассматривает бизнес-процесс как  набор операций или работ. Работы потребляют ресурсы (материалы, информацию, оборудование). Начальной стадией  применения ABC является определение  последовательности работ на предприятии. Это обычно проводится путем разложения сложных рабочих операций на простейшие составляющие, параллельно с расчетом потребления ими ресурсов.  

В рамках ABC выделяют три типа работ по способу их участия  в выпуске продукции: Unit Level (или штучная работа). Batch Level (пакетная работа) и Product Level (продуктовая работа). Такая классификация работ отталкивается от опытного наблюдения зависимости между поведением затрат и различными производственными событиями: выпуском единицы продукции, выпуском заказа (пакета), производством продукта как такового. При этом опускаются затраты, которые не зависят от производственных событий. т. е. затраты, обеспечивающие функционирование предприятии в целом.   

Для учета таких  издержек вводится четвертый тип  работ — Facility Level (общехозяйственные работы). Затраты первых трех категорий работ являются прямыми и могут быть прямо отнесены на конкретный продукт.  

Результаты общехозяйственных  работ нельзя однозначно присвоить  тому или иному продукту, поэтому  для их распределения приходится использовать уже известные нам  алгоритмы.  

Метод ABC предполагает:

1. Выделение  работ и разнесение их по  четырем типам работ.

2. Классификацию  ресурсов по каждой работе  на поставляемые в момент потребления  и поставляемые заранее.

3. Выбор кост-драйверов и расчет показателей потребления работами каждого ресурса.

4. Расчет себестоимости  как суммы стоимостей потреблении  продуктом всех ресурсов по  каждой работе.