Учет и аудит по кредитам и займам

      В следующем разделе рассмотрим процесс  оформления результатов аудиторской  проверки и процесс аудиторской  проверки  расчетов по займам и кредитам организации. 

2.3.   Аудит расчетов по кредитам и займам и оформление

результата  аудиторской проверки.

      Оформление  результатов аудиторской проверки осуществляется с по-мощью получения  аудиторских доказательств.

      МСА (международным стандартом аудита) № 500 «Аудиторское дока-зательство»  и федеральным правилом (стандартом) №5 «Аудиторские дока-зательства» Постановление Правительства Российской Федерации от 23 сен-тября 2002 г. № 696 [10]  установлено, что аудитор должен получить доста-точные аудиторские доказательства для обоснования заключений (выводов), на которых обосновывается его мнение о достоверности проверяемой финансовой отчетности.

      Аудиторское доказательство представляет собой  информацию, полу-ченную аудитором  при разработке выводов, на которых  основывается его мнение. К аудиторским  доказательствам относятся первичные документы, бухгалтерские записи, по которым составлена финансовая отчетность, а так-же информация подтверждающего характера, полученная из иных источни-ков. [2].

      Аудиторские доказательства должны быть достаточными и надлежа-щего характера. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность. Зачастую, аудитор собирает аудиторские доказательства из разных источников, с тем, чтобы подтвердить одну хозяйственную операцию или группу однотипных хозяйственных операций.

      Доказательства  в аудите собираются путем применения в совокупнос-ти тестов контроля и процедур по существу:

      Процедура оценки эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (тесты контроля) – тесты, выполняемые  с целью по-учения аудиторских  доказательств о пригодности (соответствии установлен-ным требованиям) и эффективности систем бухгалтерского учета и внутрен-него контроля в двух аспектах:

      а) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля организова-ны надлежащим образом с точки зрения предотвращения и/или обнаружения и исправления существенных искажений;

      б) указанные системы существуют и  эффективно функционируют в те-чение  рассматриваемого периода.

      При  использовании тестов контроля аудитор  должен подтвердить оцененный им ранее уровень риска контроля. По сути, проверяется как орга-низованы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля качества. Как правило, этот метод контроля используется наряду с аудиторскими процедурами, которые мы будем рассматривать позднее.

      Процедура проверки по существу (например, проверка оборотов и сальдо по счетам) – тесты, выполненные с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности. Существуют два типа таких тестов:

      а) детальные тесты хозяйственных  операций и сальдо счетов;

      б)  аналитические процедуры.

      Цель  проверки хозяйственных операций по существу заключается в определении  того, были ли хозяйственные операции должным образом санк-ционированы, правильно ли они учтены и обобщены в регистрах аналити-ческого и  синтетического учета, а также правильно ли отнесены в Главную книгу. [2].

      Считается, что затраты, связанные с осуществлением процедур про-верки по существу, обычно бывают больше, чем обусловленные  проведе-нием тестов контроля. Это связывают  с тем, что при проведении последних  аудитор дает лишь оценку риска системы контроля клиента, то есть риска, зависящего от надежности системы внутреннего контроля организации, ис-пользуя в основном такие методы, как опрос и наблюдение, а также фор-мальную проверку документов. И только в ходе выполнения более трудо-емких процедур по существу формируется окончательное мнение аудитора в отношении достоверности проверяемой им финансовой отчетности.

      Также доказательства можно получить с  помощью  аудиторских процедур, к  которым относятся: инспектирование, наблюдение, запрос, устный опрос, подтверждение, подсчет, аналитические процедуры.

      Инспектирование –  представляет собой проверку бухгалтерских запи-сей, документов или материальных активов. В ходе проверки документов проводится инспектирование  записей, оценивается их соответствие требованиям нормативных документов, содержанию и характеру фактов  хозяйственной жизни.

      Наблюдение  – представляет собой отслеживание аудитором  процесса или процедуры, выполняемыми другими лицами. Аудитор, например, может наблюдать за инвентаризацией с целью подтверждения эффективности сис-темы  бухгалтерского  учета  и  реальности  сальдо  счетов  на определенную

дату. [4].

      Запрос  – представляет поиск информации у осведомленных лиц в пре-делах  или за пределами аудируемого  лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

      Подтверждение – является ответом на запрос об информации, содер-жащейся в бухгалтерских  записях. Например, аудитор обычно запрашивает  подтверждение о дебиторской  задолженности непосредственно  у дебиторов.

      Подсчет – используется аудитором в двух случаях: при проверке пра-вильности  арифметических расчетов в первичных  документах и бухгалтерс-ких записях  клиента или для самостоятельных  вычислений. [2].

      Аналитические процедуры – представляют собой  анализ и оценку по-лученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных или неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений. 

      Устный  опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой стороны  может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты записываются в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно  должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчества лица, которое было опрошено. Для проведения типовых опросов аудиторская организация может готовить бланки с перечнями вопросов. В этих бланках могут фиксироваться ответы опрошенных лиц.

      Собирая аудиторские доказательства, аудитор  может применить одну или несколько  процедур вне зависимости от того, проверяется одна опера-ция или  группа хозяйственных операций.

      В том числе, во время процедуры  проверки аудитор обязан докумен-тально оформлять все сведения, которые с его точки зрения  важны для сос-тавления аудиторского заключения, также проводить проверку в рамках Федерального правила (стандарта) №2 «Документирование аудита» [8] и составлять эту документацию так, чтобы при передаче этого объекта другому аудитору, эта документация была ему ясна, и, он мог быстро войти в курс дела. Эти текущие записи называются рабочими документами аудитора и могут быть зафиксированы на фотопленке, бумаге, электронной форме и других носителях. [14].

      К используемой аудитором рабочей документации относятся: планы и программы проведения аудита; описания использованных аудитором про-цедур и их результатов; объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта; копии документов экономического субъекта; описание системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета экономического субъекта; информация об отрасли, экономической и правовой среде, в кото-рой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность; копии сообщений, направленные другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них; копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до све-дения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ними, вклю-чая условия договора о проведении аудита; выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе проверки, и, действия, предпринятые аудитором в связи с этим и так далее. 

      Аудитору  необходимо установить надлежащие процедуры  для обеспе-чения конфиденциальности и сохранности этих рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, не менее пяти лет. Сведения, содержащиеся в рабочей документации, не подлежат разглашению аудитором. Аудитор не обязан предоставлять рабочую документацию проверяемому экономическому субъекту, другим лицам и органам, за исключением случаев, предусмотренных законом.

      Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или  выдержки из них могут быть предоставлены  аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица. Рабочая документация должна храниться в папках, именуемых «досье на клиента». Досье разделяют на текущие, постоянные и специальные.  [1].

      Текущее досье – содержит все документы и материалы, собранные в ходе аудиторской проверки, а также вопросы и проблемы, собранные из предыдущего аудита, и те, которые нужно решить в следующем аудите.

      Постоянное  досье – содержит информацию, важную для аудита в течение длительного  времени. [14].

      Специальное досье – открываются в зависимости  от обстоятельств, в них подшиваются  специальные постановления, подшивки корреспонденции, указы, налоговая  документация, данные по соблюдения законодательства и так далее.

      На  основании рабочей документации и сформировавшегося мнения аудитора составляется аудиторское заключение.

      Аудиторское заключение – это официальный документ, предназначен-ный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности во всех су-щественных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируе-мого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законо-дательству Российской Федерации.

      Аудиторское заключение составляется в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) №6 «Аудиторское заключение по финансовой (бух-галтерской) отчетности». [11].

      Аудиторское заключение имеет структуру: реквизитная часть, вводная часть, аналитическая часть, итоговая часть.

      Реквизитная часть аудиторского заключения содержит следующие элементы: наименование адресата, сведения об аудиторе, сведения об ауди-руемом лице. В реквизитной части обязательно  должен быть заголовок, например: «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» и лица, на которое оно оформляется.

      Во  вводной части аудиторского заключения содержится перечень про-веренной финансовой (бухгалтерской) отчетности с указанием  отчетного пе-риода и ее состава. Здесь же отмечается распределение ответственности эко-номического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской от-четности: экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность отчетности, аудиторская фирма – за высказанное мнение о ее достоверности. [3].

      В аналитической части аудиторского заключения описывается объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельнос-ти, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, дейст-вующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами.

      Примером  служит например такое изложения  этой части аудиторского заключения:

      «Мы провели аудит в соответствии с: Федеральным законом «Об ау-диторской деятельности»; федеральными правилами (стандартами) ауди-торской деятельности; внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности; правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора; нормативными актами органа, осуществляющего регулирование дея-тельности аудируемого лица.