Бюджетування результативності

Є метод, пов’язаний як з кореляційним аналізом, так і з методом потреб; він передбачає застосування факторів. Відстежуючи обсяги роботи та витрат на виконання цих обсягів у минулому, обчислити обсяги фінансування бюджетних запитів видається суто арифметичною справою. Метод аналізу попиту наголошує на взаємозв’язку між якістю, кількістю послуг та методами їх надання. Він виходить з того, що між попитом на послуги та бажанням платити за них (або одержати певне субсидування за кошт бюджету), існує взаємозв’язок. Однак, як правило, на аналізі попиту наголошується лише в діяльності державних підприємств, що пов’язано із складнощами, які виникають при аналізі та визначенні вартості потреб попиту.

В основі методу дисконтування, що застосовується при створенні бюджетних оцінок, лежить уявлення про те, що долар сьогодні коштує більше, ніж завтра. Для визначення теперішньої вартості поданого запиту (зазвичай, багаторічного) застосовують дисконтні (облікові) ставки. Дисконтування особливо корисне під час розгляду альтернативних варіантів, оскільки воно дозволяє привести майбутні інвестиції державних коштів до їх звичайної бази — їх чистої теперішньої вартості. Хоча у цьому підручнику розглянуто різні приклади цих методів, ступінь їх розуміння та корисність залишаються обмеженими без глибокого усвідомлення їх наріжного каменю — ідеї витрат та вартості одиниці продукції.

Витрати

Вартісний вимір витрат (cost) пов’язаний з обміном чогось, що має цінність, зазвичай грошей, на щось інше, наприклад, послуги. Коли при цьому відбувається зменшення чистих активів, то застосовується поняття “витрати” (expense), а коли зменшується чиста сума поточних активів, то застосовується поняття “видатки” (expenditure). Основним у процесі аналізу витрат є визначення одиниці продукції (товарів, робіт, послуг) та калькуляція вартості (витрат). Для визначення витрат основним фактором є одиниця послуг (товарів, робіт). Цілком імовірно, що більшість управлінців знайомі з калькуляцією витрат на програми, проте калькуляція вартості програм зазвичай тяжіє до узагальнення, оскільки тут уже йдеться про цілу низку послуг. Це стосується й операційних витрат. Однак, з точки зору визначення вартості по відношенню до послуг, слід приділити основну увагу одиниці продукції.

Для того, щоб ту чи іншу одиницю послуги можна було застосовувати для калькуляції витрат, вона має відповідати таким критеріям: вона має бути “матеріальною”, ексклюзивною та однорідною. Перший критерій задовольняється тоді, коли існує домовленість про те, що буде робитися, ким та для кого. Послуга є ексклюзивною в тому сенсі, що персонал не може виконувати дві справи одночасно. Вона є однорідною, коли завдання, що вирішуються за допомогою послуги, залишаються відносно незмінними від одного її надання до іншого. Тут ідеться про окрему одиницю надання послуги.

Для визначення одиниці послуги не менш важливим є те, щоб послугу можна було оцінити кількісно. (Як зазначалося вище, кількісні показники мають вирішальне значення й у інших аспектах управління результативністю). Наприклад, показники обсягів роботи та результатів можуть кількісно характеризувати одиницю послуг. Визначаючи кількісний аспект одиниці послуг, важливо не плутати саму послугу з одиницею її вимірювання. Наприклад, якщо розслідування щодо порушень прав дитини є одиницею послуги, то одиницею її вимірювання може слугувати кількість таких розслідувань.

Витрати традиційно поділяють на прямі (витрати на робочу силу: заробітну плату та премії, інші прямі витрати: обладнання й матеріали) та непрямі (адміністративні: конкретного відділу органу влади та всього органу влади; засоби: експлуатаційні та активи тривалого використання). До прямих належать витрати, які можна закріпити за конкретними об’єктами. До непрямих витрат належать такі, здійснення яких необхідне для забезпечення нормального функціонування підприємства, їх не можна безпосередньо пов’язати з конкретною послугою чи підрозділом.

Є й інші концепції витрат. Згідно з цими концепціями витрати можуть бути: загальні; фіксовані; змінні; витрати минулих періодів; додаткові; ті, яких можна уникнути; витрати, пов’язані з “життєвим циклом” товару; питомі витрати; витрати, понесені через невикористання інших можливостей. Загальні витрати — це загальна сума витрат, понесених у зв’язку з наданням послуги (наприклад, загальна вартість послуги складається з прямих та непрямих витрат). Фіксовані витрати — це витрати, які не змінюються залежно від зміни обсягу послуги (наприклад, оренда будинку). Змінні витрати — це витрати, що змінюються залежно від зміни обсягів послуги (наприклад. витрати на утримання персоналу). До витрат минулих періодів належать витрати, понесені у минулому (наприклад, уже існуючі об’єкти). Додаткові витрати пов’язані з приростом загальних обсягів витрат, спричиненим зростанням обсягів послуг (наприклад, при щоденні видачі талонів на харчування замість видачі раз на тиждень). Витрати, яких можна уникнути, — це витрати, які не з’явилися б, якби не відбувалася певна діяльність. Витрати, пов’язані з “життєвим циклом” товару — це витрати, понесені впродовж терміну експлуатації товару (наприклад, усі витрати, понесені у зв’язку з експлуатацією авто, починаючи з моменту його придбання і до його продажу). Питомі витрати — це вартість виробництва одиниці послуг. Витрати, понесені через невикористання інших можливостей — це втрати від того, що ми не зробили щось інше, тобто, втрата вигоди від діяльності, яка могла б відбутися.

Ці концепції витрат залишаються лише концепціями, доки їх не починають ефективно використовувати. Для того, щоб керівник міг у повному обсязі скористатися своїм правом на проведення аналізу витрат, необхідно запровадити облік витрат в установі.

Хоча зараз облік виробничих витрат у державному секторі лише починає формуватися, очікується, що у майбутньому він посяде більш важливе місце, по мірі того, як його прийоми та практичне застосування краще відповідатиме потребам державного сектору. Широкому застосуванню концепцій вартості заважає відсутність належної облікової бази, але посилатися на це, щоб виправдати брак уваги до цих концепцій, не слід. Ці концепції варто впроваджувати там і коли це потрібно.

Наприклад, розглядаючи економічніші шляхи надання послуг на території певної громади, один з фахівців запропонував застосувати метод концепцій витрат. (Kelley, с. 33 37). Цей підхід передбачає створення матриці варіантів послуг і моделей управління. Така матриця містить опис усієї низки послуг, які пропонуються підрозділом, та основних потенційних варіантів. Приклад XIV знайомить з цією початковою матрицею:

ПРИКЛАД XIV: Відділ соціальної допомоги міста Гоблер

Послуги/Варіанти

ПОСЛУГИ

Талони на харчування Бензин Працевлаштування

ВАРІАНТИ

Скасувати послугу

Перерозподілити працівників

Скоротити обсяги надання послуги

Підвищити результативність

Замовити надання послуги підрядній організації

Приватизувати

Замінити обладнання

Стягувати плату за послугу

Статус-кво

Сама розробка такої матриці керівником забезпечить реальне підґрунтя для обговорення різних варіантів. Однак це обговорення можна підкріпити визначенням доцільності застосування кожної концепції витрат до кожного варіанту. У прикладі XV проілюстровано розвиток матриці в цьому напрямку.

Вправа XV: Відділ соціальної допомоги міста Гоблер

Матриця витрат на соціальну допомогу

Прямі Додаткові Фіксовані Питомі Змінні Яких можна уникнути “Життєвого циклу” Загальні

Варіанти

Скасувати послугу

Перерозподілити працівників

Скоротити обсяги надання послуги

Підвищити результативність

Замовити надання послуги підрядній організації

Приватизувати

Замінити обладнання

Стягувати плату за послугу

Статус-кво

Перевіряючи доцільність застосування окремої концепції ціни щодо конкретної послуги, керівник може визначити фінансові наслідки певного варіанту і його потенційні побічні результати. Під час проведення такого аналізу необхідно зважати не лише на загальні витрати. Наприклад, витрати, яких можна уникнути, набувають значення під час розгляду питання впровадження змін, спрямованих на скорочення обсягу витрат або підвищення результативності. Витрати минулих періодів стають актуальними, якщо необхідно закупити обладнання, але вони втратять свою актуальність, якщо обладнання вже придбано. Нарешті, варто звернути увагу на різницю між витратами та ціною (платою).

У сфері суспільних послуг, як ні в якій іншій, орган державної влади може встановлювати плату на основі фактичної собівартості послуги, перевищувати її або ж занижувати. Взаємозв’язок таких категорій як собівартість і ціна, зазвичай, є головним політичним питанням, яке вирішує виборний орган влади. В основі цього рішення можуть лежати такі чинники як спроможність населення сплатити за послуги, очікувана вигода, чи бажання заохотити до споживання послуги. Плата може застосовуватися як фактор впорядкування попиту на послугу та розподілу обмежених ресурсів. Однак здебільшого рішення про впровадження плати, розмір якої перевищує собівартість послуги, диктується необхідністю вивільнити існуючі ресурси.

Загальні витрати

Під час калькуляції вартості послуги керівник часто залишає поза увагою або ігнорує непрямі витрати. Це можна пояснити браком знань або нерозумінням цієї економічної категорії. Проте розрахунок загальної вартості послуги вимагає врахування накладних або непрямих витрат, пов’язаних з наданням послуги. У деяких організаціях частка непрямих витрат визначається центральним відомством або підрозділом, що можна пояснити браком достатньої інформації, відсутністю баз даних чи облікової бази для обрахунку непрямих витрат у сфері послуг. Насправді ж непрямі витрати — це витрати, що так би мовити “додаються до ціни послуги зверху”. Однак треба ще вирішити, яким чином розподілити накладні витрати, тобто яку частку цих загальних накладних витрат включити у вартість даної послуги. Узагальнено відповідь на це питання можна сформулювати так: конкретна частка повинна відображати корисність непрямої діяльності для даної послуги. Кількісно визначити таку корисність — справа нелегка. Здебільшого користуються двома підходами. Один підхід передбачає розподілення накладних витрат на складові частини та застосування показника вигоди по кожній компоненті як основи для розподілу. Наприклад, непрямі витрати на персонал будуть розподілені, виходячи з того, яка частина працівників бере участь у наданні цієї послуги.

Інший підхід — “швидкий та приблизний”. Згідно з ним, розподіл здійснюють, виходячи з частки даного відділу або послуги у загальному бюджеті організації. Наприклад, бюджет відділу соціального забезпечення муніципалітету міста Гоблер становить 18% від загального бюджету муніципалітету, а відтак, на його долю припадає 18% накладних витрат муніципалітету міста. Аналогічний принцип можна застосувати і в межах відділу.

Якщо непрямі (адміністративні) витрати муніципалітету міста Гоблер на систему соціальної допомоги, що складають $102 306,00, становлять 31% загального бюджету, то частки програми забезпечення талонами на харчування та програми надання допомоги з працевлаштування становитимуть відповідно 61% та 39% їх загальної вартості ($224 853,00). Таким чином, непрямі (адміністративні витрати, включені у програму надання карток на продукти харчування становитимуть $62 407,00 ($102 306 x 0,61) та $39 899.00 ($102 306 x 0,39) на послуги з надання допомоги в працевлаштуванні. Оскільки всім підрахункам властива похибка (у даному разі — округлення), необхідно чітко виписати такі моменти, як доцільність, необхідність та можливі похибки (наприклад, зазначивши, як було зроблено розрахунок, чому він був необхідний (через брак якіснішої облікової інформації) та вказати, що було зроблено округлення). Саме на основі такого обрахунку і був складений бюджет результативності міста Гоблер, поданий у прикладі II.

Для аналізу витрат застосовуються й інші методики спрощення, наприклад, затрати на “додаткові блага” обчислюють як відсоток від обсягу заробітної плати. Наприклад, “додаткові блага” можуть становити 25% загального обсягу витрат на заробітну плату. Хоча трапляється, що працівники мають відпустку різної тривалості, або їх програми страхування укладатимуться за різними процентними ставками, середній відсоток може і часто слугує основою розпису цих витрат.

Для обчислення фактору витрат на робочу силу, треба знати кількість робочих днів та днів, коли працівник може вийти на роботу. Якщо працівник працює за схемою “п’ять + два”, тобто через кожні п’ять днів він/вона мають два вихідних дні, то кількість робочих днів у році (365 днів) становитиме: [365 бажаних робочих днів/(5 + 2)] x 5 = 260,07 оплачуваних днів. Неробочі дні (наприклад, свята, лікарняні, відпустка, відгули) необхідно вирахувати з суми оплачуваних днів. Припустимо, що кожен працівник має право на 13 днів свят, 12 по лікарняному, у середньому 14 днів відпустки та 5 відгулів, то щороку сума оплачуваних вільних від роботи днів разом становитиме 44. Відтак, отримаємо 216,07 (260,07 44) днів, тобто реальну кількість робочих днів. Коефіцієнт “чистої” робочої сили визначається шляхом ділення бажаної кількості робочих днів на дійсну їх кількість. У нашому прикладі коефіцієнт “чистої” робочої сили становитиме 1,689 (365/216,07). Провівши такі обрахунки, керівник знає, що, для того, щоб заповнити одну посаду на кожній зміні, потрібно понад 1,5 працівника з повним робочим навантаженням.

При обчисленні операційних витрат часто нехтують таким фактором як амортизація обладнання. Обсяги річних витрат на бензин, масло, обслуговування, шини та страхування отримаємо зі статей виробничих витрат, а от амортизацію відображають не часто. Амортизаційні відрахування можна обчислювати на основі “життєвого циклу” (терміну експлуатації). Вартість автомобілю амортизують, користуючись показником тривалості чи кілометражу пробігу. Наприклад, авто коштує $10 000. Припускаємо, що термін його корисної експлуатації становить чотири роки/80 000 міль, а залишкова вартість — $1 000, тоді його амортизацію можна розрахувати на основі прямолінійного методу:

Загальна початкова ціна авто $10 000

Мінус залишкова вартість (1 000)

Загальна чиста вартість 9 000

Чиста вартість, поділена на 4 $2 250

Якщо на авто було встановлено додаткове обладнане вже після його придбання, то до амортизаційних відрахувань необхідно додати відповідні витрати. Загальні операційні витрати на кожну милю пробігу такого авто можна розрахувати таким чином (інші річні показники розраховано на основі інформації за попередні періоди):

Авто: $2 250

(Амортизація)/20 000 миль = $00,11

Обслуговування: $245/20 000 миль = 0,01