Налогообложение операций по кредитам и займам

3. 52 000 руб. – отражена  сумма займа, поступившего от ЗАО Сирень».

    В бухгалтерском учете ЗАО «Сирень» сделана следующая запись. 16июля 2003 года:

    ДЕБЕТ 58 «Финансовые вложения» 

    КРЕДИТ 51 «Расчетный счет»,

4. 52 000 руб. - отражена сумма займа, выданного ООО «Поларис».

    В соответствии с пунктом 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и настоящим Положением. При этом законодатель не предусматривает возможности проведения переоценки займов, выданных в виде денежных средств.

    Прежде, чем проводить переоценку стоимости  финансовых вложений, необходимо определить - к какой группе относится выданный заем. В ПБУ 19/02 финансовые вложения разбиты на следующие две группы займов:

    по  которым можно определить текущую  стоимость;

    по  которым их текущая рыночная стоимость  не определяется.

    Займы, по которым можно определить текущую  стоимость, на конец отчетного года в бухгалтерской отчетности отражаются по текущей рыночной стоимости. Оценка рыночной стоимости производится путем корректировки их оценки на предыдущую дату. Разница между оценкой на отчетную дату и предыдущей оценкой является операционным доходом (расходом) организации. Данная разница отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Корректировку стоимости финансовых вложений организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату рыночную стоимость невозможно определить, то такой объект отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

    Финансовые  вложения, по которым их текущая  рыночная стоимость не определяется, подлежат отражению в бухгалтерском учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

    в) Бухгалтерский учет товарных кредитов

    Рассмотрим, как отражаются операции с товарными  кредитами в бухгалтерском учете заимодавца и заемщика.

    Предоставление товарного кредита является выбытием активов в бухгалтерском учете у организации - кредитора.

    Предоставление  товарного кредита можно трактовать как предоставление услуги. Расходы, связанные с оказанием услуг  относятся к расходам по обычным  видам деятельности. В то же время выбытие материальных активов организации является операционными расходами. Для обобщения информации об операционных расходах предназначен счет 91 «Прочие расходы». Таким образом, по указанному счету должно отражаться выбытие активов по предоставляемому товарному кредиту.

    Получение процентов по предоставленному товарному  кредиту является,  операционными  доходами на основании нижеследующего.

    Поскольку предоставление товарных кредитов не относится к основной деятельности организации (если это не кредитная организация), то полученные проценты по таким договорам являются операционными доходами организации. Следовательно, проценты по товарным договорам в учете у кредитора должны отражаться на счете 91 «Прочие доходы».

    Организаиия-заемшик принимает к бухгалтерскому учету имущество

    по  товарному кредиту в момент фактической  его передачи и отражает задолженность по данному кредиту в составе кредиторской задолженности (п. 4 ПБУ15/01). Соответственно возврат кредита отражается в учете как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.

    Стоимость передаваемого имущества по договору товарного кредита необходимо оценить. Прямых указаний о том, в каком порядке оценивать указанное имущество в нормативных документах по бухгалтерскому учету не содержится. Однако займы, с точки зрения бухгалтерского учета, являются финансовыми вложениями организации,

    Для организации-кредитора согласно пункту 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, переданные вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат. Порядок оценки, например, материально-производственных запасов регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 .Так в пункте 14 ПБУ 5/01 указано, что материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре. 

    Какой способ оценки имущества выбрать  определяется совместно договаривающимися сторонами с учетом последовательности применения учетной политики. 

    В бухгалтерском учете организации-заемщика основная сумма долга по товарному  кредиту, согласно пункту 3 ПБУ 15/01, учитывается  в стоимостной оценке имущества  в соответствии с условиями договора.

    В соответствии с пунктом 23 Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности оценка имущества, приобретенного за плату, производится путем суммирования его покупной стоимости и фактически произведенных затрат на его покупку. Имущество, полученное безвозмездно, учитывается по рыночной стоимости на дату оприходования. Произведенное имущество в самой организации оценивается по стоимости его изготовления. Однако имущество, полу чаемое по договору товарного кредита, не относится ни к одному из вышеперечисленных.

    В то же время согласно ПБУ 5/01 , например, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом стоимость активов, переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

    При невозможности установить стоимость  активов, переданных или подлежащих передаче, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

    Организация может выбрать любой удобный  ей способ оценки, закрепив его в  учетной политике. 

    2.2. Порядок учета  заемных обязательств

    В бухгалтерском учете организаций  займы, привлеченные путем выпуска  облигаций (векселей) со сроком погашения  не более 12 месяцев, учитываются на сумму номинальной стоимости  этих заемных обязательств на отдельном субсчете к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». А со сроком погашения более 12 месяцев - на отдельном субсчете к счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам, займам».

    Организация-векселедатель  отражает сумму, указанную в выпущенном векселе (вексельная сумма), как кредиторскую задолженность. Также и организация-эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и проданных облигаций, как кредиторскую задолженность.

    Рассмотрим  порядок учета вложений денежных средств в ценные бумаги.

    Напомним, что в соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся, в частности, вложения в государственные и муниципальные ценные бумаги, а также в ценные бумаги других предприятий (в том числе в векселя и облигации).

    Финансовые вложения в указанные активы принимаются к бухгалтерскому учету организацией по первоначальной стоимости в сумме фактических затрат на приобретение таких активов (без учета НДС и иных возмещаемых налогов). Фактическими затратами на их приобретение являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
• суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. Бывают ситуации, при которых организации уже оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, а организация отказалась от приобретения ценных бумаг. В этом случае стоимость указанных услуг включается в состав операционных расходов и относится на финансовые результаты коммерческой организации или увеличение расходов некоммерческой организации в том отчетном периоде, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

    Для учета инвестиций в государственные  и муниципальные ценные бумаги, векселя  и облигации других предприятий используется счет

    58 «Финансовые вложения» субсчет «Долговые ценные бумаги». Приобретение ценных бумаг организацией за плату отражается:

      ДЕБЕТ 58 «Финансовые вложения» субсчет «Долговые ценные 

    бумаги» 

    КРЕДИТ 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»  
 
 
 

    ПРИМЕР 2

    Организация ООО «Поларис» выдала заем ЗАО  «Ветер» путем приобретения у него векселя на сумму 1000 условных денежных единиц. Одна условная денежная единица эквивалентна одному доллару США. ООО «Поларис» перечислило денежные средства ЗАО «Ветер» 10 марта 2003 года, получило вексель - 10 апреля 2003 года.

    Банком  России установлены следующие курсы  валют (в данном примере курсы валют установлены произвольно):

• на 10 марта 2003 года - 32руб. за 1 долл. США.;
• на 10 апреля 2003 года - 33 руб. за 1 долл. США.

    В бухгалтерском учете ООО  «Поларис»  сделаны следующие проводки.

    10 марта 2003 года:

    ДЕБЕТ 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» 

    КРЕДИТ 51 «Расчетный счет»

    -32 000 руб. (1000 у. е. х 32 руб.) -перечислены  денежные средства для покупки  векселя ЗАО «Ветер».

    10 апреля 2003 года:

    ДЕБЕТ 58 «Финансовые вложения»

        КРЕДИТ 76  «Расчеты с дебиторами  и кредиторами»

    -33000руб.(1000у.е.*33руб.)-получен  вексель от ЗАО «Ветер»;

    ДЕБЕТ 58«Финансовые вложения»

        КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы»

    -7000 руб. (33 000 - 32 000) - отражена суммовая разница.

    Аналитический учет финансовых вложений в ценные бумаги организация, согласно пункту 6 ПБУ 19/02, должна построить таким образом, чтобы обеспечить информацию по эмитентам ценных бумаг. При этом должна быть отражена как минимум следующая информация:

• наименование эмитента;
• название ценной бумаги, номер, серия, и т. д.;
• номинальная стоимость ценной бумаги;
• цена покупки;
• расходы, связанные с приобретением ценных бумаг;
• общее количество, приобретенных ценных бумаг;
• дата покупки, дата продажи или иного выбытия, а также место хранения ценных бумаг.

    Согласно  пункту 2 ПБУ 19/02, для того чтобы активы в качестве финансовых вложений были приняты к бухгалтерскому учету  необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения в ценные бумаги и на по лучение денежных средств или других активов;
• способность ценных бумаг приносить организации экономические выгоды  (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо в другой форме;
• переход к организации финансовых рисков, связанных с приобретением ценных бумаг (риск изменения цены, риск ликвидности и т. п.).