Содержание калькулирования и его роль в управлении производством” бесплатно!

Порядок применения счета 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам" покажем на следующем примере.

Пример 

Договором подряда предусмотрено выполнение двух этапов работ. Заказчик подписал акт приемки-сдачи работ по 1 этапу  стоимостью 50 млн. руб. 25 марта, по второму  этапу стоимостью 60 млн. руб. 28 июня. Заказчик 15 января перечислил подрядчику аванс в сумме 90 млн. руб., а окончательный  расчет выполнил 10 июля. Для упрощения  примера записи по начислению и уплате налогов не указываются.

В учете  подрядчика бухгалтер сделает следующие  проводки: 

январь

Дебет 51 Кредит 62А

- 90 млн.  руб. - получен аванс от заказчика; 

февраль-март

Дебет 20 Кредит 10 (70, …)

- 75 млн.  руб. - отражены в учете затраты,  связанные с выполнением договора;

Дебет 46 Кредит 90.1

- 50 млн.  руб. - сдан заказчику первый этап  работ;

Дебет 90.2 Кредит 20

- 44 млн.  руб. - списана себестоимость работ,  относящихся к первому этапу;

Дебет 90.9 Кредит 99

- 6 млн.  руб. - выявлен финансовый результат  от сдачи заказчику первого  этапа работ; 

апрель-июнь

Дебет 20 Кредит 10 (70, …)

- 23 млн.  руб. - отражены в учете затраты,  связанные с выполнением договора;

Дебет 46 Кредит 90.1

- 60 млн.  руб. - сдан заказчику второй этап  работ;

Дебет 90.2 Кредит 20

- 54 млн.  руб. - списана себестоимость работ,  относящихся ко второму этапу;

Дебет 90.9 Кредит 99

- 6 млн.  руб. - выявлен финансовый результат  от сдачи заказчику второго  этапа работ;

Дебет 62 Кредит 46

- 110 млн.  руб. - списана стоимость принятых  заказчиком работ по объекту  в целом;

Дебет 62А Кредит 62

- 90 млн.  руб. - зачтен полученный ранее  аванс; 

июль

Дебет 51 Кредит 62

- 20 млн.  руб. - получены деньги от заказчика  в окончательный расчет. 

В инструкции по применению плана счетов говорится: "По дебету счета 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам" учитывается стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке в корреспонденции со счетом 90 "Продажи". 

По дебету данного счета должна отражаться стоимость этапов, принятых заказчиком, вне увязки с оплатой этих этапов. Кредитование счета 90 "Продажи" означает признание выручки, а указанные  в п. 12 ПБУ 9/99 пять условий ее признания  не содержат условия обязательной оплаты. 

Как видно  из приведенного примера, на дебете счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным  работам" в течение всего срока  выполнения работ по договору накапливается  информация о стоимости этапов работ  в договорной оценке. По окончании работ сальдо счета 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" показывает договорную стоимость всего объекта строительства, которая списывается на дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Таким образом, счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" выступает как операционный, счет-экран. Нужен ли он вообще? Мы считаем, что этот счет использоваться подрядчиком не должен, поскольку последнего интересует договорная стоимость каждого этапа выполненных работ (для определения по ним финансового результата), а общая стоимость объекта строительства в договорной оценке ему абсолютно не нужна. Сторонники использования данного счета утверждают, что в соответствии с гл. 37 "Подряд" ГК РФ договор подряда (в т.ч. и на строительство) заключается на выполнение всего предусмотренного договором комплекса работ и считается выполненным только после подписания акта о приемке законченного строительством объекта в целом. А поэтому и нужно вести на отдельном счете учет договорной стоимости объекта на протяжении всего срока строительства. Однако, во-первых, для составления акта приемки-сдачи объекта в целом необязательно указывать его стоимость, важен сам факт признания заказчиком завершения строительства объекта, тем более что он подписал все промежуточные акты на сдачу-приемку каждого этапа работ в отдельности. Во-вторых, если в акте окончательной сдачи-приемки объекта и нужно указать его полную стоимость, то ее легко определить другим путем (на основании промежуточных актов). Создавать искусственно счет для этой цели, увеличивая объем работы бухгалтерии, неразумно. 

И последний, пожалуй, самый существенный аргумент против применения счета 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам". 

На протяжении всего срока выполнения договора (а эти сроки могут быть и  несколько лет) счет 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам" постоянно имеет какое-то сальдо (которое, кстати, все время возрастает), достигающее иногда большой величины, которое является объектом обложения налогом на имущество. Суммы этого налога могут быть довольно значительны. 

Правомерно  ли не применять счет 46 "Выполненные  этапы по незавершенным работам"? Его использование, как мы указывали  выше, предусмотрено тремя документами  Минфина России:

ПБУ 2/94;

методические  рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации;

инструкция  по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. 

Все эти  три документа не являются нормативно-правовыми, поскольку они не зарегистрированы Минюстом России и, следовательно, носят  рекомендательный характер.