Автор: Пользователь скрыл имя, 19 Марта 2012 в 13:10, курсовая работа
Становясь собственником автотранспорта, организация в силу п. 3 Постановления Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" обязана его зарегистрировать в органах ГИБДД в течение срока действия регистрационного знака "Транзит" или в течение 5 суток после приобретения (данный срок распространяется также на случаи таможенного оформления, снятия с учета транспортных средств, замены номерных агрегатов или возникновения иных обстоятельств, потребовавших изменения регистрационных данных).
Так, в Постановлении от 06.07.2009 по делу N А56-50333/2008 ФАС Северо-Западного округа указал, что:
все путевые листы содержат информацию о показаниях спидометра при выезде и возвращении автомобиля, пробеге и фактическом расходе горючего, подтверждающую факт расходования ГСМ при использовании автомобиля в производственной деятельности. Отсутствие в путевых листах указания на цель поездки, место отправления, место назначения, время выезда и отметки о выполненной работе в данном случае не является основанием для признания расходов документально не подтвержденными.
В Постановлении от 05.03.2008 N Ф09-1053/08-С3 по делу N А76-8742/07 ФАС Уральского округа также пришел к выводу о том, что путь следования автомобиля, а также адрес в маршруте обязательными реквизитами путевых листов не являются.
Стоит отметить, что реквизит "место следования автомобиля" не поименован в перечне обязательных реквизитов путевых листов, установленных Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152.
Периодичность составления путевых листов
В п. 4 Приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152 указывается, что если путевой лист оформляется более чем на один день, то в нем должны быть указаны даты начала и окончания срока, в течение которого путевой лист может быть использован.
Следовательно, Приказ Минтранса России от 18.09.2008 N 152 предусматривает возможность составления путевых листов не каждый день, а по мере необходимости.
Минфин России позволяет составлять путевые листы с той периодичностью, с которой нужно организации.
Так, в Письме Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327 указывается, что первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода.
В Письме от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129 Минфин России подтверждает возможность составления путевых листов один раз в месяц, если путевой лист, составленный с такой периодичностью, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика.
Однако на деле налоговые органы очень часто основываются на том, что путевой лист составляется не каждый день, и убирают из состава расходов расходы на ГСМ. Суды встают на сторону налогоплательщиков.
В Постановлении от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29 ФАС Центрального округа установил, что затраты Общества на приобретение ГСМ за 2005 г. подтверждены кассовыми чеками и авансовыми отчетами, в суд представлены копии путевых листов и командировочные удостоверения, подтверждающие использование автотранспорта в производственных целях. Суд отклонил доводы налогового органа о том, что путевые листы, составляемые не на каждый день, не подтверждают расходы на ГСМ.
В Постановлении ФАС Уральского округа от 09.12.2008 N Ф09-9200/08-С3 по делу N А60-5889/08 рассматривалась ситуация, когда путевые листы оформлялись Обществом с учетом специфики его деятельности один раз в месяц и содержали сведения о ежедневном километраже и маршрутах необходимых поездок работников Общества. Получение бензина и его оплата были документально подтверждены (имелись кассовые чеки АЗС, авансовые отчеты). Доначисление налога на прибыль было признано необоснованным.
Таким образом, можно составлять путевые листы не каждый день, а по необходимости.
2.1.2. Нормирование расходов на ГСМ
При эксплуатации автотранспорта приобретение горюче-смазочных материалов, пожалуй, является самой большой статьей расходов организации.
В бухгалтерском учете приобретение ГСМ относится к расходам по обычным видам деятельности, учитывается в составе материальных затрат (п. п. 7, 8 ПБУ 10/99). Расходы отражаются по фактическим затратам по счету 10 "Материалы", субсчет 10-3 "Топливо".
Списание же ГСМ на расходы, связанные с производством и реализацией, производится с кредита счета 10, субсчет 10-3, в дебет счетов учета затрат (сч. 20, 23, 25, 44 и т.д.) в фактически израсходованном количестве, которое зависит от пробега автомобиля за определенный период времени.
В налоговом учете расходы на покупку ГСМ для автотранспорта могут учитываться либо в составе материальных на основании пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, либо в составе прочих расходов на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, это зависит от вида транспорта. Если речь идет о цеховом транспорте или другом, используемом исключительно в производственных целях, то применяется пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ. Если заправляется служебный транспорт для руководства, то лучше использовать пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Подпунктом 5 п. 1 ст. 254 установлено, что:
к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:
на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.
Подпункт 11 п. 1 ст. 264 НК РФ сформулирован следующим образом:
к прочим расходам, связанным с производствам и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта), расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.
Причем стоит отметить, что в данных положениях ничего не говорится о том, что расходы на приобретение ГСМ должны нормироваться. Обязательное применение установленных норм предусмотрено только для компенсаций за использование для служебных поездок личного транспорта.
Между тем Минфин России настаивает на применении нормирования. Так, в недавнем Письме от 03.09.2010 N 03-03-06/2/57 финансовое ведомство отметило, что:
при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик учитывает Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенные в действие Распоряжением от 14.03.2008 N АМ-23-р.
В том случае, если в отношении некоторых автомобилей не утверждены нормативы расхода топлива и смазочных материалов, организации для обоснованности произведенных расходов могут руководствоваться технической документацией или информаций изготовителей автомобилей (Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6).
Аналогичную точку зрения высказывают и налоговые органы (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 30.12.2009 N 16-15/139308).
Нормы расхода топлива и смазочных материалов, применяемые в настоящее время, были введены в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (далее - Нормы).
В п. 1 данного документа указано, что нормы расхода топлив предназначены для автотранспортных предприятий, организаций, занятых в системе управления и контроля, предпринимателей и др., независимо от форм собственности, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории Российской Федерации.
При этом в п. 3 Норм установлено, что они предназначены в том числе и "для расчетов по налогообложению предприятий". Очевидно, что Минфин и ФНС России руководствуются данными Нормами, основываясь исключительно на положениях п. п. 1 и 3 Норм (предназначены для предприятий и организаций всех форм собственности и применяются в целях налогообложения).
До 2008 г. действовали Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р 3112194-0366-03), утвержденные Минтрансом России 29.04.2003.
Поскольку новые Нормы были введены в действие 14.03.2008, а старые действовали только до 2008 г., то в период с 01.01.2008 по 14.03.2008 утвержденных норм расходов не было. Стоит отметить, что в данный период не было ни одного разъяснения контролирующих органов о том, каким образом должны нормироваться расходы на списание ГСМ.
Заметим, что в Нормах говорится о том, что вводятся они в целях реализации Приказа Минтранса России от 24.06.2003 N 153 "Об утверждении Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте". В свою очередь, Инструкция от 24.06.2003 N 153 является отраслевым документом. В ней установлен единый подход к определению состава и группировки затрат по основной деятельности на автомобильном транспорте, исходя из отраслевых особенностей, при осуществлении грузовых и пассажирских перевозок автомобильным транспортом (п. п. 1, 9 Инструкции от 24.06.2003 N 153). Именно в Инструкции от 24.06.2003 N 153 установлено, что расходы на топливо включаются в состав материальных затрат в расходах по обычным видам деятельности в пределах утвержденных Норм. При этом данный порядок закрепляется в учетной политике автотранспортной организации (п. 40 Инструкции от 24.06.2003 N 153).
Следовательно, Нормы предназначены для учета предельных значений расхода ГСМ в организациях, которые специализируются на оказании автотранспортных услуг.
Также хотелось бы отметить, что в силу п. 1 ст. 4 НК РФ Минтранс России не уполномочен издавать нормативные правовые акты по вопросам налогообложения. Ни Нормы, ни Инструкция от 24.06.2003 N 153 не относятся к актам по законодательству о налогах и сборах и не могут устанавливать порядок исчисления налогов.
Таким образом, позиция Минфина России и ФНС о необходимости нормирования расходов на ГСМ представляется нам необоснованной.
Арбитражная практика в целом складывается благоприятно для налогоплательщиков.
Так, в Постановлении от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29 ФАС Центрального округа указал, что НК РФ не предусмотрено нормирование горюче-смазочных материалов в целях налогообложения прибыли, а Нормы расхода топлива и смазочных материалов, утвержденные Минтрансом, носят рекомендательный характер (Определением ВАС РФ от 14.08.2008 N 9586/08 по делу N А09-3658/07-29 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).
ФАС Московского округа в Постановлении от 28.09.2007 N КА-А41/9866-07 также отметил рекомендательный характер Норм.
В Постановлении ФАС Уральского округа от 20.02.2008 N Ф09-514/08-С2 по делу N А60-8917/07 судьи также встали на сторону налогоплательщика, указав, что:
утвержденные Нормы установлены как базовые в целях организации планирования поставки и контроля расхода топлива и масел и не предназначены для регулирования налоговых отношений. Поскольку законодательством о налогах и сборах или в установленном им порядке не утверждены нормы затрат на содержание служебного автотранспорта, указанные затраты принимаются для целей налогообложения в суммах фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
Между тем существует и отрицательное для налогоплательщика дело. Так, в Постановлении от 01.12.2008 N Ф04-7500/2008(16942-А27-37) ФАС Западно-Сибирского округа признал неправомерным списание организацией в расходы по налогу на прибыль затрат на ГСМ в части, превышающей Нормы. При этом суд указал, что:
Статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает включения в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль сверхнормативных расходов по топливу.
Суд отклонил довод Общества о том, что у него имеется "экономия" топлива по отдельным транспортным средствам, которая может быть использована как доказательство возможности перерасхода топлива по другим транспортным средствам. Суд указал, что расчет нормы расхода ГСМ является элементом учетной политики организации, а расход топлива рассчитывается по каждому конкретному транспортному средству.
Несмотря на то что дело отрицательное, хотелось бы отметить, что касалось оно автобазы, т.е. автотранспортной организации, которая в силу п. 1 Норм и п. 1 Инструкции от 24.06.2003 N 153 обязана применять нормирование расхода ГСМ.
Таким образом, учитывая, что гл. 25 НК РФ не предусматривает нормирование расхода ГСМ, более того, не содержит и отсылок к Нормам, то, по нашему мнению, расходы на приобретение ГСМ должны учитываться при исчислении налога на прибыль в полном размере. При этом стоит учитывать также положения ст. 252 НК РФ о необходимости экономического обоснования произведенных расходов.
Нормы устанавливают меры потребления ГСМ для конкретных марок и моделей автомобилей. Они технически обоснованны и подтверждены испытаниями. И в том случае, если фактические расходы организации на ГСМ будут иметь большие расхождения с установленным нормативом, организации придется доказывать их экономическую обоснованность (повышение потребления ГСМ при смене сезона, старый парк автотранспорта и т.д.), организация может ориентироваться на Нормы в целях снижения себестоимости конечной продукции (работ, услуг).
Таким образом, у организации имеются три варианта учета расходов на ГСМ:
- учитывать по фактическим затратам, подтвердив их экономическую обоснованность (в данном случае организации придется отстаивать свою точку зрения в суде);
- учитывать ГСМ по нормам, установленным организацией самостоятельно (также целесообразно подтвердить их обоснованность);
- учитывать в пределах Норм, установленных Минтрансом России.
2.1.3. Проблемы вычета НДС по приобретенным ГСМ
Если организация приобретает ГСМ за наличный расчет, то, как правило, в кассовых чеках АЗС сумма НДС отдельной строкой не выделена.