Учёт дебиторской и кредиторской задолженности

Причем если денежные средства поступили в связи с погашением векселя, в котором отдельной суммой были отражены проценты, то по мере погашения данной задолженности покупателем в учете поставщика составляется бухгалтерская проводка по дебету счетов денежных средств и кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму погашения задолженности, 91 «Прочие доходы и расходы» - на величину полученного процента.

Сумма процента должна быть учтена поставщиком в момент принятия от покупателя векселя и учтена по дебиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»: субсчет «Векселя полученные» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», на вводимом субсчете «Доходы, ожидаемые к получению».

На дату закрытия векселя  эти доходы будут приняты к  учету в составе прочих расходов: Дебет 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет «Доходы, ожидаемые к  получению») – Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).

Погашение безнадежных к  получению сумм дебиторской задолженности  можно осуществить за счет резерва  по сомнительным долгам, если формирование его было предусмотрено учетной политикой организации: Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» - Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Невостребованные долги  в связи с истечением сроков исковой  давности и отсутствием оценочных  резервов на эти цели погашаются за счет внереализационных доходов, а если нет – рассматриваются как прямые убытки: Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» - Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Наконец, погашение дебиторской  задолженности покупателей и  заказчиков возможно путем зачета ранее полученных от них авансов: Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет «Расчеты по авансам полученным») – Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет «По расчетным документам, срок оплаты которых не наступил»).

Дебиторская задолженность  может быть представлена авансами, выданными покупателями под поставку материально-производственных запасов (далее МПЗ), выполнение предстоящих строительно-монтажных работ и других видов работ, а также по оплате продукции и работ, принятых по частичной готовности: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет « Расчеты по авансам выданным») – Кредит 50 «Касса», Кредит 51 «Расчетные счета» и других счетов денежных средств.

В указанной выше ситуации предприятие может воспользоваться  также банковской ссудой: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет «Расчеты по авансам выданным») – Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

В дальнейшем суммы выданных авансов и оплаты частичной готовности работ, зачтенные поставщиком при  оплате законченных работ, в учете  заказчика подлежат отражению в виде следующей записи: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет «Поставщики по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил») – Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет « Расчеты по авансам выданным»).

Если обязательства поставщиками или подрядчиками по какой-либо причине не исполнены, то суммы ране выданных авансов закрываются по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», с отнесением на счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» или счет 91 «Прочие доходы и расходы»: Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам» - Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (субсчет «Авансы выданные»).

 Право на формирования  резерва по сомнительным долгам  имеют организации, применяющие в учетной политике вариант исчисления выручки по методу исчисления. Предельный размер суммы резерва на указанные цели не должен быть более 10% от выручки отчетного (налогового) периода.

Основанием для создания резерва по сомнительным долгам является ситуация, когда дебиторская задолженность покупателей не погашена в срок, предусмотренный договором, и не обеспечена при этом залогом, каким-либо поручительством или гарантией банка.

На сумму созданного резерва  в учете делается запись: Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-2 «Прочие расходы») – Кредит 63 «Расчеты по сомнительным долгам».

Неиспользованная сумма  резерва в отчетном периоде может  быть перенесена на следующий период. В этом периоде сумма вновь создаваемого резерва подлежит включению в состав внереализационных доходов на сумму разницы против его остатка при условии, что ее величина меньше суммы неиспользованного резерва с прошлого отчетного периода. В обратном случае исчисленная сумма разницы рассматривается в составе внереализационных расходов.

В бухгалтерском учете  присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к  прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается следующей проводкой: Дебет 63 Кредит 91-1 – Списаны неиспользованные суммы.

В налоговом учете сумма  вновь создаваемого по результатам  инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Минфином РФ в письме от 12.07.2004 г. № 03-03-05/ 3/55 указано, что неизрасходованная сумма резерва по сомнительным долгам не приводит к образованию прибыли за отчетный год.⁸

Если неиспользованная сумма  резерва по сомнительным долгам не переносится на следующий отчетный период, то она присоединяется к прочим доходам организации: Дебет 63 «Расчеты по сомнительным долгам» - Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).

В учете рассматривается  дебиторская задолженность, явившаяся  следствием невыполнения своих обязательств одной из сторон – участников договора. Такие неисполненные обязательства формируются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям» и могут предъявляться:

- поставщикам, транспортным  и другим организациям по выставленным  ими счетам в связи с невыполнением  отдельных условий по договору, а также с возникновением недостач  груза в пути, возмещением в  связи с этим штрафов, пеней,  неустоек;

- за выявленные отклонения  по качеству против нормативов, ГОСТов или технических условий;

- поставщикам и подрядчикам  – за простои и допущенный  брак. Размер этих потерь принимается  к учету в суммах, признанных  виновной стороной или присужденных  арбитражным судом.

- банкам – по суммам, ошибочно списанным по счетам  предприятия.

В аналитическом учете  информация по субсчету 76-2 «Расчеты по претензиям» осуществляется по каждому дебитору в разрезе отдельных видов претензий. Удовлетворение их отражается в учете записью: Дебет 50 «Касса», Дебет 51 «Расчетные счета» и других денежных счетов – Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям»).

Признание дебиторской задолженности  нереальной к погашению в силу неплатежеспособности должника и отнесение  ее на убытки организации по истечении срока исковой давности (три года) не дает основания прекратить текущий контроль за ней. Она принимается к учету с момента отнесения на убытки на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» и продолжает числиться в течении пяти лет для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника: Дебет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Одновременно закрывается задолженность, учитываемая за балансом: Кредит 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».⁹

Налоговый учет.

Систему налогового учета  организации выбирают самостоятельно и отражают в учетной политике для целей налогообложения.

Согласно пп. 2 п.2 ст. 265 НК РФ для целей налогообложения  убытки, полученные налогоплательщиком в отчетной (налоговом) периоде в виде суммы безнадежных долгов, а в случае создания налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам – суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет резерва, приравниваются к внереализационным расходам. Согласно п. 1 ст. 274 и ст. 247 НК РФ такие расходы уменьшают налоговую базу при расчете налога на прибыль.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы организации, применяющей метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам. Норма, содержащаяся в подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, приравнивает к внереализационным расходам убытки, полученные организацией в отчетном (налоговом) периоде. В частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если организация создает резерв по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Для обоснования уменьшения налогооблагаемой прибыли безнадежность взыскания дебиторской задолженности должна быть подтверждена в надлежащем порядке. Одно из оснований признания долга нереальным к взысканию – истечение срока исковой давности.

Исковая давность – это  срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Нормы, касающиеся исковой давности, регулируются гл. 12 Гражданского кодекса РФ. По общему правилу, срок исковой давности равен трем годам. В отдельных случаях законом устанавливаются специальные сроки исковой давности (сокращенные или более длительные). Подтверждением безнадежности долга является не любая невозможность исполнения обязательства со стороны контрагента, а только невозможность, основанная на положениях акта государственного органа или возникшая из-за ликвидации организации. Так, если основанием для признания безнадежности взыскания является истечение срока исковой давности, то подтверждающим документом может быть определение суда, которым организации отказано в защите ее права в связи с истечением срока исковой давности.

Норма, содержащаяся в ст. 416 ГК РФ, определяет, что обязательство  может быть прекращено ввиду невозможности его исполнения, если эта невозможность вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает. Например, невозможность исполнения обязательства может быть следствием гибели индивидуально-определенной вещи, неисполнимости порученной работы, смерти гражданина, участвующего в обязательстве. Согласно п. 3 ст. 401 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, лицо, не исполнившее или ненадлежащим образом исполнившее обязательство, несет ответственность, если не докажет, что надлежащее исполнение оказалось невозможным вследствие непреодолимой силы, т.е. чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обстоятельств.

Обстоятельствами непреодолимой  силы являются:

природные стихийные бедствия (землетрясения, наводнения, пожары, тайфуны, ураганы, штормы, снежные заносы, резкие температурные колебания, влекущие гибель урожая или позднее созревание хлебов, и т. д.);

определенные обстоятельства общественной жизни (военные действия, эпидемии, национальные и отраслевые забастовки, распоряжения компетентных органов власти, запрещающие совершать действия, предусмотренные обязательством, и т. д.).

Доказательством наличия  таких обстоятельств являются документы, выдаваемые соответствующими компетентными органами (министерствами, ведомствами).

Потери от чрезвычайных ситуаций, а также затраты, связанные с  их предотвращением или ликвидацией, включаются в состав внереализационных расходов в соответствии с под п. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Обязательство может быть прекращено полностью или частично в результате издания акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). Таким актом, в частности, может быть решение органов государственной власти о реквизиции имущества (ст. 242 ГК РФ). Обязательства прекращаются также при ликвидации юридического лица (ст. 419 ГК РФ).

Доказательством будет являться справка налоговых органов об исключении организации из Единого государственного реестра юридических лиц. В случае ликвидации организации требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными. В свою очередь кредиторы вынуждены признавать задолженность ликвидированной организации нереальной для взыскания.

Ликвидация организации-должника может произойти в случае ее банкротства. При этом основанием для списания дебиторской задолженности является определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства. Аналогичным основанием для признания долга нереальным к взысканию можно считать «зависание денег» в проблемном (обанкротившемся) банке.

При реорганизации организации-должника обеспечивается правопреемственность обязательств (ст. 58 ГК РФ), поэтому списание задолженности не производится.

Документом, подтверждающим невозможность взыскания долга, может являться акт судебного  пристава-исполнителя, составленный в  соответствии со ст. 26 Федерального закона от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве». Акт составляется при признании невозможности исполнения судебного решения о взыскании долга и утверждается старшим судебным приставом.

Одной из причин признания  невозможности исполнения судебного  решения может являться препятствование (действием или бездействием) со стороны самого взыскателя. Акт судебного пристава-исполнителя составляется также и в случае, если взыскатель отказался оставить за собой имущество должника. При невозможности исполнения судебного решения данный документ не может приниматься как доказательство безнадежности долга. Соответственно на сумму этого долга не может быть уменьшена налогооблагаемая база налога на прибыль.