Учет ликвидных активов

По степени ликвидности статьи активов традиционно классифицируют на 4 группы (см. приложение В).

Первая группа (А1) – это абсолютно ликвидные активы, такие как денежные средства в кассе и на текущем счете. Это наиболее мобильные средства, которые могут быть использованы для выполнения текущих расчетов немедленно.

Вторая группа (А2) – быстро реализуемые активы (денежные эквиваленты, краткосрочные финансовые вложения, дебиторы). Ликвидность таких активов различна и зависит от ряда объективных и субъективных факторов: скорости прохождения платежных документов в банках, местоположения контрагентов и их платежеспособности, условий предоставления коммерческих кредитов покупателям, принципов организации вексельного обращения. Некоторые виды краткосрочных финансовый инвестиций, например, ликвидные ценные бумаги, могут быть отнесены к первой группе ликвидности. Если подобные активы занимают значительный удельный вес в валюте баланса и действительно представляют собой ликвидные, а не псевдоликвидные ценные бумаги, то такое отнесение будет являться совершенно оправданным. Основным компонентом этой группы является дебиторская задолженность. В плане улучшения ликвидности предприятие в известной степени может управлять активами этой группы, в частности, изменяя сроки кредитования покупателей.

Третья группа (А3) – медленно реализуемые активы (материально-производственные запасы, незавершенное производство и готовая продукция).

Четвертая группа (А4) – труднореализуемые активы (необоротные активы). Эти активы предназначены для использования в хозяйственной деятельности в течение достаточно длительного периода времени (более одного года или операционного цикла).

Первые три группы активов могут постоянно меняться в течение хозяйственного периода и образуют оборотные активы предприятия, которые взаимосвязаны в рамках кругооборота средств. Их связи (см приложение В) отражают последовательную трансформацию средств из одной группы в другую:

   связь 1 – реализация готовой продукции с отсрочкой платежа (чаще всего она имеет форму продажи по безналичному расчету);

   связь 2 – поступление на расчетный счет платежей за продукцию, реализованную с отсрочкой платежа;

   связь 3 – реализация готовой продукции за наличный расчет.

Следует отметить, что в данном случае, говоря о меньшей степени ликвидности запасов по сравнению с другими видами оборотных активов, исследователи исходят именно из сущности кругооборота денежных средств на предприятии. Ликвидность запасов сырья и материалов может быть весьма высока, если их трактовать как товар, но в данном случае запасы рассматриваются как промежуточный элемент технологического процесса [23].

Обычно, проводя анализ оценки ликвидности предприятия, текущим (оборотным) активам противопоставляются краткосрочные обязательства. Нередко на практике возникают ситуации, когда оборотные активы превышают по величине краткосрочные пассивы, показатели ликвидности характеризуют финансовое состояние как удовлетворительное, но такая оценка считается ошибочной, поскольку в оборотных активах значительную часть занимают активы, которые не могут быть использованы в технологическом процессе или реализованы на рынке (залежавшиеся производственные запасы, потребительские особенности которых делают их использование невозможным, готовую продукцию, не пользующуюся должным спросом, незавершенное производство и доходы будущих периодов),  и просроченная дебиторская задолженность. Соответственно, в данной работе эти объекты в качестве ликвидных активов рассмотрены не будут. 

Таким образом, в представленной работе в качестве ликвидных активов будут рассматриваться только активы первой и второй группы, а именно:

   денежные средства и их эквиваленты;

   текущие финансовые инвестиции;

   текущая дебиторская задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками, погашаемая по условиям договоров и обеспеченная векселем;

   дебиторская задолженность по расчетам  с подотчетными лицами, по предъявленным претензиям, по возмещению причиненных убытков;

   прочая текущая дебиторская задолженность.

Подводя итог, отметим, что ликвидные активы – это активы, способные трансформироваться в денежные средства в ходе предусмотренного производственно-технологического процесса с минимальными потерями в стоимости или без них; это часть оборотных активов предприятия, имеющая высокую скорость вовлечения в денежный оборот. Любая статья в составе оборотных активов предприятия имеет ту или иную степень ликвидности, в связи с чем оборотные активы традиционно разделяют на 3 группы в зависимости от степени ликвидности (отдельно выделяют группу необоротных активов). Между всеми тремя группами активов существует объективная взаимосвязь, отражающую последовательную трансформацию средств из одной группы в другую.

1.2  Признание и оценка ликвидных активов

Порядок признания и методы оценки объектов учета определены стандартами бухгалтерского учета. В П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» изложены все базовые принципы учета, выбора его методологии и его организации, которые необходимо соблюдать при оценке, признании и отражении информации в финансовой отчетности о ликвидных активах.

Оценка в бухгалтерском учете – это процесс присвоения денежных показателей объектам учета. В бухгалтерском учете применяются различные оценки в зависимости от ее цели. Активы (имущество, дебиторская задолженность) должны быть оценены при их приобретении, выбытии и на дату баланса. Оценка обычно производится в денежном выражении, хотя в отдельных случаях могут потребоваться данные в натуральном выражении.  Оценка приобретения представляет собой сумму денежных средств или иных ценностей, переданных в оплату полученных товаров или услуг. Признание объекта          учета – описание критериев отнесения объектов к различным элементам отчетности.

Для включения любого имущества в состав активов предприятия необходимо соблюдение определенных требований действующего законодательства. Так, согласно П(С)БУ 2 оборотными активами признаются денежные средства и их эквиваленты, которые не ограничены в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты Баланса [13]. В МСБУ понятие активов рассматривается так: «Активы – это ресурсы и имущество, контролируемые данной организацией в результате операций и событий, состоявшихся в отчетном или иных прошлых периодах; они представляют собой ресурсы, способные в будущем обеспечить определенную экономическую выгоду – в противном случае, они являются ни чем иным, как потенциальными убытками либо текущими эксплуатационными расходами, и поэтому не должны классифицироваться в качестве активов» [11].

Согласно П(С)БУ 2 «Баланс», для признания в учете активы должны отвечать следующим требованиям:

   высокой доли вероятности того, что организация получит или потеряет какие-либо будущие экономические выгоды, обусловленные данным объектом;

   измеримости активов с достаточной степенью точности. Если они не могут быть измерены со степенью, отвечающей принципу существенности, то не должны включаться в формы бухгалтерской отчетности, а отражаться в пояснительной записке.

Учет денежных средств и их эквивалентов осуществляется по общей методологии и принципам учета активов, предусмотренных национальными стандартами. Согласно П(С)БУ 4 «Отчет о движении денежных средств»  в состав денежных средств включаются наличные средства, средства на счетах в банке, депозиты до востребования, денежные средства в пути (средства, сданные в банк или инкассаторам, но не зачисленные на текущий счет), денежные документы (проездные документы, оплаченные путевки, почтовые марки, проездные и лотерейные билеты), эквиваленты денежных средств (краткосрочных высоколиквидные финансовые инвестиции, которые свободно конвертируются в определенные суммы денежных средств и которые характеризуются незначительным риском изменения их стоимости).

Исходя из принципа осмотрительности и исторической (фактической) себестоимости на момент поступления денежных средств они признаются активом по фактической стоимости в национальной валюте Украины. В случае поступления денежных средств в иностранной валюте, фактическая их стоимость определяется путем пересчета по курсу соответствующей иностранной валюты на дату признания. Текущая стоимость денежных средств в иностранной валюте может изменяться либо на дату операции с денежными средствами, либо на дату баланса; на эти даты, согласно П(C)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»,  производится  пересчет фактической стоимости по курсу на эту дату (курсовая разница признается как операционный доход или расход).

Согласно П(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность», текущая дебиторская задолженность – это сумма дебиторской задолженности, которая возникает в ходе нормального операционного цикла или будет погашена в течение 12 месяцев с даты баланса [17].

Дебиторская задолженность признается активом при соблюдении критериев, установленных в п. 8. П(С)БУ 15 «Доход», а именно: если существует вероятность получения предприятием будущих экономических выгод и может быть достоверно определена ее сумма [19].

Текущая дебиторская задолженность за продукцию, работы, услуги признается активом одновременно с признанием дохода от реализации продукции, товаров, работ и услуг и оценивается по первоначальной стоимости, т.е. исходя из размера средств, подлежащих получению от дебиторов. В случае отсрочки платежа за продукцию, товары, работы, услуги с возникновением от этого разницы между справедливой стоимостью дебиторской задолженности и номинальной суммой денежных средств и их эквивалентов, подлежащих получению, такая разница признается дебиторской задолженностью по начисленным доходам (процентам) в периоде ее начисления.

Для целей бухгалтерского учета текущая дебиторская задолженность оценивается по чистой стоимости реализации для включения в итог баланса.

Чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности — сумма текущей дебиторской задолженности за вычетом резерва сомнительных долгов [17]. Он создается как некоторый запас денежных средств на покрытие текущей задолженности покупателей и заказчиков, которая, вероятно, не будет погашена в будущем.

Величина резерва сомнительных долгов определяется по одному из методов:

         применения абсолютной суммы сомнительной задолженности;

         применения коэффициента сомнительности.

При использовании первого метода величина резерва определяется на основании анализа платежеспособности отдельных дебиторов. Согласно второму методу создания резерва сомнительных долгов его величина определяется путем умножения суммы остатка дебиторской задолженности на начало периода на коэффициент сомнительности, который на сегодня может быть рассчитан тремя способами:

1. определением удельного веса безнадежных долгов в чистом доходе;

2. классификацией дебиторской задолженности по срокам непогашения;

3. определением среднего удельного веса списанной в течение периода дебиторской задолженности в сумме дебиторской задолженности на начало соответствующего периода за предыдущие 3 — 5 лет.

Исключение безнадежной дебиторской задолженности из активов осуществляется с одновременным уменьшением величины резерва сомнительных долгов. В случае недостаточности суммы начисленного резерва безнадежная дебиторская задолженность списывается с активов на другие операционные расходы. Сумма возмещения ранее списанной безнадежной дебиторской задолженности включается в состав прочих операционных доходов. Текущая дебиторская задолженность, в отношении которой создание резерва сомнительных долгов не предусмотрено, в случае признания ее безнадежной, списывается с баланса с отражением в составе прочих операционных расходов.

Часть долгосрочной дебиторской задолженности, которая подлежит погашению на протяжении 12 месяцев с даты баланса, отражается на ту же дату в составе текущей дебиторской задолженности.

Следует отметить, что задолженность иностранных покупателей и заказчиков, выраженная в иностранной валюте, является монетарной. При изменении курса НБУ, на дату расчетов и дату баланса, ее следует пересчитать и отразить курсовые разницы в составе доходов (расходов) операционной деятельности.

Финансовые инвестиции – это активы, которые содержатся предприятием с целью увеличения прибыли (процентов, дивидендов и т.д.), возрастания стоимости капитала или других выгод для инвестора.

Поэтому, чтобы признать финансо­вую инвестицию в балансе предприятия, необходимо, прежде всего, проверить соблюдаются ли условия: возможность достоверной оценки инвестиции и возможность получения в будущем экономических выгод, связанных с ее использованием. Если же финансовая инвестиция не соответствует этим критериям, то расходы на ее приобретение включаются в состав расходов отчетного периода [20].

Далее для целей бухгалтерского учета необходимо правильно классифицировать финансовую инвестицию: является ли она долгосрочной (срок содержания более года) или текущей (менее года). Для нас интерес представляют только текущие финансовые инвестиции, так как долгосрочные финансовые инвестиции в состав ликвидных активов не входят.

Согласно П(С)БУ 2, текущие финансовые инвестиции - финансовые инвестиции на срок, не превышающий одного года, которые могут быть свободно реализованы в любой момент [13].

Первоначальная стоимость финансовой инвестиции зависит от условий ее приобретения: за денежные средства, в обмен на ценные бумаги собственной эмиссии или на другие активы. Также следует проанализировать расходы, связанные с приобретением: будут они включаться в первоначальную стоимость либо относиться на расходы периода.