Налогообложение операций по кредитам и займам

    ДЕБЕТ 68 «Налоги и сборы»субсчет НДС   

    КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям»

    -166 667руб. - отражен НДС.

    е) Отражение в учете  процентов и дисконта

    В пункте 18 ПБУ 15/01 установлен порядок  учета процентов (дисконта) по причитающимся  к оплате векселям, а также порядок  начисления дохода по размещенным облигациям в виде процентов (дисконта).

    Под дисконтом понимается разница между  ценой заемного обязательства (стоимостью номинала облигации или вексельной суммой) и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого заемного обязательства.

    Если  по выданному векселю начисляются  проценты, то вексельная сумма отражается с учетом причитающихся к оплате процентов на конец отчетного периода. Задолженность по облигациям также отражается с учетом начисленного дохода на конец отчетного периода. При этом причитающиеся к оплате проценты (дисконт) включаются в состав операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

    В бухгалтерском учете организации-векселедателя  при выдаче векселя сумма причитающихся  векселедержателю к оплате процентов или дисконта включается в состав операционных расходов. Для равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным векселям организация-векселедатель может предварительно учитывать их как расходы будущих периодов.

    В бухгалтерском учете организации-эмитента задолженность по размещенным облигациям отражается с учетом начисленного дохода (дисконта или процентов) на конец отчетного периода. При этом причитающиеся к оплате проценты или дисконт включаются в состав операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. Для равномерного (ежемесячного) отражения сумм причитающегося к уплате дохода по проданным облигациям организация-эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов.

    Информация  об операционных расходах отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

    Начисленные проценты по причитающимся к оплате заемным обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах, подлежат пересчету в рубли по курсу Банка России на дату фактического начисления процентов по условиям договора, а при отсутствии официального курса - по соглашению сторон.

    Проценты, и иные доходы по государственным и муниципальным ценным бумагам учитываются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств. Данные проценты и доходы, согласно пункту 7 ПБУ 9/99, признаются операционными доходами организации.

    Операции  с процентами по заемным обязательствам отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

    ДЕБЕТ 91 «Прочие доходы и расходы»,   

    КРЕДИТ 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»,   

    - отражена сумма начисленных процентов  по заемным обязательствам.

    ДЕБЕТ 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»,  

        КРЕДИТ 91«Прочие  доходы и расходы»,

    - отражена сумма полученных процентов  по заемным обязательствам.

    ж) Отражение в учете  дополнительных затрат

    В соответствии с пунктом 19 ПБУ 15/01 дополнительные затраты, связанные с выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать следующие расходы:

• оказание юридических и консультационных услуг;
• осуществление копировально-множительных работ;
• оплата налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством РФ);
• проведение экспертиз;

    -    потребление услуг связи;

    Дополнительные  затраты относятся к операционным расходам. В бухгалтерском учете включение этих затрат производится в том периоде, в котором они произведены, кроме случаев, когда они, подлежат включению в стоимость инвестиционного актива. Порядок учета дополнительных затрат по заемным обязательствам аналогичен порядку учета дополнительных затрат по кредитам и займам.

    Пунктом 14 ПБУ15/01 установлено, что включение в текущие расходы производится независимо оттого, в какой форме и когда фактически произведена оплата дополнительных затрат.

    Дополнительные  затраты, производимые в связи с  выдачей векселей, включаются в текущие расходы и являются операционными расходами организации, подлежат включению в финансовый результат. Пунктом 20 ПБУ 15/01 установлено, что дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения заемных обязательств.

    Информация  об операционных расходах отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

    3. Налогообложение  операций по кредитам  и займам

    3.1. Порядок налогового  учета кредитов  и займов

    В налоговом учете под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы и иные заимствования независимо от формы их оформления.

    Средства, полученные организацией по договорам  кредита и займа, независимо от формы  оформления заимствований, в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, относятся к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

    Суммы, направленные организацией на погашение  заимствований, согласно пункту 12 статьи 270 Н К РФ, относятся к расходам, не учитываемым при налогообложении.

    Средства, выданные организацией по договору займа (кредита), отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль в Приложении № 3 к листу 02 в строке 260 «Общая сумма расходов, не учитываемых в целях налогообложения» таблицы «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения».

    В соответствии со статьей 149 НК РФ, выдача заемных средств только в денежной форме не подлежит обложению налогом  на добавленную стоимость.

    3.2. Отражение в налоговом учете дополнительных затрат по кредитам и займам

    Дополнительные  затраты в налоговом учете  организаиий-заимодателей (кредиторов) могут включать следующие расходы:

• оказание заемщику юридических и консультационных услуг;
• затраты на копировально-множительные работы;
• уплата налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством РФ).
• оплата услуг связи.
• оплата других услуг непосредственно связанных с получением кредитов, займов.

    Следует отметить, что в Налоговом кодексе  РФ отсутствует понятие «дополнительные затраты, произведенные в связи с получением кредитов, займов». Указанное понятие используется только в бухгалтерском учете.

    Расходы по оказанию заемщику юридических и  консультационных услуг, в соответствии с подпунктами 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Указанные расходы отражаются в Приложении 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» по строке 130 «Расходы на юридические и информационные услуги, расходы на консультационные и иные аналогичные услуги» Расчета налога на прибыль.

    Суммы расходов по уплате налогов и сборов, предъявленных покупателю услуг, согласно пункту 19 статьи 270 НК РФ являются расходами, не учитываемыми при налогообложении. То есть, если, например, в стоимость оказанных организации консультационных услуг был включен налог с продаж, то его сумма не включается в состав расходов, учитываемых в налоговом учете. Указанные расходы отражаются по строке 240 «Общая сумма расходов, не учитываемых в целях налогообложения» Приложения 3 к листу 02 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» Расчета налога на прибыль.

    Расходы по оплате услуг связи, в соответствии с пунктом 25 статьи 264 НК РФ, включаются в состав прочих расходов, связанных  с производством и реализацией. Расходы отражаются в Приложении 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» по строке 170 «Другие расходы» Расчета налога на прибыль.

    Таким образом, если организация произвела  расходы, связанные с обслуживанием заемных средств, то в налоговом учете необходимо определить, в составе каких расходов их следует отражать.

    Начисления, оплата дополнительных затрат в налоговом  учете не отражается, так как эти  расходы признаются в том периоде, в котором они произведены, независимо от времени их оплаты.

      Порядок учета дополнительных  затрат в налоговом учете аналогичен  порядку учета дополнительных затрат в учете заимодателя (кредитора). 

    3.3. Отражение в налоговом  учета курсовых  и суммовых разниц

    В начале рассмотрим, как отражаются в налоговом учете суммовые разницы возникающие при получении и погашении долговых обязательств.

    В соответствии с подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде суммовой разницы возникают у налогоплательщика, если сумма заемных обязательств, выраженная в условных денежных единицах, исчисленная по согласованному курсу на дату оприходования кредитов или займов, не соответствует фактической поступившей сумме в рублях.

    Следует отметить, что условиями договора может быть предусмотрено предоставление заемных средств, стоимость которых выражена в условных денежных единицах, по согласованному курсу, либо на дату заключения договора, либо на дату перечисления заемных средств.

    Если  указанные средства предоставляются  по курсу, установленному на дату предоставления заемных средств, то при их получении суммовые разницы не возникают. Если - по курсу на дату заключения договора, то в случае изменения курса могут возникнуть суммовые разницы.

    Пунктом 10 статьи 272 НК РФ установлено, что задолженности за приобретенные услуги. В нашем случае получение заемных средств заемщиком является приобретением услуг у заимодателя. Следовательно, при погашении задолженности по таким средствам могут возникнуть суммовые разницы.

    Положительные суммовые разницы признаются внереализационными доходами (п. 11,1 ст. 250 НК РФ), отрицательные - внереализационными расходами (подл. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

    В то же время, средства, направленные на погашение таких заимствований  являются расходами, не учитываемыми в  целях налогообложения. То есть взаимоисключающие условия по получению и погашению заимствований идентичны.

    Рассмотрим, как отражаются в налоговом учете  курсовые разницы, возникшие в отношении  основной суммы долговых обязательств.

    Пунктом 10 статьи 272 НК РФ, а также пунктом 8 статьи 271 НК РФ установлено, что обязательства, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату исполнения операции и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости оттого; что произошло раньше.

    Таким образом, если на последний день отчетного (налогового) периода у организации, получившей заемные средства в иностранной  валюте, остается непогашенная задолженность, то такая задолженность подлежит пересчету. При этом могут возникнуть курсовые разницы.

    Положительные курсовые разницы являются внереализационными доходами (п. 11 ст. 250 НК РФ), отрицательные - внереализационными расходами организации (подл. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

    Организация, получившая долговые обязательства  в иностранной валюте, может учитывать  возникающие курсовые разницы либо в составе внереализационных доходов (расходов), либо в составе доходов (расходов), не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.