Аудит операций, связанных с рекламной деятельностью на примере ООО «Крафт»

     4) в соответствии с п. 2 ст. 781 ГК  РФ в случае невозможности  исполнения, возникшей по вине  заказчика, услуги подлежат оплате  в полном объеме, если иное  не предусмотрено законом или  договором возмездного оказания  услуг;

     5) риск неисполнения договора по  обстоятельствам, не зависящим  от сторон, несет, согласно п. 3 ст. 781 ГК РФ, заказчик, поскольку  он обязан компенсировать исполнителю  осуществленные им расходы;

     6) существует возможность одностороннего  отказа от исполнения договора  обеими сторонами, правда, с соблюдением  ряда условий:

     - при отказе со стороны заказчика  он обязан в соответствии с  п. 1 ст. 782 ГК РФ оплатить исполнителю  фактически осуществленные им  расходы;

     - при отказе со стороны исполнителя  последний, согласно п. 2 ст. 782 ГК  РФ, компенсирует убытки заказчика.

     Необходимо  отметить, что схожесть правового  регулирования договора возмездного  оказания услуг и договора подряда  дает возможность регулирования  правоотношений, связанных с договором  возмездного оказания услуг, нормами  договора подряда, что отражено в  ст. 783 ГК РФ.

     Более подробно с особенностями бухгалтерского учета и налогообложения рекламных  услуг можно ознакомиться в книге  ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" "Рекламные  услуги как вид деятельности".

 

1.3 Учет расходов  на рекламу у  рекламодателя.

     Бухгалтерский учет в соответствии с ПБУ 18/02

     Расходы на рекламу относятся к расходам, связанным с продажей продукции. В бухгалтерском учете суммы, уплаченные за рекламные услуги, учитываются  в полном размере в составе  расходов на продажу.

     Поскольку рекламные расходы организации  в целях налогообложения подлежат нормированию, то это может привести к появлению различий между данными  бухгалтерского и налогового учета. В такой ситуации организация  обязана применить Положение  по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина  России от 19.11.2002 N 114н.

     ПБУ 18/02 позволяет отразить в бухгалтерском  учете разницы между суммами  налога на прибыль, исчисленными по данным бухгалтерского и налогового учета.

     Сумма, на которую бухгалтерская прибыль (убыток) отличается от налогооблагаемой прибыли (убытка) отчетного периода, согласно ПБУ 18/02 состоит из постоянных и временных разниц.

     Как указано в п. 8 ПБУ 18/02, под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или других отчетных периодах.

     Временные разницы в зависимости от характера  их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) бывают двух видов:

     - вычитаемые временные разницы;

     - налогооблагаемые временные разницы.

     Вычитаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить  сумму налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах согласно п. 11 ПБУ 18/02.

     Отложенные  налоговые активы в соответствии с абз. 4 п. 14 ПБУ 18/02 равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в  отчетном периоде, на ставку налога на прибыль.

     Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда  возникают вычитаемые временные  разницы, при условии существования  вероятности того, что она получит  налогооблагаемую прибыль в последующих  отчетных периодах на основании абз. 2 п. 14 ПБУ 18/02.

     В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты  по налогам и сборам". В бухгалтерском  балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе внеоборотных активов.

     При налогообложении прибыли за год, то есть по окончании налогового периода, возможны две ситуации.

     Первая  ситуация, при которой фактический  размер расходов на рекламу не превысил норматив. В этом случае при признании  расходов на рекламу в целях налогообложения  прибыли согласно абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02 по окончании налогового периода в  бухгалтерском учете погашаются вычитаемые временные разницы и  отложенные налоговые активы, что  оформляется проводкой:

     Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кт 09 "Отложенный налоговый актив" - отражено погашение отложенного  налогового актива.

     Вторая  ситуация, когда по результатам работы за год сохранилось превышение фактических  расходов на рекламу над нормативом. В такой ситуации сверхнормативная сумма расходов на рекламу является постоянной разницей и приводит к  образованию постоянного налогового обязательства.

     Согласно  п. 4 ПБУ 18/02 под постоянными разницами  понимаются доходы и расходы, формирующие  бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного  периода, но не учитываемые при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  как отчетного, так и последующих  отчетных периодов. Постоянные разницы  учитываются при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  отчетного периода, но не признаются для целей бухгалтерского учета  доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

     Так как прибыль по данным бухгалтерского учета получается меньше налоговой, надо увеличить первую на образовавшуюся постоянную налоговую разницу, которая  при умножении на действующую  ставку налога на прибыль даст постоянное налоговое обязательство.

     Согласно  п. 7 ПБУ 18/02 под постоянным налоговым  обязательством (активом) понимается сумма  налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

     Постоянное  налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница, и равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль.

     Таким образом, формула расчета постоянного  налогового обязательства следующая:

     ПНО = ПР x 24%,

     где ПНО - постоянное налоговое обязательство;

     ПР - постоянные разницы.

     В бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство отражается по дебету счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", в корреспонденции  со счетом 68 "Расчеты по налогам  и сборам", субсчет "Расчеты  по налогу на прибыль".

     Указанную проводку можно делать сразу, если превышение расходов на рекламу произошло в IV квартале или организация не ожидает  получения выручки до конца года.

     Если  же налоговая разница определена сначала как временная и отраженная на счете 09 "Отложенный налоговый  актив" в конце года переходит  в постоянную, то необходимо сделать  следующую запись:

     Дт 99, субсчет "Постоянное налоговое  обязательство", Кт 09 "Отложенный налоговый актив".

     Расходы на рекламу при упрощенной системе  налогообложения

     Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему  налогообложения (УСН), согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ определяют расходы на рекламу  в соответствии со ст. 264 НК РФ.

     Так, на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы  на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, относятся к прочим расходам с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

     Согласно  п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам на рекламу  относятся:

     - расходы на рекламные мероприятия  через средства массовой информации (в том числе объявления в  печати, передача по радио и  телевидению) и телекоммуникационные  сети;

     - расходы на световую и иную  наружную рекламу, включая изготовление  рекламных стендов и рекламных  щитов;

     - расходы на участие в выставках,  ярмарках, экспозициях, на оформление  витрин, выставок-продаж, комнат образцов  и демонстрационных залов, изготовление  рекламных брошюр и каталогов,  содержащих информацию о реализуемых  товарах, выполняемых работах,  оказываемых услугах, товарных  знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации,  на уценку товаров, полностью  или частично потерявших свои  первоначальные качества при  экспонировании.

     Указанные рекламные расходы при определении  налоговой базы по единому налогу при УСН учитываются в полном объеме. Исключение составляют расходы  на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также  расходы на иные виды рекламы. Такие  расходы для целей налогообложения, как уже отмечалось выше, являются нормируемыми и признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

     На  основании пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении  налоговой базы по единому налогу могут включать расходы на рекламу, но при условии, определенном в п. 2 ст. 346.17 НК РФ, то есть после их фактической  оплаты.

     Кроме того, расходы на рекламу для плательщиков единого налога при применении УСН  должны соответствовать критериям, определенным п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть они  должны быть обоснованны и документально  подтверждены.

     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документом, подтверждающим факт осуществления рекламных расходов, является акт выполненных работ.

     Таким образом, налогоплательщики, применяющие  УСН, в целях исчисления единого  налога могут признать рекламные  расходы сразу после оплаты и  подписания акта выполненных работ.

     На  практике бывает, что договор заключается  не на разовую, а на годовую трансляцию рекламы. В таком случае списание рекламных расходов будет зависеть от того, как составлены первичные  документы.

     Если  акты выполненных работ выдаются ежемесячно, то рекламные расходы  списываются ежемесячно.

     Если  в начале года была произведена предоплата и выдан один акт на общую сумму  выполненных работ, но в нем не указано, что реклама будет выходить несколько раз в определенные периоды, то в расходы можно будет  включать общую стоимость рекламы.

     Если  же в договоре указаны конкретные даты трансляции рекламы, то рекламные  расходы в этом случае придется учитывать  по частям.

     Далее рассмотрим особенность отражения  нормируемых расходов на рекламу  в Книге учета доходов и  расходов, утвержденной Приказом Минфина  России от 30.12.2005 N 167н.

     При заполнении разд. I "Доходы и расходы" Книги налогоплательщикам, применяющим  УСН, лучше всего записывать все  нормируемые расходы в графу 6 "Расходы - всего" на дату их оплаты.

     По  истечении отчетного периода  налогоплательщикам необходимо рассчитать сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), потом взять 1% от этой суммы и в пределах полученной величины занести часть расходов на рекламу в графу 7 "В том  числе расходы, учитываемые при  исчислении налоговой базы".