Приобретение автотранспорта

Вторым по важности документом, подтверждающим именно ремонтный характер проведенных работ, является смета на ремонт. Она составляется на основании дефектной ведомости. Смету, как правило, составляют специалисты технического отдела организации. Также смету может составить сторонняя специализированная организация. На основании сметы выписываются наряды на проведение работ и накладная на получение со склада запасных частей и материалов (например, лимитно-заборная карта по форме N М-8, утвержденной Постановлением Госкомстата России N 71а).

Если ремонт производится подрядным способом, то с подрядчиком-автомастерской заключается договор на проведение ремонта. Подрядчик также должен составить смету на проведение ремонтных работ, в которой указываются перечень ремонтных работ и стоимость услуг подрядчика.

Передача автомобиля в автомастерскую оформляется актом приемки-сдачи автомобиля (унифицированной формы нет). В том случае, если организация самостоятельно закупает запасные части и материалы для ремонта, а подрядчик лишь проводит сам ремонт, также необходимо оформить накладную на отпуск материалов на сторону по форме N М-15.

После выполненного ремонта (как хозяйственным, так и подрядным способом) обратная приемка автомобиля оформляется актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (форма N ОС-3). Также вносятся изменения в инвентарную карточку автомобиля (форма N ОС-6).

Таким образом, при проведении ремонтных работ у организации обязательно должны быть оформлены следующие документы:

- приказ руководителя о проведении ремонта;

- дефектная ведомость;

- смета;

- договор с автомастерской (если ремонт проводится подрядным способом);

- акт о передаче автомобиля в ремонт (форма N ОС-2 либо иной документ);

- накладная на получение запасных частей, наряд на проведение работ (если ремонт проводится хозяйственным способом);

- акт о приемке автомобиля из ремонта (форма N ОС-3);

- вносятся изменения в инвентарную карточку автомобиля (форма N ОС-6).

Переквалификация произведенных расходов

Выше мы уже отмечали, что налоговые органы зачастую переквалифицируют ремонтные работы как реконструкцию или модернизацию (особенно если в ходе ремонта была заменена какая-либо часть автомобиля). Связано это с тем, что работы по реконструкции и модернизации увеличивают первоначальную стоимость автомобиля (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете) и погашаются в дальнейшем посредством начисления амортизации, тогда как ремонтные работы списываются в текущем периоде.

Определения ремонта нет ни в нормативных бухгалтерских документах, ни в Налоговом кодексе РФ, поэтому на практике у бухгалтеров очень часто возникают вопросы по отнесению проведенных работ к ремонту или реконструкции.

Исходя из нормы п. 20 ПБУ 6/01 под модернизацией (реконструкцией) подразумеваются работы, приведшие к улучшению (повышению) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств с пересмотром срока полезного использования по этому объекту.

В целях налогового учета следует применять понятия реконструкции, модернизации и технического перевооружения, содержащиеся в Налоговом кодексе. Так, согласно п. 2 ст. 257 НК РФ:

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, к работам по модернизации, реконструкции относятся только те работы, которые влекут за собой изменение назначения объекта (технологическое или служебное), повышение технико-экономических показателей в целях увеличения мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, замену морально устаревшего и физически изношенного оборудования на более производительное.

Следовательно, если проведенные на автомобиле работы не изменили его назначение, а повышение технико-экономических показателей не сказалось на увеличении его производительности, то говорить о реконструкции или модернизации автомобиля, с нашей точки зрения, некорректно. Соответственно, первоначальная стоимость автомобиля не должна увеличиваться.

Даже в том случае если в процессе ремонта одна деталь была заменена на новую, более мощную (что часто касается двигателей), и в целом производительные характеристики повысились, то, с нашей точки зрения, такие работы также должны квалифицироваться как ремонтные. При этом налоговые органы в данных случаях приходят к выводу о том, что произведена реконструкция, модернизация или техническое перевооружение автомобиля.

Так, например, в Письме от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358 Минфин России разъяснил, что расходы по замене агрегатов, установленных на самолет, на новые, с улучшенными техническими характеристиками, следует отнести к расходам по техническому перевооружению основного средства.

Очевидно, такую позицию контролирующие органы будут применять и при замене деталей на автомобиле.

Суды в такой ситуации не всегда поддерживают точку зрения налоговых органов.

Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 14.09.2009 N КА-А40/8093-09 предметом спора стала замена кабины автомашины "КамАЗ-54105". Общество приобрело кабину со спальником и установило ее взамен старой. По мнению Общества, оно провело капитальный ремонт автомашины. Налоговый орган посчитал, что была произведена реконструкция, Общество обязано было увеличить первоначальную стоимость автомобиля, и доначислил налог на имущество.

Суд указал, что:

Цель капитального ремонта - восстановить утраченные первоначальные технические характеристики автомобиля.

Замена кабины на автомобиле не может являться достройкой, дооборудованием реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением в понятии п. 2 ст. 257 НК РФ, поскольку не изменяет технологического или служебного назначения автомобиля и не наделяет автомобиль другими новыми качествами.

Замена кабины в автомобиле не подпадает также под понятие "реконструкция" и "переустройство" существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств, в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Кроме того, кабина не может являться объектом основных средств в бухгалтерском учете, поскольку не отвечает требованиям п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", то есть не может использоваться в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации.

Доначисление налога на имущество было признано необоснованным.

В другом деле (Постановление ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9111/08-С3) налоговый орган доначислил налог на прибыль, считая, что Общество неправомерно включило в состав расходов затраты на ремонт автомобиля "ГАЗ-2705", а именно стоимость услуг по установке кузова и блока цилиндров, а также стоимость кузова и блока цилиндров, установленных на указанную машину.

Суд в отношении блока цилиндров указал, что:

Согласно Положению "О техническом обслуживании и ремонте подвижного состава автомобильного транспорта", утвержденному Министерством автомобильного транспорта РСФСР 20.09.1984 и согласованного с Министерством автомобильной промышленности СССР от 23.07.1984, блок цилиндров является базовой корпусной деталью двигателя.

Расходы по замене блока цилиндров (стоимость блока цилиндров и стоимость работы) осуществлены обществом в целях ремонта вышедшего из строя двигателя путем замены неисправной базовой корпусной детали.

Кроме того, Общество документально подтвердило ремонтные работы. Оно представило договор с подрядчиком ООО "Авторемцентр", заказ-наряд на осуществление замены блока цилиндров на снятом двигателе, акт приемки выполненных услуг, паспорт технического средства автомобиля "ГАЗ-2705" - с внесенной отметкой о замене двигателя.

Замена цельнометаллического кузова модификации 2705 была произведена на кузов такой же модификации. Услуги по замене кузова также были приняты и оплачены Обществом. В паспорт технического средства - автомобиля "ГАЗ-2705" - была внесена отметка о замене кузова. Суд пришел к выводу, что:

целью и итогом выполненных работ явилось приведение автомашины "ГАЗ-2705" - в надлежащее рабочее состояние, а не изменение ее технологического или служебного назначения, а именно не изменилась грузоподъемность автомашины и иные технические характеристики, также основное средство не приобрело новых качеств.

Спорные расходы были обоснованно признаны в составе затрат на ремонт при исчислении налога на прибыль.

К подобным выводам пришли судьи ФАС Московского округа в Постановлении от 24.09.2007 N КА-А40/9601-07 в отношении замены двигателя автомобильного крана. Ремонт производился путем замены вышедшего из строя двигателя на двигатель аналогичной марки, пригодный для эксплуатации. Кроме того, при замене двигателя технические данные автокрана не изменились. Суд указал, что:

замена неисправного двигателя автокрана на пригодный для эксплуатации, если целью замены является восстановление исправности изделия, относится к работам по ремонту. Операция по замене двигателя правильно квалифицирована как капитальный ремонт, а затраты правомерно включены заявителем в состав расходов по ст. 260 НК РФ.

К интересному выводу пришли судьи ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 21.08.2007 по делу N А56-20587/2006 в ситуации, когда на катер был установлен двигатель, в два раза превышающий мощность старого двигателя (с 75 л. с. до 150 л. с.). Суд указал, что:

При разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет не то обстоятельство, как изменились его эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность инвентарного объекта, не изменившего выполнение своих функций в целом.

Замена двигателя речного судна вызвана его поломкой и не влечет ни изменения технологического или производственного назначения речного судна, ни его эксплуатационных качеств, вследствие чего замена двигателя не может рассматриваться как модернизация объекта амортизируемого имущества.

Произведенные работы являются ремонтом, а не модернизацией и техническим перевооружением, так как они относятся к работам по замене изношенных элементов (конструкций) на более экономичные (прочные).

Между тем существует и отрицательное для налогоплательщика дело. Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.04.2007 N А33-26135/05-Ф02-1027/07 суд принял позицию налоговых органов. Общество посчитало, что врезка люка в автомобиль и установка защиты картера относятся к ремонтным работам, поскольку в результате врезки люка у автомобиля не возникло новой функции, автомобиль по-прежнему выполняет свою единственную функцию - перевозку пассажиров. Установка картера также не повлекла изменения технического или служебного назначения, усовершенствования качественных технических характеристик автомобиля. Налоговый орган расценил данные работы как модернизацию автомобиля.

Суд установил, что:

установка защиты картера была вызвана необходимостью предотвращения от механических повреждений узлов и агрегатов, расположенных в низших точках автомобиля, предотвращения несанкционированного доступа к узлам и системам сигнализации снизу, защиты электропроводки, электроагрегатов и электрических разъемов от окисления и грязи, улучшения аэродинамических свойств автомобиля - снижения расходов топлива, усиления связки с дорогой и повышения управляемости. При врезке люка у автомобиля возникает новая функция (качество).

Суд признал данные работы дооборудованием автомобиля.

Таким образом, при квалификации проведенных работ как ремонтных или как работ по реконструкции, модернизации бухгалтеру, прежде всего, следует исходить из заключений специалистов технических служб организации. Именно они обладают специальными познаниями и могут определить, относится ли та или иная операция к ремонтным работам. Кроме того, следует оценить, произошло ли изменение назначения автомобиля, если была произведена замена какого-либо узла, то привела ли она к появлению новых качеств. Главным из критериев признания работ ремонтными будет являться факт сохранения работоспособности автомобиля в целом, без изменения его функций. Необходимо помнить и о правильном оформлении документов на проведение ремонта автомобиля. При соблюдении вышеперечисленных мер при спорах с налоговым органом о верном установлении характера проведенных работ у организации появляется шанс отстоять свою правоту в суде.

2.4. Прочие расходы на автотранспорт

Мойка автомобилей

В бухгалтерском учете в силу п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 расходы по оплате услуг специализированной организации по мойке автомобиля являются расходами по обычным видам деятельности.