Організація обліку і аудиту капітальних інвестицій і відтворення основних засобів підприємства

де  П - середньорічний процент зростання продуктивності праці в країні за час використання основних фондів;

t - кількість років використання основних фондів (з моменту введення до часу визначення відновної вартості).

      Розглянемо  графік зміни відновної вартості основних виробничих фондів у часі, а отже, і зміну величини морального зношення першого типу (див. рис. 1.4.).

Вартість, грн..

       0         1        2        3         4        5        6        7        8        9        10      11     Час

Рис. 1.4. Графік зміни відновної вартості основних виробничих фондів і величини морального зношення першого типу в часі.

      По  осі ординат відкладено вартість основних виробничих фондів, а по осі  абсцис — час їх використання, починаючи  з моменту введення у дію. Різниця між початковою і відновною вартістю у будь-якій точці графіка відображає величину морального зношення першого типу у відповідний момент часу. Вплив морального зношення першого типу враховують при переоцінці основних фондів за відновною вартістю[27, с.116].

      Моральне  зношення другого типу — це повна  або часткова втрата вартості основних виробничих фондів у результаті випуску (під впливом технічного прогресу) продуктивніших і досконаліших машин, після чого експлуатація старих основних фондів стає економічно невигідною. Отже, основні фонди при цьому втрачають свою вартість, тобто зношуються. Величина цього зношення буде різною у різних споживачів даного виду основних фондів, і тому нема можливості врахувати величину їх морального зношення другого типу. Однак, на відміну від морального зношення першого типу, яке не можна усунути (зростання продуктивності праці під впливом технічного прогресу — це об’єктивна реальність), моральне зношення другого типу можна усунути шляхом модернізації основних фондів, що зносилися. Крім цього, деякого послаблення впливу морального зношення другого типу можна досягти шляхом скорочення амортизаційного періоду, а отже, і збільшення норм амортизації. 

1.3. Шляхи удосконалення вкладання інвестицій в основні засоби 

      Ринково орієнтована транформація в Україні  передбачає використання переважно економічних методів впливу на процеси відтворення засобів життєдіяльності людини. Вона охопила всі сфери підприємництва, включаючи інвестиційну діяльність, торкнулася усіх ієрархічних рівнів управління. Разом з тим аналіз здійснених заходів щодо застосування ринкових принципів засвідчує, що проблеми інвестицій в основні засоби із-за відсутності джерел фінансування та недостатнього розуміння ролі реальних інвестицій у забезпеченні сталого розвитку економіки вирішуються незадовільно.

      3 метою активізації інвестиційної  діяльності Кабінетом Міністрів України на основі схваленої Президентом України в 2001 році Концепції амортизаційної політики підготовлено пропозиції щодо розробки амортизаційної політики і прийняття з цією метою Закону України "Про амортизацію".

      Аналіз  проекту Закону показав, що через  амортизаційну та облікову політику держава започатковує мотивацію реальних інвестицій в основні засоби, прагне створити умови активнішого впровадження в господарську практику науково-технічних досягнень.

      Проте зміст Концепції і проекту  Закону дають підставу вважати, що окремі положення цих документів сформульовано з недостатнім розумінням можливостей інвестиційної діяльності за рахунок коштів власних амортизаційних фондів підприємств. А це означає, що сформульовані в Концепції амортизаційної політики очікування та надії, які покладаються на майбутній Закон України "Про амортизацію", навіть за умов виконання всіх його вимог, можуть бути невиправданими. Враховуючи це, розглянемо сутність амортизації і зіставимо підходи до її розуміння, які покладено в основу Концепції та статей проекту Закону.

      Амортизація пов'язана із процесами матеріального  виробництва і обміну. Це складова механізму неоекономіки (економіки, побудованої на знанні). Якісний аналіз категорії "амортизація" є передумовою обґрунтованого облікового відображення кількісних її параметрів. Пізнання сутності амортизації, якісних ознак і кількісних її параметрів через облікове відображення складає підґрунтя формування сучасної амортизаційної та облікової політики держави і підприємства, а також створює передумови результативного практичного використання в управлінні інвестиціями переваг такої політики.

      Як  економічна категорія амортизація характеризує різні аспекти реальних, пов'язаних із відтворенням та використанням основних засобів економічних відносин. На стадії формування основних засобів кошти амортизаційного фонду використовуються як реальне інвестаційне джерело. На стадії виробництва частина вартості основних засобів, що відповідає зносу, формує відображуваний прийомами обліку амортизаційний фонд як потеційне фінансове джерело інвестицій. На цій стадії відбувається трансформація вартості основних засобів в оборотні. Нарахована сума амортизації, яка відповідає зносу основних засобів, стає складовою собівартості готової продукції.

      Виготовлений, але ще не проданий товар виконує  роль субстанції собівартості, складовою  якої є сума нарахованої амортизації. Проте ця сума хоч і є основою амортизаційного фонду як джерела інвестицій, але ще не набула форми обігових активів, тобто не прийняла форми реального фінансового джерела інвестицій.

      Для того щоб нарахована і включена до собівартості сума амортизації стала реальним фінансовим джерелом інвестицій, повинен відбутися акт обміну. В обміні товар стає субстанцією вартості. Вартість у даному випадку є економічною категорією визнання. Вона визначається на ринку платоспроможним покупцем. Після такого визнання трансформація вартості основних засобів в оборотні поглиблюється. В межах оборотних активів відбувається трансформація даної суми в обігові кошти і лише на стадії обігу після продажу товарів ~а завершення розрахунків амортизаційний фонд набуває овального фінансового наповнення, стає реальним фінансовим джерелом інвестицій в основні засоби.

      Враховуючи  важливість амортизації у забезпеченні процесів відтворення основних засобів  та складність цієї економічної категорії, їй завжди приділяли увагу вчені-фахівці  з інвестицій, фінансів та бухгалтерського обліку. Проте єдності поглядів на сутність і зміст категорії "амортизація* не досягнуто і досі. В міжнародних та національних облікових стандартах її охарактеризовано однобічно, тобто як процедурні прийоми розрахунку річних її сум. Так, за міжнародними обліковими стандартами "амортизація* — це систематичний розподіл суми активу, що амортизується, протягом строку його корисної експлуатації [55. с. 35);

      Недостатня  теоретична розробленість даної  проблеми не сприяє правильному розумінню суті та можливостей амортизації, що заважає формуванню ефективної практичної її системи. Спрощене тлумачення цієї категорії унеможливлює прийняття на державному рівні, як і на рівні підприємницьких структур, науково обґрунтованої і спрямованої на забезпечення своєчасного оновлення основних засобів амортизаційної політики.

      У ринковому середовищі, де існує можливість застосування альтернативних методів  нарахування амортизації, вона стає особливим об'єктом теоретичного аналізу та практичного регулювання. Проте маючи недостатнє уявлення про реальні можливості прискореної амортизації та складність механізму реалізації таких можливостей, сільськогосподарські підприємства даний метод майже не застосовують.

      Враховуючи  ці обставини, доцільним буде зконцентрувати увагу на сутності категорії "амортизація" та складових, що її виражають.

      Амортизація — це відображуваний прийомами бухгалтерського  обліку процес перевтілення вартості із необоротних активів в оборотні шляхом перенесення її живою працею на готову продукцію, товари або послуги. В ході продажу товарів відбувається визнання їх цінності платоспроможним покупцем. Вартість проданих товарів приймає грошову форму. Трансформована в оборотні частина вартості необоротних активів також набуває грошової форми. Тут важливо усвідомлювати, що лише із прийняттям товарами грошової форми і лише за умови завершення розрахунків трансформована із необоротних активів в оборотні частина вартості основних засобів перетворюється в реальне джерело інвестицій і як амортизаційний фонд стає реальним фінансовим ресурсом цільового призначення. Це означає, що лише тоді, коли акт продажу товарів відбувся, амортизація як економічна категорія завершує життєвий свій цикл, а нараховані її суми складатимуть фінансове забезпечення нових реальних інвестицій в основні засоби.

      Таким чином, категорія "амортизація" передбачає, перш за все, здійснення процесів матеріального  виробництва й обігу, в котрих беруть участь засоби праці (капіталізована в основних засобах вартість), предмети праці (оборотні активи) і жива праця, яка використовує в цих процесах властивості всіх матеріальних і нематеріальних активів. Таке розуміння категорії "амортизація" є основою для обґрунтованого формування амортизаційної політики, розробки та використання нової амортизаційної системи в Україні. Воно спирається на онтологічне значення цієї категорії. Термін "амортизація" означає: "а" — заперечення, "мор" — смерть. Він характеризує постійність існування та ефективного використання основних засобів праці.

      В Концепції амортизаційної політики, як і "в проекті Закону України "Про амортизацію", деякі ознаки амортизації враховано недостатньо. Це спричиняє потребу детальнішого розгляду положень цих документів.

      Згідно  з Концепцією амортизаційна політика має бути спрямована на підвищення заінтересованості суб'єктів господарювання у здійсненні інвестицій в основний капітал за рахунок коштів власних амортизаційних фондів. Така постановка проблеми передбачає:

      •    створення економічної та правової бази для забезпечення безперебійно функціонуючої раціональної системи відновлення за вартістю та відтворення в натуральній формі засобів праці;

      •    обмеження державного регулювання  у сфері амортизаційної політики та стимулювання інвестиційної ініціативи суб'єктів господарювання;

      •    відмову від суцільного примусового  застосування єдиного методу нарахування амортизації та запровадження кількох методів такого нарахування. Надання суб'єктам господарювання права вибору конкретного методу амортизації та права самостійно встановлювати строки використання основних засобів;

      •    розмежування практики нарахування  амортизації відповідно до її економічної та податкової ролі;

      •    стимулювання суб'єктів господарювання до застосування прискорених методів  амортизації та надання податкових знижок на інвестиційне спрямування її сум;

      •    запобігання зростанню цін виробників шляхом надання можливостей суб'єктам  господарювання відносити суми прискореної амортизації не на витрати, а на зменшення оподаткованої частини прибутку.

У результаті проведення передбачених Концепцією заходів очікується:

      •    поліпшення фінансових результатів  господарювання суб'єктів підприємницької діяльності;

      •    створення умов для формування додаткових інвестиційних ресурсів суб'єктами господарювання;

      •    формування бази даних для об'єктивної оцінки параметрів руху основного капіталу, необхідної для розробки прогнозів та програм економічного і соціального розвитку.

      З метою поєднання підприємницьких  і загальнодержавних інтересів реалізація положень Концепції відбуватиметься поступово.

      На  основі Концепції має бути розроблено і подано на розгляд Верховної  Ради України проект закону про амортизацію.

      Без сумніву, Концепція відіграла свою позитивну роль у формуванні сучасного  економічного мислення науковців, фахівців-практиків з фінансів та інвестицій. Вона спрямована на створення і розвиток нових ринкових механізмів регулювання процесів відтворення основного капіталу, на заміну адміністративних методів управління інвестиціями економічними. Положення Концепції зорієнтували відповідні міністерства і наукові установи на активізацію розробки необхідних нормативних положень, індикативних норм амортизації та методичних рекомендацій з цієї проблеми. За три останні роки узгоджувалися різні проекти Закону України "Про амортизацію". В кожному наступному варіанті проекту Закону відчувалося помітне просування вперед щодо розуміння їх розробниками сутності амортизації та її ролі в процесах відтворення основних засобів. Проте незважаючи на винятково важливу роль раціональної організації обліку основних засобів, їх зносу, амортизації, створення амортизаційного фонду та використання його коштів, в Концепції цю актуальну проблему не піднято і напрямків її вирішення не наведено. Лише в останній рубриці Концепції зазначено, що очікується формування бази даних для об'єктивної оцінки параметрів руху основного капіталу.

      Лишається незрозумілим, хто і яким чином  може створити таку базу даних, якщо підприємство самостійно визначає строки використання основних засобів, граничну мінімальну ціну і має можливість застосовувати різні методи нарахування амортизації? Така база даних може бути створена лише на основі інформації раціонально побудованого бухгалтерського обліку. За умови ощадливого ставлення до витрат на вирішення цієї проблеми іншого шляху не існує. Проте після реформування бухгалтерського обліку в Україні та затвердження Міністерством фінансів України Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" цей стандарт є самою невдалою спробою створити нормативну базу обліку основних засобів та їх відтворення.