Учет финасовых вложений

     Если  резерв под обесценение вложений в ценные бумаги до конца года, следующего после года создания, будет в какой - то мере не использован, эта сумма будет присоединена к финансовым результатам организации.

 

4. Учет  выбытия финансовых вложений

1. Выбытие финансовых вложений

     Выбытием  финансовых вложений из активов организации признается факт единовременного прекращения всех условий принятия их к бухгалтерскому учету. Выбытие должно быть документально оформлено, финансовые риски переданы новому владельцу вместе со способностью финансовых вложений приносить доход.

     Выбытие финансовых вложений происходит в результате их продажи, безвозмездной передачи, погашения обязательств, передачи в виде вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций.

     Теоретически  наиболее правильно оценивать выбывающие единицы учета финансовых вложений по рыночному курсу на день выбытия. Если текущую рыночную стоимость определить невозможно, применяют один из следующих способов оценки:

• по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений;
• по средней первоначальной стоимости;
• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

     По  первоначальной стоимости каждой из выбывающих единиц финансовых вложений оценивают вклады в уставные и складочные капиталы сторонних организаций (кроме акций), предоставленные займы, депозитные вклады в кредитных учреждениях, дебиторскую задолженность, приобретенную на основании уступки права требования. Стоимость каждой единицы бухгалтерского учета выбывающих объектов финансовых вложений равна в этом случае их первоначальной оценке. Финансовый результат выбытия таких объектов равен нулю.

     Более сложную задачу представляет учет продажи ценных бумаг сторонних эмитентов.

2. Учет  продажи ценных бумаг

     Под продажей ценных бумаг понимается их реализация на организованном финансовом рынке и погашение стоимости при выбытии. Продает ценные бумаги их собственник, желая получить дополнительный доход от продажи. Объектами продажи могут быть собственные ценные бумаги и приобретенные у других эмитентов, в том числе у государства. Исходя из экономического содержания финансовых вложений, речь идет о продаже ценных бумаг сторонних эмитентов, предоставлении займов другим организациям.

     Одной из особенностей ценных бумаг является относительно высокая ликвидность, т. е. возможность в случае необходимости  в кратчайший срок превратить их в  наличные денежные средства. По существу, легкореализуемые ценные бумаги являются краткосрочными финансовыми вложениями, покупка которых производится в интересах выгодного помещения временно свободных денежных средств, а продажа — для извлечения дополнительного дохода или при возникновении острой необходимости в наличных деньгах для погашения срочных обязательств организации. Их peaлизация возможна при наличии емкого рынка для продажи ценных бумаг в любой требуемый момент времени.

     В отличие от продажи продукции, товаров, работ и услуг продажа ценных бумаг не учитывается на сопоставительном счете Продаж, а ее результат сразу отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Структура и порядок использования этого счета аналогичны счету Продаж. Доход от продажи ранее приобретенных акций в сумме превышения их продажной стоимости над учетной отражается записью

     Д-т сч. Расчетов с покупателями и заказчиками (62)

     К-т сч. Прочих доходов и расходов (91).

     Списание  проданных ценных бумаг отражают по кредиту счета Финансовых вложений в корреспонденции со счетами  учета денежных средств или расчетов либо по средней первоначальной стоимости, либо по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений.

     Средняя первоначальная стоимость определяется по видам ценных бумаг как частное  от деления суммы стоимости каждого  вида ценных бумаг на их количество, которые складываются из стоимости  и количества остатка ценных бумаг  на начало месяца и их прихода за месяц. Стоимость списываемых финансовых вложений определяется путем умножения количества выбываемых акций и других ценных бумаг на среднюю первоначальную стоимость одной бумаги.

     Пример. Движение определенного вида ценных бумаг характеризуется данными, представленными в таблице 4.

     Сделаем необходимые расчеты исходя из количества этого вида бумаг в размере 790 ед.:

     средняя первоначальная стоимость одной  ценной бумаги

      (30,0 + 15,0 + 17,6 + 21,6) млн руб. : 790 = 106,6 тыс. руб.;

     стоимость остатка ценных бумаг на конец  месяца

     430 106,6 тыс. руб. = 45,8 млн руб.;

     3) стоимость выбывающих ценных бумаг

     84,2 млн руб. — 45,8 млн руб. = 38,4 млн руб.,

       или 360 106,6 тыс. руб. = 38,4 млн руб.

Таблица 4

       

     При оценке списания ценных бумаг по способу  ФИФО из суммы стоимости остатка  данного вида финансовых вложений на начало месяца и прихода за месяц  вычитается стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца. Используя исходные данные и результаты предыдущего примера, сделаем расчет:

     1) стоимость остатка ценных бумаг исходя из цен последних поступлений

     (180 • 120 тыс. руб.) + (250 • 110 тыс.  руб.) = 49,1 млн руб.;

     2) стоимость выбывающих ценных бумаг

     84,2 млн руб. - 49,1 млн руб. = 35,1 млн руб.;

     3) стоимость единицы выбывающих ценных бумаг

     35,1 млн руб. : 360 = 97,5 тыс. руб. 

     Более точные результаты достигаются при применении способа скользящей средней первоначальной стоимости или ФИФО на дату изменения остатка ценных бумаг.

3. Учет  доходов от финансовых вложений

     Операционные  доходы от финансовых вложений поступают в виде дивидендов по акциям, полученным от сторонних организаций, процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, предоставленным займам, в виде доходов от долевого участия в уставных капиталах других организаций, прибыли от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" они признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями.

     Начисление  дивидендов по акциям и доходов от долевого участия в уставных капиталах других организаций отражается в учете бухгалтерской записью

     Д-т сч. Расчетов с разными дебиторами и кредиторами, субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" (76/3)

     К-т сч. Прочих доходов и расходов (91).

     Получение дивидендов и доходов:

     Д-т сч. Расчетных счетов (51), Валютных счетов (52)

     К-т сч. Расчетов с разными дебиторами и кредиторами(76).

     Начисление  и поступление процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам оформляются такими же записями

     Проценты, полученные или подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств, следует учесть записью

     Д-т сч. Расчетных счетов (51) — в сумме процентов полученных

     Д-т сч. Финансовых вложений (58) — в сумме процентов начисленных

     К-т сч. Прочих доходов и расходов (91).

     Прибыль от передачи имущества в счет вклада по договору простого товарищества в сумме превышения стоимости вклада над его балансовой оценкой отражается записью

     Д-т сч. Финансовых вложений (58)

     К-т сч. Прочих доходов и расходов (91).

     Прибыль от деятельности простого товарищества, при создании которого был осуществлен  вклад денежных средств, в части, подлежащей получению участниками договора, учитывают по дебету счета Расчетов с разными дебиторами и кредиторами и кредиту счета Прочих доходов и расходов.

     Некоторую специфику имеет учет доходов  от государственных краткосрочных  обязательств (ГКО) и других бескупонных  ценных бумаг, в том числе эмитированных субъектами Российской Федерации и органами местного самоуправления. Здесь процентами признается любой заранее заявленный или установленный доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству. Величина дисконта исчисляется как разница между ценой продажи (погашения) и ценой покупки (первичного размещения). Если организация приобрела ГКО и аналогичные ценные бумаги и учитывала их на балансе до даты официального погашения, то разница между ценами продажи и покупки равна величине дисконта, которая была известна заранее при инвестировании средств. В тех случаях, когда организация продала государственные и приравненные к ним бескупонные ценные бумаги до даты официального погашения, результат от продажи состоит из процентного дохода и прочей налогооблагаемой прибыли.

     Процентный  доход исчисляется за время фактического нахождения облигации на балансе исходя из первичной доходности и цены размещения. Первичная доходность определяется по формуле

     ,

     где

     Д_р  - первичная доходность бескупонных ценных бумаг;

     Ц_п, Ц_р - цены погашения и размещения;

     С_о  - срок обращения ценных бумаг,

     Величина  процентного дохода выделяется в  учете и отчете о прибылях и  убытках обособленной позицией.

     Прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может признаваться и отражаться в бухгалтерском  учете ежемесячно в сумме дооценки финансовых вложений или общей суммой в момент продажи (погашения) ценных бумаг.