Таким чином, реорганізація системи управління виробничою діяльністю підприємства завдяки впровадженню системи управлінського обліку відкриває принципово нові можливості для українських підприємств і дає змогу не тільки одержувати інформацію про виробничі процеси, але й оперативно використовувати її при прийнятті управлінських рішень. 
 

      1.2. Класифікація витрат  на виробництво  продукції рослинництва  в управлінському  обліку

      Функціонування  ринкових відносин в Україні, поява  нових господарських структур різних форм власності, розвиток міжнародних  економічних зв'язків зумовлюють необхідність в методичному забезпеченні раціональної організації бухгалтерського обліку і контролю формування витрат сільськогосподарської діяльності.

      Виробничі витрати в рослинництві здійснюються протягом тривалого періоду, продукцію отримують в момент біологічного дозрівання рослин. Тому бухгалтерський облік повинен чітко розмежувати витрати за роками: витрати під урожай поточного року і витрати під урожай майбутніх років. Крім того, аналітичний облік виробничих витрат необхідно організовувати також за видами виробництв і культурами, за основними статтями витрат, а також за внутрішньогосподарськими підрозділами. Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних перетворень біологічних активів в рослинництві можуть бути види сільськогосподарських рослин (зернові, кормові, олійні, ефіроолійні, технічні,

      прядивні, овочеві, лікарські, квіткові, плодові  та ягідні рослини, виноград, картопля, тощо), або однорідні групи біологічних активів, які складаються з підвидів сільськогосподарських рослин (озимі та ярі зернові, кісточкові, зерняткові, горіхоплідні тощо), чи окремих культур (ячмінь, кукурудза, соняшник тощо) [3].

      Облік витрат в рослинництві рекомендується вести за такими статтями витрат: витрати на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; насіння та посадковий матеріал; паливо та мас тильні матеріали; добрива; засоби захисту рослин; роботи та послуги; витрати на ремонт необоротних активів; інші витрати на утримання основних засобів; інші витрати; загальновиробничі витрати [4].

      Підприємство  самостійно визначає, які витрати необхідно виділити в номенклатурі статей виходячи з їх ролі і відношення до виробничого процесу. Але по відношенню до екологічного виробництва необхідно врахувати наступну особливість: контроль і регламентація необхідні не у визначенні номенклатури, а у визначенні змісту цих статей витрат. Тобто необхідно створити умови для управління, на основі бухгалтерської інформації, процесом виробництва з метою його приведення у відповідність певним вимогам, що пред'являються в стандартах агроекологічного виробництва.

      У разі організації обліку витрат по виробництву екологічно чистої продукції  рослинництва з використанням такої номенклатури статей витрат відбудеться так, що всі витрати екологічної спрямованості розчиняться в традиційних витратах на виробництво. Більш того, при аналізі виробництва окремо узятого продукту, буде неясно, що робиться на підприємстві для забезпечення екологічної безпеки його виробництва. Адже сільське господарство є єдиною системою природокористування. Для забезпечення безпеки виробництва одного виду продукції недостатньо простого дотримання технологічних процесів.

      Номенклатура  витрат екологічної спрямованості  розрізняється по галузям і видам  природоохоронної діяльності, їх конкретна  деталізація визначається потребами планування і обліку.

      Розвитку теорії і практики формування у бухгалтерському обліку витрат сприяють праці українських вчених: Бородкіна О.С., Бутинця Ф.Ф., Огійчука М.Ф., Голова С.Ф., Кірейцева Г.Г., Моссаковського В.Б., Бублика С.Я., Костякової А.А. та ряду інших.

      Основою формування у бухгалтерському обліку витрат сільськогосподарської діяльності є класифікація витрат, що передбачає поділ витрат на класи на основі певних загальних ознак об'єктів і закономірних зв'язків між ними.

      В економічній літературі майже всі  автори вітчизняної теорії обліку визнають класифікацію витрат виробництва відносно обсягу виробництва. Дотепер не існує єдиного підходу до групування витрат за вказаною ознакою: одна група авторів розділяють витрати на постійні та змінні; друга - на змінні та умовно-постійні, третя - на умовно-змінні та умовно-постійні, четверта - на змінні, умовно-змінні та постійні.

      Моссаковський В.Б., Бублик С.Я. [3] вважають, що всі витрати  на виробництво продукції розділяються на постійні, які за всіх обставин не міняються (амортизація приміщень чи техніки), умовно-змінні, які визначаються площею посіву (витрати пального та заробіток тракториста за виконаний обсяг робіт) та змінні, сума яких визначається кількістю одержаної продукції (оплата праці комбайнера за намолот зерна та його транспортування).

      Костякова А.А. [1] пропонує групування витрат залежно  від обсягу виробництва продукції  рослинництва (рис.1.). Автор вважає, що саме класифікація витрат залежно від обсягу виробництва дозволяє кожному сільськогосподарському підприємству вирішувати, які саме виробничі витрати включати до виробничої собівартості в розрізі технологічного процесу; розраховувати повну виробничу собівартість продукції (робіт, послуг). 

      Рис. 1.1. Групування витрат залежно від обсягу виробництва продукції рослинництва 

      Людвенко  Д.В. [2] зазначає, що для прийняття  управлінських рішень необхідно  розрізняти релевантні та нерелевантні витрати. Релевантні витрати - це ті, що можуть бути змінені внаслідок прийняття  рішення, а нерелевантні не залежать від прийняття будь-яких рішень.

      Отже, враховуючи технологічні особливості  галузі рослинництва, за обсяги виробництва  з метою класифікації витрат в  обліку, на протязі вегетаційного  періоду виробництва продукції  рослинництва конкретних культур Моссаковський В.Б., Бублик С.Я. пропонують вважати оброблену площу в гектарах під культурою, а в період збору врожаю сільськогосподарських культур та первинної обробки продукції (врожаю) - обсяг виробництва конкретної продукції в центнерах з чи ми і погоджуємось [3].

      Підсумовуючи  викладене зазначимо, що витрати  в основних галузях виробництва, залежно від обсягів, доцільно поділяти на три групи: постійні, умовно-постійні, змінні. Також важливо деталізувати елементи витрат відповідно до особливостей сільськогосподарського виробництва: оплата праці, насіння, паливо і електроенергія; інші матеріали, інші витрати. 

      1.3. Об’єкти, методи  та системи управлінського  обліку в рослинництві

      Управління  витратами на сільськогосподарських  підприємствах є важливим засобом  побудови системи обліку витрат, з урахуванням стратегічних та тактичних цілей і вимог керівництва. Це складний процес, що передбачає не тільки зважену класифікацію, а й систематичний моніторинг фактичних витрат та їх поведінки під впливом внутрішніх і зовнішніх факторів, прийняття рішень щодо поліпшення структури собівартості продукції, ціноутворення [1,с.95].

      В умовах обмеженості ресурсів і досягнення планової ефективності виникає потреба  постійного порівняння понесених витрат і отриманих результатів. Ця проблема посилюється під впливом інфляції, коли дані про виробничі витрати необхідно повсякденно порівнювати з майбутніми витратами, що значною мірою залежить від впливу зовнішнього середовища. Можливість усунення або передбачення впливу багатьох негативних внутрішніх і зовнішніх факторів з'являється завдяки раціонально організованому обліку витрат на виробництво.

        Продукція рослинництва знаходиться  у тісному зв'язку з кількісними  та якісними характеристиками  витрачених ресурсів. Дослідження  таких взаємозалежностей є досить трудомістким процесом. Присутня постійна ймовірність витрат як на етапі виробництва, проходження продукції, так і на стадії продажу [2,с.38].

        Облік витрат та калькулювання  собівартості продукції в рослинництві  ведеться за єдиними з іншими  галузями народного господарства принципами, однак, як основна галузь сільськогосподарського виробництва, має свої специфічні особливості: сезонний характер, залежність від природних факторів, спеціалізація тощо. Якщо виробництво спеціалізоване на одній групі культур, то облік витрат доцільно вести в цілому для господарства. У випадку кількох напрямів діяльності, де є окремі види товарної продукції, варто вести деталізований облік за центрами витрат щодо кожного об'єкта обліку з окремого виду продукції.

        Калькулювання собівартості одиниці продукції (робіт, послуг) здійснюється для визначення ефективності запланованих і фактично здійснених агротехнічних, технологічних, організаційних і економічних заходів, спрямованих на розвиток виробництва [3,с.791]. При цьому постійні загальновиробничі витрати включаються до складу виробничої собівартості продукції в повному обсязі лише у разі, коли фактичний обсяг виробництва дорівнює або перевищує нормальну потужність. Якщо потужний обсяг виробництва нижчий від очікуваного середнього рівня виробництва, то до складу виробничої собівартості продукції включається лише частина постійних загальновиробничих витрат. Решта витрат, які називаються нерозподіленими, визнаються витратами звітного періоду

        У рослинництві виробничі витрати групують окремо по рільництву, овочівництву, луківництву, вирощуванню трави на сіно, садівництву з виділенням витрат на врожай поточного року і на врожай майбутніх років. Через те, що в рослинництві використовується частина власної готової продукції для наступного виробництва, то проявляються елементи напів фабрикатного варіанту обліку. Продукція власного виробництва (зерно на посів, картопля на посадку) використовується для одержання нової продукції в наступному році, що обумовлює розмежування витрат по різних звітних періодах і дозволяє показувати їх у вигляді звичайних матеріальних витрат.

        Значну частину основних витрат, що стосуються вирощування сільськогосподарських  культур, протягом року неможливо  віднести на той чи інший  об'єкт калькулювання. Наприклад, витрати здійснюються з початку останніх польових робіт і закінчується у році, коли отримано врожай, тобто витрати можуть бути понесені в одному звітному періоді, а вихід продукції - у наступному, причому значна частка включених до собівартості продукції витрат припадає на кінець звітного періоду. Відповідно норматив витрат у розрахунку на одиницю продукції може бути проконтрольований лише у кінці оприбуткування продукції [3,с.790].

        Сезонний характер виробництва  продукції рослинництва диктує  необхідність паралельно з прямими враховувати ще й непрямі витрати. З метою оперативної інформації для управління останні доцільно щомісяця відносній на об'єкти обліку по встановлених нормативах, що дозволяє більш чітко орієнтуватися при прийнятті управлінських рішень. Додавання непрямих витрат логічно здійснювати в системі управлінського обліку. Це дозволить орієнтуватися у розмірах прямих і непрямих витрат на вирощування сільськогосподарських культур відразу після збирання урожаю, а не в кінці року.

        Переважна більшість адміністративних витрат пов'язана з процесом виробництва, тому в сільському господарстві такі витрати логічно відносити на собівартість продукції. В них взагалі не може йти мова про наявність окремої групи витрат, які називаються адміністративними. Лише крупні багатогалузеві сільськогосподарські підприємства, які мають переробні промислові підрозділи, можуть виділяти адміністративні витрати. Це обґрунтовується тим, що собівартість має бути реальною, включати прямі і непрямі витрати, що забезпечують виробництво. Інакше вона не може ефективно використовуватися при прийнятті управлінських рішень, що негативно впливає на економіку підприємства.

        Вивчення складу статей витрат  рослинництва показало, що в різних  підприємствах він не однаковий.  Дослідження підтверджують, що недоцільно централізовано встановлювати назви статей, по яких ведеться облік. Підприємству має надаватися право самостійно вирішувати питання про обгрунтування складу статей витрат.

        Підсумовуюче сказане, можна виділити  такі особливості обліку витрат та калькулювання собівартості продукції рослинництва:

       1.Облік витрат виробництва в  рослинництві побудовано таким  чином, щоб мати змогу щомісячно  узагальнювати витрати на окремі  види робіт за культурами або  однорідними групами, а по завершенні  року обчислювати фактичну собівартість зібраної продукції. Така структура обліку вможливлює контроль за відповідністю витрат обсягові робіт, якості й термінам їх виконання й досягненні урожайності.

       2.Собівартість зерна, кормів і  продукції інших культур встановлюють лише після збирання врожаю, зазвичай наприкінці року, на відміну від продукції промислових підприємств, яку здебільшого калькулюють щомісячно.