История бухгалтерского учета

Американская  форма счетоводства

Дата создания: 26.01.2004

Американской эта форма  называется по недоразумению, ибо многие бухгалтеры в старину думали, что  все лучшее, что есть в учете, изобрели американцы. Но это не так.

Данную форму счетоводства придумал замечательный француз - Эдмонд Дегранж. В молодости его потянуло в политику. Этому способствовала Великая революция. Желая всем гражданам  свободы, равенства и братства, Дегранж  вступил в партию жирондистов, это  что-то вроде наших меньшевиков. Он произносил яркие речи и вел  активную агитацию за лучшую жизнь. Но когда к власти пришли якобинцы - "настоящие" борцы за такую  жизнь - его посадили в тюрьму, и  он ждал казни. К счастью, казнили  не его, а пламенных якобинцев. Выйдя  из тюрьмы, Дегранж решил, что заниматься бухгалтерским учетом гораздо приятнее, полезнее и, что самое главное, безопаснее.

Как человек с незамыленным в бухгалтерии глазом, он, устроившись  на должность бухгалтера, сразу же начал упрощать то, что делалось в учете, а там вели новую итальянскую  форму счетоводства*.

Примечание:

* О новой итальянской  форме счетоводства читайте здесь. 

Дегранж решил, что в ней  много дублирования, и нашел идеальное  решение для малых предприятий (структура американской формы счетоводства приводится на схеме).

Главная особенность этой формы, отличающая ее от новой итальянской, заключается в том, что центральный  регистр синтетического учета Журнал-Главная (блок 1) объединяет три регистра-книги: Журнал (хронологическая запись), Главную (синтетическая запись) и оборотную  ведомость, которая в этом случае становится ненужной.

Согласно схеме, записи из первичных документов (запись 1) делаются в Журнал-Главную и параллельно - в регистры аналитического учета (блок 2). Скажем, в одной накладной отражено поступление десяти наименований различных  товаров. В этом случае необходимо сделать  как минимум одиннадцать записей: десять в десяти регистрах аналитического учета (раньше это были, как правило, карточки или отдельные страницы книги складского учета, именуемой  обычно "амбарной") и одна запись - итоговая - делается в Журнал-Главной.

Тот, кто помнит новоитальянскую  форму, сразу увидит особенность  американской формы счетоводства: просто к новоитальянскому журналу приставили синтетические счета, в просторечии - "самолетики", составляющие суть Главной книги. Если напомнить, что  первая строка регистра представляет собой начальное, а последняя - конечное сальдо, то легко увидеть, что сам  регистр представляет собой перевернутую оборотную ведомость.

Совершенно очевидно, что  чем меньше счетов в организации, тем удобнее форма. Весь учет в  одном альбоме. А если организация  большая, и синтетических счетов в ней много, то работать становится трудно (у Дегранжа было всего пять счетов).

Бухгалтеры сразу же отметили этот недостаток и предложили три  варианта его устранения:

1. Счета вкладывались  в виде тетрадочки, то есть  регистр представлял собой не  разворот одного листа, а набор  ряда страниц;

2. Графа каждого счета  содержала не две колонки - дебет и кредит, а одну колонку,  в которой фиксировали дебетовые  записи черными чернилами, а  кредитовые - красными (в обычном,  представленном варианте факт  фиксируется в одном счете  в одной колонке, оставляя вторую  пустой, и в другой колонке  другого счета, при этом вторая  колонка этого счета также  остается пустой);

3. В Журнал-Главной открываются  графы только для главных счетов, по которым отражаются основные  операции, а для остальных счетов  вводится графа "Прочие счета", в которой фиксируются операции  с проставлением после суммы  (в скобках) шифра (кода) счета.  Только после окончания отчетного  периода по графе "Прочие  счета" проводится рекапитуляция  (выборка), то есть в отдельном  регистре, согласно шифрам счетов, делается разноска проставленных  сумм. Такой подход позволял выделить  значимые счета, в которых имело  место множество текущих записей  из общего массива хозяйственных  операций.

Аналитический учет (блок 2) ведется обособленно, как и при  других формах счетоводства. Основная процедура (запись 2) в этом случае сводится к составлению оборотных или  сальдовых ведомостей (блок 3). Итоги  этих ведомостей по каждому синтетическому счету, к которому ведутся аналитические  счета, должны быть сверены и при  правильном ведении учета должны непременно совпасть (сверка 3).

Отсутствие специальной  оборотной ведомости по синтетическим  счетам позволяет на основе итогов Журнал-Главной (записи 4 и 5) составить  баланс (блок 4) и отчет о прибылях и убытках (блок 5).

Для небольших организаций  это лучшая форма: она отличается максимально возможной наглядностью и сводит до минимума затраты по ее ведению.

Старые бухгалтеры называли ее американской, но начиная с 1948 года - в эпоху борьбы с безродными космополитами, когда "французская" булка стала "городской", а форварды - нападающими, эту форму счетоводства стали именовать Журнал-Главной. Под таким названием она известна многим нашим коллегам.

Век вычислительной техники  снизил ее возможности и возродил интерес к новой итальянской  форме. Это связано с тем, что  в условиях компьютера достаточно вести  журнал, а рекапитуляция данных по счетам Главной книги, по регистрам  аналитических счетов и составление  оборотных ведомостей, баланса и  отчета о прибылях и убытках могут  быть получены автоматически.

Но это уже прогресс инженеров.

Русская "тройная" форма счетоводства

Дата создания: 23.03.2004

Те, кто форму счетоводства просто отождествляет с бухгалтерской  процедурой, склонны называть русскую  тройную форму просто упрощением американской*.

Примечание: 
* Об американской форме счетоводства читайте здесь.

В американской, говорят  они, несколько счетов, а в русской - три. Но это не так, суть различий не в формалистике, не в числе счетов, а в содержании и целях самого счетоводства.

Русская форма была создана  в 1869 году в Дрездене. Ее создатель - русский бухгалтер-самородок Федор  Венедиктович Езерский (1836-1915) - думал, прежде всего, не о том, как лучше  расположить регистры и как проще  работать счетоводу-бухгалтеру.

Он пытался решить главную  задачу управления: отслеживать в  реальном масштабе времени успешность работы предприятия. Дело в том, что  все предприниматели во всем мире до сих пор, как это ни парадоксально, работают "вслепую", то есть финансовый результат может быть установлен только после составления баланса. Но даже когда он составлен, между  датой самого баланса и датой  его составления проходит определенное время, иногда несколько месяцев (для  годового баланса). Неслучайно управление по данным бухгалтерского учета сравнивают с шофером, который держит руль автомобиля, лобовое стекло которого заклеено непроницаемой  тканью. Шофер-менеджер видит в зеркальце  только пройденный путь. Этим зеркальцем и служит бухгалтерский учет. Его  ведут день за днем, но финансовый результат, это надо понять, можно вычислить  только потом.

Вот Ф.В. Езерский и взялся за создание формы, которая, по его представлению, должна была обеспечить исчисление прибыли  после каждой хозяйственной операции. Это доминирующая задача русской  бухгалтерии. Из нее вытекали следующие  требования к учету:

1.         использование в оценке только себестоимости учетных объектов и хозяйственных операций;

2.         слияние синтетического и аналитического учета;

3.         создание условий для автоматического контроля разноски данных - Езерский внес 19 признаков верности (контрольных сумм);

4.         проведение ежедневных инвентаризаций по 2-3 наименованиям;

5.         в форме последовательно проводился кассовый принцип признания доходов и расходов: доход возникает не тогда, когда перешло право собственности (не по отгрузке), а когда поступили деньги; расход возникает не тогда, когда образуется долг, а когда долг оплачивается. Отсюда дебиторская задолженность - это просто изъятие капитала, а кредиторская - его привлечение;

6.         нахождение "мертвой точки", то есть момента, с которого начинается прибыль. Вот как красочно и сегодня звучит его речь из старой стенограммы: "Я печатаю книгу. Я продаю первые экземпляры; это не есть еще моя прибыль; это есть покрытие моей стоимости.Значит, прибыли и убытки отвалятся, как листок с чайного дерева, только тогда, когда я продам столько экземпляров, что они покроют мою затрату"*. Это была, по мысли ее создателя, форма здравого смысла.

Примечание: 
* Э.Г. Вальденберг. "Тройная система" счетоводства перед судом специалистов, в теории и на практике. - СПб., 1891, с.42. - Авт.

Для пропаганды Ф.В. Езерский противопоставлял свою "тройную" бухгалтерию традиционной двойной. Он не только отрицал необходимость  таких понятий как дебет и  кредит, но и объявлял их зловредным изобретением врагов человечества, в  нормальной бухгалтерии их нет и  не должно быть, ибо в жизни бывают только приход и расход и ничего больше. Отсюда и записи (проводки) должны строиться иначе, чем это делают безродные космополиты, которые  приходуют, скажем, товары записью:Дебет счета "Товары" Кредит счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

По мнению Ф.В. Езерского, здесь, прежде всего, ошибочно используются бессмысленные счета: "Товары" и "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками". Такой подход к  учету иначе как параноидальным не назовешь, а за такими названиями ничего не стоит. Что значит "товары" - это может быть ветчина, а может  быть шерсть - и это абсолютно  разные вещи. А что значат "поставщики и подрядчики" - это могут быть крупные фирмы, одно упоминание о  которых укрепляет наш кредит, а могут быть какие-то однодневки. Да и платим мы не поставщикам и  подрядчикам вообще, а конкретным юридическим или физическим лицам. Да и часто товар от материала  или даже недвижимости трудно отличить. Поэтому Ф.В. Езерский предложил  совсем иную проводку:

Приход по счету "Ценности"

Приход по счету "Поставщики"

В традиционном случае создается  абсурдное положение, будто мы ведем  учет за поставщика и отражаем уменьшение у него ценностей, а нам до его  учета дела нет. В наших же делах  происходит увеличение кредиторской задолженности. И, следовательно, имеют место два  прихода: увеличение товарной массы  и увеличение долгов. Далее Езерский делает еще один сверхсмелый шаг: он объявляет кредиторскую и дебиторскую  задолженности выдумкой.

Он утверждает, что поступление  товаров надо приходовать записью:

Приход по счету "Ценности"

Приход по счету "Капитал"

Пока мы не оплатим счет - это наш капитал. А вот когда  оплатим эти ценности, то сделаем  записи:

Приход по счету "Касса"

Приход по счету "Капитал"

Точно так же трактовалась и поэтому ликвидировалась дебиторская  задолженность.

Отгрузим товары:

Приход по счету "Ценности"

Приход по счету "Капитал"

- оценка по  себестоимости.

Оплатили товары:

Приход по счету "Касса"

Приход по счету "Капитал"

- оценка по  продажным ценам.

Таким образом, именно на счете "Капитал" концентрировались финансовые результаты фирмы или, как почти  во всех случаях говорил Ф.В. Езерский, товарищества. Они отражались по счету "Капитал" и, сравнивая текущий  остаток с остатком предыдущим, всегда можно было увидеть финансовый результат.

А то, что он был искажен  на разницу между кредиторской и  дебиторской задолженностью, пропагандиста  и агитатора никак не смущало.

Надо заметить, что Ф.В. Езерский даже слов таких, как "кредиторы" и "дебиторы", не терпел и вместо них писал и говорил "доверители" и "заборщики". Его не послушались.

Это была философия формы, ее процедуры выглядели гораздо  примитивнее (см. схему 1).

Схема 1. Общая схема русской тройной формы счетоводства

Внешне это самая простая  форма счетоводства. Все данные о  фактах хозяйственной жизни (запись 1) из первичных документов переносятся  в журнал (блок 1). Некоторые сторонники обрусения бухгалтерского языка  журнал называли дневником и даже сказкой. Журнал Езерского не содержал проводок, в сущности, это был  мемориал (памятная книга) итальянской  формы счетоводства*.

Примечание: 
* Об итальянской форме счетоводства читайте здесь.

Центральной считалась книга  учетов (блок 2). Ежедневно в нее (запись 2) переносились и систематизировались  данные из Журнала. Книга учета содержала  три счета: ценности, деньги (касса) и капитал. Отсюда название формы: трехоконная. Три счета - три окна в мир хозяйственной  деятельности. Каждый счет имел две  колонки: приход и расход. Эти колонки  назывались "укупорочными ящиками".

Общий вид Книги учета  представлен в таблице. Покажем  порядок отражения фактов хозяйственной  жизни.

Содержание фактов хозяйственной жизни	Наименование  счетов
	Касса		Ценности		Капитал
	Приход	Расход	Приход	Расход	Приход	Расход
Остаток на начало	21 360	-	228 740	-	250 100	-
1. Оприходованы в кассу  деньги, поступившие с расчетного  счета	11 000	11 000
2. Оприходованы поступившие  материалы			15 000		15 000
3. Переданы со склада  в основное производство материалы			45 000	45 000
4. Начислена заработная  плата	Факт не находит отражения
5. Удержаны из заработной  платы налоги	Факт не находит отражения
6. Начислены суммы органам  социального страхования	Факт не находит отражения
7. Оприходована на склад  готовая продукция, поступившая  из основного производства			56 400	56 400
8. Отгружена покупателям  готовая продукция				65 140		65 140
9. Зачислены на расчетный  счет платежи покупателей за  отгруженные ценности	80 000				80 000
10. Оприходованы в кассу  деньги, поступившие с расчетного  счета	7 900	7 900
11. Выплачена из кассы  заработная плата рабочим и  служащим		19 000				19 000
12. Перечислены с расчетного  счета средства:  а) поставщикам,  б) налоговой инспекции		27 400				27 400
Итого за месяц	98 900	65 300	116 400	166 540	95 000	111 540
Остаток на конец месяца	54 960	-	178 600	-	233 560	-