Організація і методика аудиторської перевірки фінансової звітності

Подальший вибір методів  і прийомів аудиту за ознаками та критеріями щодо об’єктів перевірки та найефективніших з них є проблемою окремих етапів проведення аудиту – перевірки активів, капіталу, зобов’язань, отримання прибутку тощо.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Розділ 2

Організація аудиторської перевірки  фінансової звітності

 

2.1. Послідовність  досягнення  домовленості між  клієнтом і аудиторською фірмою

 

Аудит – це підприємницька діяльність, яка здійснюється на підставі договору. Договір на аудиторські послуги може укладатись з ініціативи клієнта або в результаті пропозиції своїх послуг аудиторською фірмою (аудитором). Клієнтами можуть бути як фізичні, так і юридичні особи, що функціонують на території України і потребують аудиторських послуг.

При виборі клієнта необхідно  враховувати його особливості в  залежності від організаційно-правових форм та від форм власності, в залежності від сфери діяльності тощо. При цьому слід брати до уваги тривалість співпраці з аудитором або аудиторською фірмою. За цими ознаками споживачів аудиторських послуг можна об'єднати у відповідні групи: за організаційно-правовими формами, за   формами   власності споживачів аудиторських послуг, за тривалістю відносин між аудиторською фірмою (аудитором) та клієнтом, в залежності від досвіду відносин між аудитором і клієнтом.

Ініціатива щодо співпраці  між аудиторською фірмою (аудитором) і клієнтом може належати обом сторонам.

Перш ніж укласти  договір на аудиторські послуги, аудиторська фірма (аудитор) має  провести оцінку клієнта, тому що непродуманий вибір клієнта може призвести  до значних фінансових витрат, підриву репутації аудиторської фірми (аудитора). Перш за все, для цього необхідно мати продуману систему вибору клієнтів. При виборі клієнтів необхідно пам'ятати про відповідальність аудитора та зважати на економічну ситуацію в Україні, коли більшість підприємницьких структур порушують діючі правила ведення бухгалтерського обліку, складання звітності, а інколи навмисне допускають порушення, які перекручують звітність та уявлення про фінансово-майновий стан.

Після попередньої усної  узгодженості між клієнтом і аудиторською фірмою (аудитором), клієнт надсилає на її (його) адресу листа з проханням про проведення аудиту, в якому зазначає мету проведення аудиту та завдання, які необхідно вирішити в процесі аудиту, бажаний масштаб аудиторської перевірки.

Розглянувши пропозиції щодо проведення аудиту, аудиторська фірма (аудитор) надсилає лист-відповідь, в якому дає згоду на проведення аудиту або відмовляється від запропонованої роботи.

В першому випадку  аудиторська фірма (аудитор) може уточнити положення, які стосуються ступеня відповідальності аудитора перед клієнтом, форми подання звіту аудитора та його висновків та інші моменти, про які аудитор вважає необхідним домовитись до початку перевірки. Додатково в листі можуть бути викладені: пропозиції щодо використання послуг інших аудиторів (в тому числі іноземних); спеціальна угода про використання результатів аудиту, що вже відбувся; перелік найважливіших обмежень відповідальності аудитора; пропозиція щодо подальшого розвитку договірних відносин аудитора та клієнта. Надсиланню листа-відповіді може передувати етап обстеження об'єкта аудиту з метою визначення обсягів роботи, у випадку, якщо аудитор вважатиме за необхідне проведення такого обстеження. При повторній перевірці обмін листами не обов'язковий, але повторне надсилання листа клієнту можливе в таких випадках: наявність фактів неправильного розуміння клієнтом об'єктів і масштабу аудиту; перегляд або зміна термінів аудиту; зміна в складі керівництва клієнта; значні зміни профілю або масштабів діяльності компанії, що перевіряється; зміни законодавства.

В інших випадках аудитор  має право лише нагадати клієнту  зміст попереднього листа.

Якщо аудитор великої  компанії (об’єднання) є аудитором  і її філій (дочірніх компаній), він  повинен вирішити питання щодо надсилання їм листів враховуючи: чи визначений аудитор філії (дочірньої компанії); чи повинен аудиторський висновок вміщувати оцінку діяльності філії (дочірньої компанії); чи існують законодавчі вимоги для аналогічних випадків, зокрема, регіональні вимоги.

Процедура погодження клієнта здійснюється у найкоротші строки задля того, щоб уникнути втрат часу і зусиль. При вивченні клієнта аудитор зосереджує свою увагу на:

1. Вивченні загального  стану економіки. До економічних  факторів, які можуть впливати  на справи клієнта і повинні бути прийняті до уваги аудитора, відносяться: процентні ставки, рівень безробіття, грошова маса в обігу, обмінний курс іноземних валют, міжнародні торгові відносини, урядові постанови та законодавчі акти, загальні умови бізнесу (спад виробництва, інфляція тощо).

2. Вивченні особливостей  галузі клієнта. Аудитору повинні  бути відомі такі особливості  в галузі клієнта: основні показники  господарсько-фінансової діяльності  в галузі; характер виробництва  в галузі (циклічність, сезонність); галузеве виробництво є трудомістким чи капіталоємним; умови праці в галузі (безробіття, середня заробітна плата працюючих, середній доход, шкідливість виробництва тощо); чи існують галузеві нормативні документи щодо ведення бухгалтерського обліку і звітності; структура цін в галузі; стан технології в галузі; конкурентоспроможність галузі: кількість банкрутств протягом минулого року; кількість підприємств, створених в поточному році. Інформацію про справи в галузі аудитор може отримати із статистичного щорічника України, який видається Міністерством статистики України, від банкірів, керівників клієнта, аудиторів, що мають клієнтів в цій галузі, а також з ділових засобів масової інформації.

3. Оцінці власної спроможності  аудиторської фірми (аудитора) щодо  виконання роботи з точки зору наявності відповідного персоналу, знань галузі клієнта тощо.

4. Стані підприємницької  діяльності клієнта. Процедура  вивчення стану підприємницької  діяльності клієнта залежить  від досвіду відносин між аудитором  і клієнтом: новий клієнт чи  повторювальний. При виборі нового клієнта, для отримання інформації про нього, аудитору необхідно: встановити зв'язок з попереднім аудитором; відвідати керуючий персонал клієнта; вивчити фінансову звітність за минулий рік та квартальну звітність за поточний і минулий роки; ознайомитись зі звітом попереднього аудитора і з'ясувати: чи мали місце будь-які обмеження обсягу аудиту, чи існували факти невизначеності, чи були особливі зауваження, чи відмічалась думка аудитора щодо несприятливого стану справ, чи були інші зауваження в звіті аудитора. При необхідності аудиторська фірма (аудитор) може вивчити не тільки підсумкові документи попередньої перевірки, а й робочі документи попереднього аудитора та взяти від нього необхідну інформацію. Нинішній аудитор звертається до попереднього аудитора з проханням про надання інформації щодо клієнта та проводить опитування з питань, які його цікавлять.

5. Визначити характер  і проблеми взаємовідносин з  податковими органами, банками, партнерами, акціонерами та іншими споживачами  фінансової звітності потенційного клієнта.

Для проведення попереднього обстеження аудиторська фірма направляє  до потенційного клієнта групу спеціалістів на термін від декількох годин  до одного-двох тижнів, в залежності від обсягів фірми-клієнта. За результатами обстеження аудиторська фірма приймає рішення щодо роботи з клієнтом. Для того, щоб оцінити можливість майбутньої роботи, слід простежити тенденцію в господарсько-фінансовій  діяльності підприємства, а саме, одержати інформацію про: організаційну структуру можливого клієнта; особливості його виробничої діяльності; постачальників та покупців; дочірні та залежні організації; рентабельність і розподіл прибутків; систему внутрішнього контролю; курс  акцій  клієнта (якщо  вони  котируються  на ринку  цінних паперів); принципи формування оплати праці персоналу.

Джерелами інформації в  цьому випадку можуть бути: установчі  документи клієнта; бухгалтерська  і статистична звітність; звіти  аудиторів і акти податкових інспекцій; плани, кошториси, договори, контракти; протоколи зборів та засідань; інші документи; інформація, одержана під час бесіди з керівництвом клієнта та його персоналом; інформація, одержана під час огляду економічного суб'єкта, його відділів, складів.

При обстеженні підприємства слід проаналізувати його фінансовий стан і, в першу чергу, визначити відношення власного капіталу до залученого. Основою стабільності є власний капітал. Однак фінансування діяльності підприємства лише за рахунок власного капіталу не завжди вигідне, особливо при сезонному виробництві. При використанні виключно власного капіталу, в одні періоди власні кошти будуть накопичуватись, а в інші – буде відчуватись їх нестача. При цьому також слід враховувати ціни на фінансову, ресурси та віддачу капіталу. У випадках, коли віддача капіталу буде більшою за плату по кредитах, то залучаючи позикові кошти, підприємство може підвищити рентабельність власного капіталу. Проте, якщо підприємство функціонує переважно за рахунок залученого капіталу, то його фінансовий стан нестабільний і вимагає постійного контролю за своєчасним поверненням позик, швидким обертанням позикових коштів та їх віддачею. Тому, здійснюючи перевірку, аудитор повинен оцінити фінансову стратегію підприємства.

Фінансовий стан підприємства визначається за деякими коефіцієнтами, серед яких коефіцієнт фінансової автономності, коефіцієнт фінансової залежності та коефіцієнт фінансового ризику.

Аналізуючи ці показники, слід пам'ятати про користувачів інформації. Для банків та інвесторів більш надійна ситуація, коли частина  власного капіталу у клієнта більш висока. Це знижує їх фінансовий ризик. Самі ж підприємства зацікавлені в залученні позикових  коштів.  Це дає  можливість,  при  вмілому  використанні залучених коштів, розвивати виробництво, збільшувати доходність власного капіталу.

В різних галузях склалися відповідні норми співвідношення залучених і власних коштів. В галузях, де низький коефіцієнт обертання капіталу, цей показник не повинен перевищувати 0,5, а там, де обмеження капіталу високе, коефіцієнт фінансового ризику може перевищувати 1.

Також аудитору корисно  проаналізувати структуру власного та залученого капіталу. Якщо в структурі  власного капіталу відмічається тенденція  до збільшення нерозподіленого прибутку та фондів накопичення, це свідчить про  розширене відтворення. Необхідно проаналізувати структуру, склад позикових коштів, а також встановити момент виникнення заборгованості суми сплачених санкцій за прострочені платежі. Необхідно суми кредиторської заборгованості порівняти з дебіторською та встановити, яка заборгованість перевищує для подальшого аналізу про іммобілізацію власного капіталу.

Після проведення дослідження  звітності клієнта, одержані висновки по окремих показниках: аналіз фінансового  ризику клієнта; динаміка структури  власного капіталу; динаміка структури  залученого капіталу; результативність експлуатації капіталу узагальнюються в анкеті, на основі якої складається загальний висновок щодо досліджуваної звітності.

Анкета може включати й інші показники, які вважатиме  за доцільне дослідити аудитор.

Лише після вивчення фінансового стану клієнта, аудиторська фірма може зробити певні висновки щодо підписання договору з ним. У випадку, якщо в результаті такого аналізу аудитор бачить, що для проведення повноцінної перевірки клієнт повинен відновити свій бухгалтерський облік, або вже на стадії обстеження виявлено, що позитивний висновок аудитор дати не може, або виникають сумніви в тому, що клієнт готовий показати аудитору всю необхідну документацію, чи виникають сумніви щодо платоспроможності клієнта, керівнику аудиторської фірми слід подумати, чи варто підписувати договір з таким клієнтом.

При роботі з постійним  клієнтом, інформацію про його економічну діяльність отримують з постійної  документації клієнта, робочих документів за минулий рік, фінансових кошторисів за минулий рік, проміжної фінансової звітності клієнта за поточний рік, інформації аудиторської групи, яка протягом року працювала з клієнтом, інформації керівників клієнта. Як правило, вартість попереднього обстеження включається до загальної вартості проведення аудиту за умови, якщо договір з клієнтом буде підписаний.

Після того, як аудиторська  фірма вирішила працювати з обраним  клієнтом, вона повинна встановити трудомісткість роботи, визначитись  з термінами її проведення, підібрати  кадри для проведення аудиту з врахуванням знань галузі клієнта і досвіду персоналу.

Після обміну листами  між аудитором та його клієнтом укладається  договір на проведення аудиту. При  цьому, листи можуть бути додатком до договору, якщо це обумовлено умовами  договору.

Договір на проведення аудиту є основним документом, який засвідчує факт досягнення домовленості між замовником та клієнтом.

Для того, щоб уникнути неправильного розуміння сторонами  взятих на себе зобов'язань, умов їх виконання  та прийнятого ступеня відповідальності, необхідно максимально чітко обумовити в договорі всі суттєві аспекти взаємодії, які виникають у зв'язку з його укладанням.

Договір на проведення аудиту містить наступні розділи: предмет  договору,

зобов'язання сторін, порядок  здавання та прийому робіт, термін виконання робіт, вартість робіт та порядок розрахунків, термін дії договору, реквізити сторін, особливі умови. Договір набирає чинності з моменту підписання його сторонами.

 

 

2.2. Робочі документи  аудитора щодо перевірки фінансової  звітності: напрями розробки, порядок використання

 

Аудитор зобов'язаний вести  документацію зі справ, які стосуються прийнятих рішень по результатах  проведеної аудиторської перевірки, і, які в свою чергу будуть покладені  в основу аудиторського висновку.