Правове регулювання фіксованих податків та їх визначення

− доведено, що принциповою відмінністю фіксованого сільськогосподарського податку від інших альтернативних податків є врахування під час його сплати фактора сезонності, в зв’язку з чим доцільно встановити такий порядок сплати податку: у I кварталі – 0 %; у II – 10 %; у III – 30 %; у IV – 60 %;

удосконалено:

− поняття платників фіксованого сільськогосподарського податку, якими можуть бути тільки юридичні особи за умов: це спеціальний статус платника, здійснення суб’єктом господарювання певних видів підприємницької діяльності та відповідність встановленому кількісному критерію;

– положення стосовно того, що платники альтернативних податків консолідовано виконують свій податковий обов’язок, що виявляється в об’єднанні неоднакових за правовим режимом обов’язкових платежів та виступає як єдиний показник всіх податків, які повинен сплатити такий платник;

− порядок надходження сум коштів від сплати єдиного податку, які незалежно від платника, повинні надходити у повному обсязі до відповідного місцевого бюджету;

дістало подальший  розвиток:

− положення, що єдиний та фіксовані податки об’єднує така ознака, як альтернативність;

− пропозиція закріплення у Податковому кодексі України розділу «Спеціальні податкові режими», до якого ввійдуть і альтернативні системи оподаткування;

− положення, що до єдиного податку (сплата одного податку замість інших) близькими є група фіксованих податків, сплата яких обмежується певною сферою підприємницької діяльності (сільськогосподарське виробництво та здійснення приватними підприємцями торгівлі на ринках);

– висновок про те, що серед альтернативних податків фіксований прибутковий податок є єдиним податком, для якого тривалість податкового періоду встановлюється платником самостійно, що пояснюється правом самостійного вибору строку сплати патенту;

Сформульовано ряд пропозицій щодо внесення змін та доповнень як до Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок», Указу Президента України № 746 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва», так і до проекту Податкового кодексу України в частині регулювання альтернативних податків.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що вони можуть бути використані:

− у науково-дослідній роботі – для подальших наукових досліджень у галузі фінансово-правового регулювання спеціальних податкових режимів;

− у правотворчості – для розробки проекту Податкового кодексу України (в основному з питань Розділу XV «Спеціальні податкові режими» Особливої частини) та удосконалення чинного податкового законодавства;

− у правозастосовній діяльності – для вдосконалення діяльності державних органів, що здійснюють податковий контроль та вирішення колізій, які виникають у процесі застосування нормативно-правових актів з питань оподаткування (Акт впровадження в діяльність Державної податкової інспекції Київського району м. Донецька № 13410 від 07.07.2008 р.);

− у навчальному процесі – положення та висновки дисертації можна використовувати для підготовки відповідних розділів підручників і навчальних посібників з дисциплін «Фінансове право», «Податкове право», а також під час викладання навчальних дисциплін «Фінансове право», «Податкове право», «Господарське право» у Донецькому юридичному інституті Луганського державного університету внутрішніх справ імені Е.О. Дідоренка (Акт впровадження № 1498 від 25.04.2008 р.).

Апробація результатів дисертації. Результати дисертаційної роботи доповідалися на семи міжнародних науково-практичних конференціях: «Wykszta cenie i nauka bez granic» (м. Дніпропетровськ, 2005); «Дни науки – 2006»                            (м. Дніпропетровськ, 2006); «Економіка і маркетинг в XXІ сторіччі» (м. Донецьк, 2006); «Розвиток господарсько-правового забезпечення сучасної економіки»                   (м. Донецьк, 2006); «Правова держава: напрямки та тенденції її розбудови в Україні» (м. Тернопіль, 2007); «Від громадського суспільства до правової держави» (м. Харків, 2007); «Сучасний стан та перспективи розвитку фінансового права»                          (м. Ірпінь, 2007).

Публікації. Основні положення та результати дисертації опубліковано у п’яти одноособових наукових статтях у виданнях, що визначені ВАК України як фахові з юридичних наук: 1) Костенко О.О. Особливості переходу на єдиний податок для фізичних осіб – приватних підприємців / О.О. Костенко // Науковий вісник Ужгородського національного університету. – Вип. 5: Право. – Ужгород, 2006. –    С. 209–213.; 2) Костенко О.О Особливості реалізації стимулюючої функції податків на прикладі альтернативних систем оподаткування / О.О. Костенко : зб. наук. праць. – Донецьк: ДЮІ ЛДУВС, 2006. – № 4. – С. 54–63.; 3) Костенко О.О Щодо визначення платників фіксованого сільськогосподарського податку / О.О.Костенко // Юридична Україна. – 2007. – № 10. – С. 62–67.; 4) Костенко О.О Деякі проблеми визначення платників фіксованого прибуткового податку з придбанням патенту / О.О. Костенко // Право і суспільство. – 2007. – №  11. – С. 129–134.; 5) Костенко О.О. Деякі проблеми визначення об’єкта обкладання фіксованим сільськогосподарським податком / О.О. Костенко // Право України. – 2007. – № 11. – С. 68–72.

РОЗДІЛ 1

АЛЬТЕРНАТИВНІ ПОДАТКИ У СИСТЕМІ ОПОДАТКУВАННЯ  УКРАЇНИ

1.1. Особливості виконання податкового обов’язку платниками  при альтернативних системах оподаткування

Оподаткування платників альтернативних систем припускає декілька напрямків наукового дослідження, а саме: визначення місця альтернативних податків у системі оподаткування України; характеристика правового статусу суб’єктів малого підприємництва як платників відповідних податків, зміст і співвідношення їхніх прав та обов’язків; особливості правовідносин, які виникають під час справляння альтернативних податків; особливості реалізації стимулюючої функції податків і зборів тощо. Проте практично будь-яка з названих проблем може бути покладена в основу самостійного дисертаційного дослідження, що, в принципі, сьогодні й відбувається в межах як економічних [1; 2; 3; 4; 5; 6], так і юридичних наук  [7; 8; 9; 10; 11].

Реалізація податкового обов’язку, правове регулювання форм та особливостей його виконання передбачають обов’язковий розгляд і характеристику суб’єктів малого підприємництва як суб’єктів податкових правовідносин. На сьогодні питання визначення «суб’єкта правовідносин», «суб’єкта права», «суб’єкта податкового права», «суб’єкта податкових правовідносин», «суб’єкта оподаткування», «суб’єкта податку» досить глибоко досліджено у працях Д.В. Вінницького, М.О. Перепелиці, Р.О. Халфіної, Н.І. Хімічевої, І.А. Ямпольської,  В.В. Гриценка, О.В. Бакун [12; 13; 14; 15; 16; 17; 18]. Можна стверджувати, що при характеристиці фізичних та юридичних осіб як суб’єктів податкового права немає моментів, які могли б істотно доповнити ці дослідження. Проте для повної загальної характеристики не вистачає певної деталізації платників за колом осіб саме на законодавчому рівні.

Так, особливістю законодавчої конструкції визначення платників податку є те, що деталізація статусу фізичних і юридичних осіб як платників податків та їхнє визначення даються у спеціальних податкових законах. Що ж стосується норм загальних законів, то платник податку тлумачиться як родова норма, яка охоплює і юридичних, і фізичних осіб. Аналіз норм Закону УРСР «Про систему оподаткування» від 25 червня 1991 року дає можливість зробити висновок, що законодавець узагалі не закріпив визначення платників податків. Лише в другому розділі Закону в загальній характеристиці видів податків виділено конкретних платників обов’язкових платежів [19]. На сьогодні платниками податків і зборів (обов’язкових платежів) уважаються фізичні і юридичні особи, на яких відповідно до законів України покладено обов’язок сплачувати податки та збори (обов’язкові платежі) [20].

Стаття 1003 проекту Податкового кодексу України визначає суб’єктів оподаткування як осіб, на яких Конституцією України, цим Кодексом та спеціальним законодавством України з питань оподаткування покладено обов’язки щодо сплати, нарахування, утримання та перерахування податків до бюджетів. Безпосередньо ж платником податків визнається особа, доходи, прибуток, майно та інші об’єкти якої є об’єктом оподаткування відповідно до цього Кодексу. Слід звернути увагу на те, що пункт 3 зазначеної статті закріплює і визначення податкових агентів [21].

Безумовно, у проекті Податкового кодексу України зроблено певний крок уперед у законодавчому регулюванні суб’єктів оподаткування. Проте, на наш погляд, подібний підхід є не зовсім зручним. Норми Загальної частини Податкового кодексу повинні закласти принципові засади оподаткування, сформулювати родове поняття суб’єктів оподаткування. Суб’єкти малого підприємництва на сьогодні є учасниками податкових правовідносин, виступають платниками групи альтернативних податків. Саме тому стаття, що закріплює тлумачення платників податків, має включати і їх деталізацію за колом осіб, причому з наступною конкретизацією і визначенням. Досліджуючи основні критерії визначення суб’єктів малого підприємництва, ми спробуємо обґрунтувати своє бачення структури та змісту цієї статті.

Важливо зазначити, що дослідження саме правового статусу суб’єктів малого підприємництва виходить за межі цієї роботи і взагалі є предметом регулювання господарсько-правових відносин. На сьогодні існує достатньо робіт, в яких досліджено механізм формування та розвитку малого бізнесу в Україні, форми державної підтримки та регулювання [22; 23; 24; 25; 26; 27; 28; 29; 30; 31; 32]. Проте основний акцент у цих роботах зроблено на дослідженні особливостей зазначених суб’єктів як учасників господарської діяльності. Ми спробуємо акцентувати увагу на таких особливостях визначення суб’єктів малого підприємництва, які дозволяють їх виокремити серед інших платників податків.

На сьогодні і в теорії, і в практиці не існує єдиного визначення суб’єктів малого підприємництва. Для позначення цієї категорії використовується цілий ряд назв: «суб’єкти малого підприємництва», «малий бізнес», «малі підприємства», «підприємці», «приватні підприємці». Незважаючи на значну кількість наукових розробок, на жаль, дотепер чіткого, такого, що грунтується на науковій теорії, однозначного визначення цих суб’єктів не сформульовано. Як свідчить практика, ці поняття дуже часто ототожнюються [33]. На це звертає увагу і З.С. Варналій, досліджуючи проблеми, пов’язані зі становленням та розвитком малого підприємництва в Україні [34, с.4].

М.Г. Лапуста зазначає, що «мале підприємництво – це підприємницька діяльність, яка здійснюється суб’єктами ринкової економіки відповідно до певних, встановлених законом критеріїв, які конституюють сутність цього поняття» [35,                 с. 129]. Зустрічається визначення малого підприємства як діяльності, яка здійснюється щодо невеликої групи осіб, або підприємства, яке управляється єдиним власником [36, с. 10]. На думку С.В. Мочерного, «мале підприємство – це підприємство з невеликою кількістю працівників, невеликим обсягом діяльності, як правило ризикової (виробничої, торговельної, наукової), власник якого несе повну відповідальність за результати господарювання, самостійно приймає управлінські рішення з метою привласнення прибутку» [37, с. 117].

Можна сказати, що в основі всіх визначень «малого підприємництва» лежить кількісний критерій, який характеризує розміри господарської діяльності такої категорії суб’єктів економічних відносин. Фактично це визначення охоплює підприємницьку діяльність у малих масштабах. З чого випливає, що суб’єкти малого підприємництва – це господарюючі суб’єкти, які здійснюють підприємницьку діяльність у межах певних критеріїв, що характеризують невеликий розмір господарської діяльності такої категорії суб’єктів.

Використання для визначення фактично однієї і тієї ж категорії різних понять призводить до неоднозначного розуміння і тлумачення. У той же час застосування єдиного обґрунтованого визначення могло б сприяти вирішенню проблем, які виникають через неузгодженість понятійного апарату.

Традиційно виділяють два види критеріїв малого підприємництва – кількісні та якісні [23, с. 16; 32, с. 28-30]. До кількісних критеріїв відносять такі статистичні показники, як: кількість працюючих на підприємстві, обіг, активи, рівень капіталу та прибутку. Під якісними критеріями розуміють ставлення власника малого підприємства до роботи та управління останнім, ступінь його контакту з  персоналом [32, с. 32].  

Викликає інтерес позиція А.В. Варнавського, який критерії віднесення суб’єктів господарювання до суб’єктів малого підприємництва розподіляє на дві групи:

1)                      критерії, які безпосередньо впливають на розмір бізнесу: обсяг доходу від реалізації; розмір прибутку; кількість найманих працівників; вартість основних засобів;

2)                      критерії, які дозволяють оцінити розмір бізнесу за непрямими ознаками: вид підприємницької діяльності; організаційно-правова форма; наявність чи відсутність філій (представництв); структура статутного капіталу [2, с. 118].

Безумовно, визначення суб’єктів малого підприємництва залежить від установлених законодавцем певних критеріїв, які характеризують, перш за все, розмір їх господарської діяльності. Проте в більшості випадків застосовується саме комбінація наведених критеріїв.