Финансовое правонарушение и финансово-правовая ответственность

 Объективная сторона финансового правонарушения — признаки, характеризующие внешний акт противоправного деяния. Оно может быть совершенно в форме действия (например, искажение данных налогового учета с целью избежание уплаты налога) или бездействия (например, неподача налоговой декларации). В ряде случаев финансовое правонарушение, совершенное как в форме действий, так и в форме без действия, наносит материальный вред государству. Например, неуплата или неполная уплата сумм налога, невыполнение налоговым агентом и иными уполномоченными органами (организациями) обязанностей по удержанию и (или) перечислению налогов в других обязательных платежей в бюджет. Вместе с тем существуют финансовые правонарушения, которые вносят дезорганизацию в существующий порядок формирования, распределения и организации использования государственных фондов денежных средств.

Таким образом, объективная  сторона финансового правонарушения представляет собой определенные признаки, характеризующие внешний акт  противоправного деяния. Оно может  быть совершено в форме действия или бездействия, а также может включать и иные признаки.

1.2. Финансово-правовая ответственность

В условиях рынка, в связи с бурным развитием финансового, в частности бюджетного и налогового законодательства в юридической науке стала выделяться финансово-правовая ответственность как самостоятельный вид юридической ответственности.

Следовательно, финансово-правовая ответственность, являясь разновидностью юридической ответственности, содержит все ее признаки, а именно:

- наступает лишь за  правонарушение;

- устанавливается государством и связана с применением к правонарушителю санкций соответствующих правовых норм,  уполномоченными на это субъектами;

- связана с причинением  правонарушителю определенных отрицательных  последствий; 

- реализуется в процессуальной  форме.

Эти признаки юридической ответственности, будучи характерны и для финансово-правовой ответственности, имеют специфику, обусловленную особенностями финансово-правового урегулирования.

Финансово-правовая ответственность  наступает за финансовое правонарушение и выражается в применении нарушителю финансово- правовых норм. С другой стороны, юридическая ответственность – это реакция на правонарушение. Правонарушение выступает основанием ответственности, без правонарушения нет ответственности.

Следует заметить, что  финансово-правовая ответственность влечет для правонарушителя определенные отрицательные последствия имущественного характера, обусловленные спецификой финансово-правовых санкций. В сфере публичного финансового хозяйствования государство стремится получить возмещение  материального ущерба, причинённого ему финансовым правонарушением, а также наказать правонарушителя в денежной форме, присущей сфере финансово – правового регулирования.⁹

Финансово — правовая ответственность реализуется в  специфической процессуальной  форме. Общей  целью финансово — правовой ответственности является обеспечение реализации финансово — правовых норм.

К числу принципов финансово — правовой ответственности следует отнести принципы законности, соразмерности, однократности, индивидуализаций наказания, полного возмещения причиненного материального вреда, обеспечения финансового правопорядка и финансовой дисциплины.

Следует заметить, что  в настоящее время финансово-правовая ответственность как вид юридической  ответственности пока еще находится в стадии формирования. В современных условиях рынка установление финансово- правовой ответственности является обязательной составной частью финансово- правового регулирования.

За финансовые правонарушения к правонарушителю, как правило, применяются финансово-правовые санкции. Итак, финансовые санкции — это меры государственного принуждения (мера финансово-правовой ответственности), предусмотренные финансово-правовыми нормами, возлагающими на правонарушителей дополнительные обременения в виде финансовых пеней и штрафов.

Ответственность за финансовые правонарушения носит финансово-правовой характер. В зависимости от нормативного правового акта предусматривающего (устанавливающего) тот или иной вид юридической ответственности и от характера правонарушения в области функционирования финансовой системы государства устанавливаются следующие виды юридической ответственности: административно — правовая; уголовно правовая; финансово - правовая. При этом финансовые правонарушения выступают в виде: административного правонарушения (проступка); уголовного преступления; финансового правонарушения. Следовательно, за финансовые правонарушения административно — правового и уголовно - правового характера наступает соответственно административная и уголовно -правовая ответственность. За финансовое правонарушение, представляющее собой противоправное, виновное действие либо бездействие нарушающий установленный финансово – правовым и нормами порядок функционирования финансовой системы предусматривается финансово-правовая ответственность.

Данная ответственность  представляет собой особый вид юридической  ответственности, отличный от таких  видов, как уголовно-правовая и административно-правовая. В свете сказанного финансово-правовая ответственность характеризуется следующими признаками:

1) она установлена непосредственно финансовым законодательством, т. е. меры этой ответственности выступают в качестве элемента финансово-правовых норм;

2) данная ответственность выступает мерой наказания лица за неисполнение или ненадлежащее исполнение им своих обязанностей в качестве субъекта (участника) финансового правоотношения. Причем к ответственности привлекается именно субъект финансового правоотношения (независимо от того, кто им является: физическое или юридическое лицо), а не, скажем, должностное лицо юридического лица либо иной его работник;

3) привлечение лица к финансово правовой ответственности осуществляется во внесудебном порядке соответствующим финансовым органом государства.

В теоретическом плане данная ответственность отличается от административной следующими признаками. Во-первых, принято считать, что субъектом административной ответственности не может быть юридическое лицо, им является физическое лицо. Здесь же субъектом ответственности может выступать и юридическое лицо (например, организация налогоплательщик). Во-вторых, составы административных финансовых правонарушений в Кодексе об административных правонарушениях, а состав («чисто» финансовых правонарушений — в актах финансового законодательства). Привлечение, в-третьих, правонарушителя к административной ответственности производится по правилам производства по делам об административных правонарушениях, установленных КоАП, привлечение же к финансово-правовой ответственности регулируется нормами финансового законодательства.

Впрочем, это различия носят, следует признать, теоретический характер, поскольку в практике правового регулирования ответственности за совершение финансового правонарушения государство может предусмотреть административную ответственность (с включением ее непосредственно в Кодекс об административных правонарушениях) не только физических, но и юридических лиц. В этой ситуации качественное отличие административных и финансовых правонарушений начинает исчезать.

Мерами финансово-правовой ответственности выступают, как уже отмечалось, пеня и штраф, рассчитанные, как правило, в процентах от суммы невыполненного финансового обязательства (например, от суммы неуплаченного налога).

Отдельного разговора  заслуживает порядок производства по делам о финансовых правонарушениях. Рассмотрим этот порядок на примере производства по делам о взыскании налоговой задолженности. Сама налоговая задолженность включает в себя сумму неуплаченного налога (недоимки), а также сумм пени и штрафа. Взыскание налоговой задолженности, включая пени и штраф, производится в бесспорном порядке на основе одностороннего решения соответствующего финансового органа.

При этом погашение налоговой задолженности производится в следующей последовательности: сначала взыскиваются начисленные пени, затем, штраф и лишь в последнюю очередь — сумма недоимки. Поэтому если у налогоплательщика не хватает денег для полного погашения налоговой задолженности, то он может оказаться в состоянии вечного должника перед государством, даже при уплате пени и штрафа, основная сумма долга — недоимка будет порождать новые пени и штрафы.

Погашение налоговой  задолженности производится за счет денежных средств находящихся на банковском счете  налогоплательщика, списание средств со счета в пользу бюджета производится на основании  платежного поручения налогового органа, которое банк обязан исполнить в обязательном порядке и в первую очередь.

Если денежных средств, находящихся на банковском счету  налогоплательщика недостаточно для  погашения налоговой задолженности, то погашение следует за счет денежных средств дебитора (должника) этого налогоплательщика.

Если этих денег не хватило, то погашение идет за счет имущества налогоплательщика, которое  перед этим по решению налогового органа проходит  стадию «ограничения в распоряжении».

Налоговые органы имеют право без согласия налогоплательщика — юридического лица индивидуального предпринимателя  обратить взыскание на ограниченное в распоряжении имущество налогоплательщика в пределах суммы налоговой задолженности.

Реализация ограниченного  в распоряжении имущества осуществляется на специализированном аукционе. Таким образом, налоговые органы по существу обладают правом конфискации имущества (в виде денег и материальных ценностей) налогоплательщика в счет погашения недоимки, пени и штрафа. Именно это вызывает сомнения в законности столь широких полномочий налоговых органов. Однако, прежде всего выясним, что представляет собой в данной правовой  конструкции пеня. Дело в том, что ранее пеня традиционно рассматривалась в качестве налоговой санкции, т.е. вида наказания за противоправные действия налогоплательщика, выразившиеся в ненадлежащем исполнении налогового обязательства. Сейчас же имеется тенденция считать пени как способ обеспечения исполнения налогового обязательства. Однако это вовсе не раскрывает правовой природы пени. Штрафные санкции также рассматриваются в качестве меры обеспечения исполнения обязательства. Например, в соответствии с Гражданским кодексом неустойка, разновидностями которой выступает как штраф, так и пени, выступает и способом исполнения обязательства, и мерой имущественной ответственности за его неисполнение (статьи 293 и 351 ГК).¹⁰ То есть, будучи налоговой санкцией, пени, в то же время выступает в качестве меры обеспечения обязанности по уплате налога. Таким образом, выступление пени в качестве меры обеспечения исполнения налогового обязательства вовсе не лишает ее функции налоговой санкции. В итоге возникает конструкция, когда за некоторые виды налоговых правонарушений будет существовать двойная юридическая ответственность: и в виде пени, и в виде штрафа.

Существует также мнение, что пеня, опять-таки не являясь санкцией, выступает способом возмещения убытка государства, возникшего в результате неуплаты налога. Если проводить аналогию с гражданским правом, то пеня выступает  в качестве способа некоего возмещения той упущенной выгоды, которая возникает у государства вследствие не поступления денежных сумм, которыми оно обладало бы при своевременной и полной уплате налога. Такое понимание финансово-правовой пени выгодно для финансовых органов, поскольку дает основание для ее бесспорного взыскания самим финансовым органом вместе с недоимкой.

Нисколько не возражая против права государства на возмещение убытков, возникших вследствие неуплаты, несвоевременной уплаты или неполной уплаты налога или выполнения других финансовых обязательств, отметим, что такое понимание пени отличается от традиционного, согласно  которому она выступает способом наказания лица, не качественно выполнившего или вообще не выполнившего свое обязательство.

Таким образом, пеня, выполняя роль и способа обеспечения исполнения обязательства, и способа возмещения убытка в форме улучшенной выгоды, при всех обстоятельствах является санкцией, т.е. выполняет роль той юридической ответственности, к которой привлекается правонарушитель.

Кроме того, в каком  бы качестве мы не рассматривали пени, вызывает возражение ее взимание в  бесспорном порядке на основе одностороннего акта финансового органа. Взыскание  пени, как и самой недоимки, означает принудительное лишение  субъекта его собственности. Между тем согласно статьи 26 Конституции  Республики Казахстан никто не может быть лишен своего имущества. Иначе как по решению суда».¹¹ Поэтому в случае спора по поводу наличия самой недоимки, в соответствии с указанной статьей Конституции взыскание пени, начисленной за несвоевременную уплату налога должно, производится в судебном порядке. Попутно отметим, что ранее налоговое законодательство предусматривало взыскание недоимки и пени в бесспорном и одностороннем порядке лишь с юридических лиц, в отношении физических лиц был установлен судебный порядок. Теперь же нет никакой разницы — все производится в бесспорном порядке.

Принудительное взыскание  штрафов за нарушения налогового законодательства, что выступает  формой привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, также осуществляют непосредственно налоговыми органами, т.е. во внесудебном порядке. По существу это означает наделение налоговых  органов функциями судебного органа, что противоречит статье З Конституции. Для сравнения отметим, что в большинстве стран налоговые штрафы взимаются в судебном порядке. Что выступает как определенное достижение в области обеспечения конституционной законности в сфере налогообложения.

Второй вопрос, который  возникает преступностью в связи с принудительным взиманием налоговой задолженности, связан с очередностью исполнения банком требования налогового органа при наличии нескольких требований к банковскому счету налогоплательщика и при недостаточности на нем денежных средств, для удовлетворения всех предъявленных требований. Предусмотрено, что требования налоговых органов должны исполняться в первоочередном порядке. Таким образом, фискальные интересы государства поставлены выше интересов всех других лиц, в том числе требований по выплате заработной платы. Однако, к примеру, устанавливая очередность требований кредиторов при ликвидации юридического лица, Гражданский кодекс установил для таких поручений четвертую очередь (ст. 51).