Налогообложение операций по кредитам и займам

    б) сумма процентов может быть определена;

    в)  имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.

    Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увели чтение экономических  выгод, присутствует в том случае, когда организация получила в оплату актив, либо при отсутствии неопределенности в отношении получения актива. Доходы в виде процентов, получаемых организацией за предоставление заемных средств, определяются в бухгалтерском учете на дату, определенную сторонами в договоре.

    Для обобщения информации об операционных доходах организации пред назначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы».

    Операции  с процентами, причитающимися организации  по предоставленным кредитам и займам, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

    ДЕБЕТ 51 «Расчетный счет»,   

    КРЕДИТ 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»,   

      - отражена сумма полученных процентов по займам и кредитам;

    ДЕБЕТ 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»,     

    КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы»

    - отнесена на прочие доходы сумма полученных процентов 
          по предоставленным займам и кредитам.

        в) Отражение в  учете курсовых  и суммовых разниц

    Задолженность по полученному кредиту (займу), стоимость  которого выражена в иностранной валюте или в условных денежных единицах, согласно пункту 9 ПБУ 15/01, учитывается организацией-заемщиком в рублевой оценке по курсу Банка России на дату предоставления кредита, а при отсутствии курса Банка России - по курсу, установленному по соглашению сторон. Указанная задолженность оплачивается заемщиком по согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете. Возникающая разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты на дату принятия к учету кредиторской задолженности и ее рублевой оценкой на дату признания расхода является суммовой разницей. Поскольку кредит (заем), стоимость которого выражена в условных денежных единицах, отражается в бухгалтерском учете в момент фактической передачи средств, то суммовые разницы по основной сумме долга не возникают.

    Согласно  пункту 4  ПБУ 3/2000,  заемные средства, стоимость которых выражена в  иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли. При этом пересчет в рубли производится по курсу Банка России на дату совершения операции и на дату составления бухгалтерской отчетности. Возникающая разница между рублевой оценкой стоимости кредитов и займов, выраженных в иностранной валюте, на дату совершения операции и на дату составления бухгалтерской отчетности носит название курсовой разницы.

    Курсовые  разницы, относящиеся к основной сумме по заемным средствам, отражаются в составе внереализационных  доходов (расходов) на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

    Суммовые  и курсовые разницы, которые относятся  на причитающиеся к оплате проценты по полученным кредитам и займам, являются операционными расходами организации  и включаются в финансовый результат.

    Поскольку курсовые разницы возникают либо на дату оплаты обязательства, либо на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности, то при начислении процентов по кредитам, и займам, указанные разницы могут возникнуть только на дату составления отчетности.

    При начислении процентов по кредитам и  займам, суммовые разницы не возникают. Они могут возникнуть только при оплате процентов по заемным средствам.  

    ПРИМЕР 5  

    ООО «Поларис» заключило 1 декабря 2002 года договор о предоставлении кредита с банком «Гута-банк». Согласно условиям договора кредит предоставлен в сумме 12 000 долларов США сроком на полгода. Проценты по кредиту выплачиваются ежемесячно не позднее 5 числа следующего месяца, в размере 15 процентов годовых. ООО «Поларис» получило кредит 3 января 2003 года в размере 12 000 долларов США и погасило полностью задолженность по кредиту 10 июня 2003 года. Курсы доллара США в данном примере установлены произвольно.

    Так как на 31 декабря 2003 года кредит не был  получен, то информацию об этом необходимо отразить в пояснительной записке  к годовой отчетности за 2003 год.

    Сумма процентов по кредиту, которая должна начисляться и оплачиваться ежемесячно, составляет 150 долл. США (12 000 долл. США х  15%: 12мес.).

    В бухгалтерском учете ООО «Поларис»  отражены следующие операции по полученному кредиту:

    ДЕБЕТ 51 «Расчетный счет»

    КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

    16июля  курс 1 долл. США –52руб.

• 52000руб. (1000у.е.*52руб.)- сумма полученного займа

    ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы»

    КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 

    15августа  1 долл. США –53руб.

• 2650 (50у.е.х 53руб.) –сумма начисленных процентов по займу

    20августа  1 долл. США –54руб.

    ДЕБЕТ 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 

    КРЕДИТ 51 «Расчетный счет» 

    -2700 (50у.е.х54руб.)- уплачены начисленные  проценты

    20августа

    ДЕБЕТ 91«Прочие доходы и расходы»

        КРЕДИТ 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам»  

    -50 (2700-2650)- отражена суммовая разница  по уплаченным  

    процентам

    и так далее по оставшимся месяцам.

    г) Отражение в учете дополнительных затрат

    В соответствии с пунктом 19 ПБУ 15/01 дополнительные затраты, произведенные в связи с получением кредитов и займов, могут включать следующие расходы:

• оказание заемщику юридических и консультационных услуг;
• осуществление копировально-множительных работ;
• оплату налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством РФ);
• проведение экспертиз;
• потребление услуг связи;

    -другие  затраты, непосредственно связанные  с получением кредитов и займов.

    Дополнительные  затраты, произведенные в связи  с получением кредитов и займов, включаются в текущие расходы, являются операционными расходами организации и отражаются на счете

    91 «Прочие доходы  и расходы».

    Согласно  пункту 20 ПБУ 15/01 заемщик учитывает  дополнительные затраты по кредитам и займам в том отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы. Дополнительные затраты можно предварительно учитывать как дебиторскую задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения кредитов и займов.

    Оплата  дополнительных затрат согласно пункту 10 ПБУ 15/01 отражается как уменьшение кредиторской задолженности.

       д) Особенности  учета затрат по  кредитам и займам, направленных на  предварительную  оплату материально-производственных  запасов, товаров,  работ и услуг

    Затраты по полученным кредитам и займам, которые  используются для предварительной  оплаты материально-производственных запасов, товаров и иных ценностей, работ, услуг или для выдачи задатков и авансов на указанные цели, пунктом 15 ПБУ 15/01 учитываются в ином порядке.

    В случае если организация использует кредит или заем на указанные цели, то расходы по обслуживанию указанных  заемных средств относятся на увеличение дебиторской задолженности.

    После поступления в организацию материально-производственных запасов и иных ценностей начисленные проценты и другие расходы по обслуживанию заемных средств отражаются в учете в общем порядке  с отнесением их на операционные расходы.

    ПРИМЕР 6

    15 января 2003 года 000 «Авиатор» получило  в банке кредит для предварительной оплаты топлива (керосина) для самолетов в сумме             1 000 000 руб. Кредит получен сроком на три месяца под 24 процента годовых. Условиями договора установлено, что проценты 000 «Авиатор» уплачивает банку единовременно в момент погашения кредита 15 апреля 2003 года.

    Предоплату  за топливо 000 «Авиатор» произвело  в январе 2003 года. Топливо было получено 31 марта 2003 года.

    В бухгалтерском учете 000 «Авиатор»  сделаны следующие проводки.

    В январе 2003 года:

    ДЕБЕТ 51 «Расчетный счет»

        КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по основной сумме кредита»

    -1 000 000 руб. - получен кредит банка;

    ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками» субсчет  «Авансы выданные» 

        КРЕДИТ 51 «Расчетный счет»

    -1 000 000 руб. - перечислена предоплата  на оплату топлива;

    ДЕБЕТ 60 субсчет «Проценты по кредиту на оплату ТМЦ»

    КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по причитающимся  процентам»

    -11 178 руб. (1000 000 руб. х 24%: 365 дн. х 17 дн.)- начислены проценты по полученному  кредиту.

    В феврале 2003 года:

    ДЕБЕТ 60 субсчет «Проценты по кредиту  на оплату ТМЦ»

    КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по причитающимся  процентам»

    -18 411 руб. (1 000 000 руб. х 24%: 365 дн. х 28дн.) - начислены 
проценты по полученному кредиту.

    В марте 2003 года:

    ДЕБЕТ 60 субсчет «Проценты по кредиту  на оплату ТМЦ»

    КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по причитающимся процентам»

    - 20 384 руб. (1 000 000 руб. х 24%: 365 дн. х 31 дн.) - начислены 
проценты по полученному кредиту;

    ДЕБЕТ 10 субсчет «Топливо»

    КРЕДИТ 60 субсчет «Задолженность поставщику»

    - 833 333 руб. (1 000 000 руб. - 1 000 000 руб. х 20%; 720 %) - 
учтено полученное топливо;

    ДЕБЕТ 19   КРЕДИТ 60 субсчет «Задолженность поставщику»

    - 166 667 руб. (1 000 000 - 833 333) - выделен НДС;

    ДЕБЕТ 10 субсчет «Топливо»

    КРЕДИТ 60 субсчет «Проценты по кредиту  на оплату ТМЦ»

    - 49 973 руб. (11 178+18411+20 384) - включены в фактическую себестоимость топлива проценты по оплате кредита;

    ДЕБЕТ 60 субсчет «Задолженность поставщику» 

    КРЕДИТ 60 субсчет «Авансы выданные»

    -1 000 000 руб. - зачтен ранее выданный  аванс.

    В апреле 2003 года:

    ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»

    КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по причитающимся  процентам»

    -9863руб.(1000000руб.*24%:365дн.*15дн.)-начислены  проценты за апрель;

    ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по основной сумме  кредита»

        КРЕДИТ 51 «Расчетный счет»

    -1 000 000 руб. - отражено погашение кредита;

    ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по причитающимся  процентам»

        КРЕДИТ 51 «Расчетный счет»

    -59 836 руб. (11 178+ 18411 +20384 + 9863) - выплачены  проценты 
банку по кредиту;