Отчетность и методологические основы ее формирования в Казахстане и за рубежом

В отличие от казахстанских  стандартов бухгалтерской отчетности в МСБУ для получения отчетности не используется информация о «корреспонденции счетов». Все финансовые отчеты построены таким образом, что оперируют только с входящим и исходящим сальдо, свернутыми оборотами (не разделяя их на дебетовый и кредитовый). Западные стандарты допускают участие нескольких счетов в бухгалтерской проводке (несколько счетов одновременно дебетуется и кредитуется). Поэтому в МСБУ невозможно выделить корреспондирующие счета. Согласно практике налогообложения принятой в развитых странах, сальдо по счетам прибылей и убытков ведется нарастающим итогом с начала года.

При этом система налогообложения  этих стран разрешает корпорациям самостоятельно устанавливать сроки финансового года. Более того, некоторые финансовые корпорации используют финансовые периоды, не соответствующие по продолжительности календарным месяцам. Это значит, что для построения учетной системы и отчетности цели системы налогообложения не рассматриваются здесь в качестве приоритетных. Вышеизложенное дает основание внести дополнения в действующую отчетность Казахстана.

 

 

 

1. БУХГАЛТЕРСКИЙ  БАЛАНС И ЕГО ХАРАКТЕРИСТИКА

 

В системе бухгалтерской  отчетности, как уже отмечалось, центральное место занимает бухгалтерский баланс. Его строение, равно как и содержание статей актива и пассива, в нашей республике претерпело большие изменения и приближено к требованиям Международных стандартов. Это связано с тем, что в условиях рыночной экономики многие пользователи постоянно уделяют внимание балансу, и уже стала традиционной фраза: «Баланс - зеркало предприятия».

С точки зрения ученых, занимающихся проблемами отчетности, бухгалтерский баланс следует рассматривать с двух сторон: с экономико-правовой и учетной. Первый подход представляет собой совокупность всего, что хозяйствующий субъект имеет и что может быть исчислено в денежном выражении. Поэтому одним из признаков юридического лица в гражданском праве является наличие самостоятельного бухгалтерского баланса. Учетное понятие баланса, по существу, дополняет первый подход и отображает при этом состояние хозяйства не только на определенный момент, но и все процессы, а также финансовый результат деятельности. Но как бы ни рассматривалась роль баланса, его значение из года в год возрастает, о чем свидетельствует принятие соответствующих нормативных документов в различных странах, в том числе и в Казахстане.

Согласно стандарту  бухгалтерского учета 30 «Представление финансовой отчетности», баланс определяет сущность активов, собственного капитала и обязательств, а также содержит требования к информации, подлежащей раскрытию финансовой отчетности. Составляется он, как правило, на первое число месяца (квартала) и представляется в установленные адреса и сроки. Помимо этого, являясь способом обобщения и группировки активов и обязательств на конкретный момент времени, он делится на разделы и статьи.

В соответствии с классификацией видов имущества (активов) организации в РК актив баланса подразделяют на разделы:

1.  Долгосрочные активы;

2.  Оборотные активы.

В соответствии с классификацией капитала и обязательств (пассивов) пассив баланса включает такие разделы:

1.  Собственный капитал;

2.  Долгосрочные обязательства;

3.  Краткосрочные обязательства.

Внутри разделов информация бухгалтерского баланса состоит  из отдельных записей, которые называют статьями (строками). Каждой статье баланса соответствует тот или иной вид активов или пассивов организации. Несколько статей, отражающих однородные активы, объединяются в группы статей. Статьи баланса делятся на два основных типа:

-   основные, отражающие неубывающие показатели оценки объектов бухгалтерского наблюдения;

-   регулирующие, уточняющие  величину оценки   основных  статей. В свою очередь,  различают  прямые (дополняющие основную статью) и контрарные стать и (указывающие  на уменьшение основной статьи).

В этой связи в СБУ 30 подчеркивается, что «дополнительные  статьи, заголовки и промежуточные  суммы должны представляться в бухгалтерском балансе тогда, когда это требуется СБУ или когда такое представление необходимо для достоверного отражения финансового положения организации».

До принятия стандартов в Казахстане основным частям баланса - активу и пассиву - давали более упрощенное толкование. Под активами понимали «средства и их размещение», под пассивами - «источники и назначение средств».

В настоящее время  эти понятия трактуются более  широко, а именно: активы - это имущественная  масса, которая должна приносить  выгоду в будущем. Иначе говоря, это ресурсы, которые дают определенное представление об экономическом субъекте и его потенциале. Статьи актива баланса располагаются по определенной системе, в основе которой лежит степень подвижности имущества (ликвидности).

Пассив баланса показывает, какая величина капитала (или иных средств) вложена в хозяйственную  деятельность предприятия и кто (в какой форме) участвует в создании его имущественной массы. В рыночной экономике, в отличие от прежнего толкования пассива как «источника образования и размещения средств», он определяется как обязательства за полученные ценности (работы, услуги), ресурсы (активы) или требования (обязательства). Другими словами, обязательства - это результат прошлых сделок осуществление которых ведет к появлению обязанности должника в пользу кредитора определенное действие. Относительно обязательств можно сказать, что они в первую очередь группируются по субъектам, т.е. перед собственниками и третьими лицами (банками, кредиторами и др.). Это деление имеет важное значение при определении срочности погашения.

Обязательства перед собственниками подразделяются, в свою очередь, на два вида:

-   возникающие в  момент первоначального взноса  собственника при открытии хозяйства  (уставный капитан);

-   те, что превышают  взносы над уставным капиталом  и являются накоплением средств  в результате оставления в  хозяйстве части полученной прибыли (резервный капитал, фонды накопления, нераспределенная прибыль и т.д.).

Оба вида обязательств объединяются общим понятием «собственный капитал».

Средства, представленные в активе, совершают непрерывный  кругооборот, складывающийся из бесчисленного количества всевозможных технологических и организационно-хозяйственных операций. Структуру пассива определяют собственный капитал, резервы, принадлежащие субъекту, а также обязательства, возникшие в ходе расчетных отношений, т.е. пассив обозначает долги предприятия. Иначе говоря, левая часть таблицы - «актив» - отвечает на вопрос «что это», а пассив - «чье это». Такое построение баланса даст возможность создать отчетливое представление об объеме, структуре и состоянии средств субъектов, об обеспеченности их собственными и привлеченными источниками их покрытия, а также финансовых результатах и их использовании.

При правильном ведении  учета и составлении баланса  сумма всех статей актива должна быть равна сумме всех статей пассива. Это условие заложено в самом слове «баланс», что в переводе с латинского означает весы. Итог баланса называется «валютой баланса».

В зависимости от целей  учета в балансе экономически однородные средства могут в одних  случаях детализироваться в рамках отдельной группы по нескольким статьям; статьи баланса - группироваться в разделы по определенным признакам исходя из различных целей. При этом важное значение имеет упорядоченность и состав статей баланса.

Согласно определению  российских ученых под балансом следует  понимать не просто таблицу или иную форму выражения результатов счетной регистрации, а совокупность свойств отдельного хозяйства, присущих ему реально, независимо от того, насколько они постигаются бухгалтерским учетом как наукой. В целом бухгалтерский баланс можно классифицировать следующим образом (таблица 2).

Каждая из приведенных разновидностей баланса имеет свое понятие, цель и сроки предоставления. Говоря о  многочисленных разновидностях баланса, можно заметить о различиях в  их интерпретации, которые предпринимаются учеными в разное время. Разнообразие бухгалтерских балансов является свидетельством многоцелевых подходов, используемых при характеристике имущества, финансового положения и результатов деятельности предприятия. Обобщая, можно сказать, что ввиду логической противоречивости построения баланса, различных задач, которые он должен решать, несовпадения интересов участников хозяйственных процессов ни одну из попыток дать точное определение балансу нельзя назвать убедительной и абсолютно правильной. Общим правилом для представленной в таблице любой из разновидностей баланса является обеспечение условия равенства валюты актива валюте пассива баланса, поскольку в балансе рассматриваются одни и те же средства, но только с разных позиций.

 

 

 

 

 

 

Таблица 2

Признаки классификации и виды баланса 

 

Признаки классификации по:	Виды баланса
объему и форме;	Сальдовые (статистические) Оборотные (динамические) Единичные  Самостоятельные Отдельные Прочие
содержанию;	Имущественные Результативные По денежным потокам
источникам               составления;	По учетным данным Инвентарные - на основании инвентарной  ведомости Книжные - без предварительной  проверки книжных записей Генеральные - реальные, с отражением текущих  записей путем инвентаризации
времени и цели составления;	Вступительные (организационные) Операционные (периодические, текущие, годовые, промежуточные, заключительные) Соединительные, объединительные (фузионные) Разделительные (передаточные) Санируемые (в условиях банкротства) Ликвидационные (вступительные, промежуточные заключительные) Директивные Перспективные
ширине охвата;	Простые (индивидуальные) Сводные Консолидированные
необходимости	Внутренние Управленческие Отчетно-прогнозные
Способу очистки	Баланс-брутто (включающие регулирующие статьи) Баланс-нетто (без регулирующих статей)
Характеру деятельности	Основные (соответствующие  профилю предприятия)
По формату	Двусторонние Односторонние, раздельные, шахматные сводки

 

Рассматривая приведенные в  таблице классификационные признаки балансов, отметим, что при их построении можно использовать три источника данных, в зависимости от которых они делятся на:

-  инвентарный баланс, основанный  на результатах инвентаризационной описи;

-   книжный баланс — по  данным счетов Главной книги;

-   актуарный баланс - по статистическим данным.

При возникновении предприятия  составляется вступительный баланс, при необходимости подведения итогов за конкретный период времени - промежуточный, а при ликвидации предприятия -ликвидационный. Если предприятие обладает правами юридического лица, то оно должно иметь самостоятельный баланс, а в случаях, когда происходит функционирование предприятия внутри юридического лица, то по решению администрации открывается отдельный баланс. В момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких составляется разделительный баланс, а при передаче одной или нескольких структурных единиц данного предприятия другому предприятию - передаточный баланс. При объединении (слиянии) нескольких предприятий в одно или при соединении одной или нескольких структурных единиц к данному предприятию составляется объединительный баланс.

При подчинении юридических лиц  в административном порядке какому-либо управленческому органу составляется сводный баланс, а если в роли хозяйствующего субъекта выступает финансовая группа, то необходимо представлять консолидированный баланс. Согласно общепринятым в мировой практике правилам, последний баланс обычно представляет холдинг, концерн, указав в нем информацию о группе как едином целом. В отличие от сводного баланса здесь не просто суммируются одноименные показатели, а осуществляются следующие корректировки, при которых исключаются:

-   инвестиции и соответствующие  доли материнской компании в  уставные капиталы дочерних предприятий;

-   остатки по взаимным расчетам внутри группы;

-  дивиденды, выплаченные внутри  группы, а также прочие взаимные  доходы и расходы.

Характеризуя классификацию баланса  по времени представления, можно  выделить так называемый провизорный  баланс, предполагающий расчеты в  конце месяца. В случаях, когда возникает необходимость составить баланс на будущие периоды то такой вид называется перспективным (одной из разновидностей   выступает актуарный баланс).    Содержание перспективного баланса рассчитывается путем математически ожидаемых величин или экспертным путем. На его основе можно составить директивный баланс, в котором рассчитываются показатели оптимальной структуры использования ресурсов предприятия.

По полноте охвата, если сальдо контрарного счета уменьшает  итог баланса, он называется баланс-нетто и, наоборот, при увеличении итога, когда сальдо контрарного счета показывается со знаком плюс - баланс-брутто. Другими словами, понятия баланса-брутто и баланса-нетто связывают с регулирующими и уточняющими статьями баланса.

В целом российские исследователи  учета выделяют более полусотни разных балансов. Наиболее распространенными считаются два подхода к пониманию баланса - статический и динамический. Их различная интерпретация сводится к тому, что статический подход определяет баланс как метод учета, позволяющий в денежной оценке вычислить состояние средств и источники формирования. В целом под динамическим подходом подразумевается метод, благодаря которому в денежной оценке и на конкретный момент времени можно изобразить кругооборот капитала, вложенного в предприятие, и его финансовый результат. В итоге появилась различная интерпретация отдельных понятий (табл. 3).

В практике бухгалтерского учета нашей республики, как и  многих стран, идет смещение этих двух подходов.

В бухгалтерской науке существует множество различных теорий, среди которых особо выделяются три классические балансовые, которые трактуют задачи годовой отчетности, се форму и содержание. Это статическая, динамическая и органическая. Их особенность сводится к тому, что, независимо от законодательных норм, авторы-разработчики в их суть пытаются ввести смысл и цель годовой отчетности, ее концепцию и содержание исходя из общих экономических соображений.