Постановка на налоговый учет физиеских лиц и организаций

Введенная в 1724 году подушная подать стала играть ключевую роль в формировании налоговых доходов  казны. Одновременно снизилась доля косвенных налогов с 21 до 13%.

Одним из наиболее долго  существовавших в России налогов  является ясак, возникновение которого принято относить к XV веку, отменен  он был только после Февральской  революции 1917 году. Естественно, что  этот вид налогообложения не оставался  неизменным на протяжении почти пяти веков его существования. Если исторически  этот вид обложения возник как  одна из форм выражения подданства нерусских народов и уплачивался  натурой (пушниной, скотом), то позднее, с XVIII века, он стал приобретать и  денежный характер. Этим налогом облагались главным образом нерусские народы, занимавшиеся охотничьим промыслом. Причем в разные исторические периоды в  разных областях России предметы обложения  были также разными. Так, для кунгурских татар и башкир этот налог был  поземельным сбором, для большинства  сибирских народов -поголовным, для  якутов - взимавшимся в соответствии с количеством скота.

На протяжении второй половины XVIII начала XIX веков продолжалось совершенствование  налоговой системы. Наиболее значительными  мероприятиями в этот период было уточнение налогообложения купечества: введение налогообложения имущества (фабрик и заводов - по рублю со стана, а где стана нет - по 1% с капитала), а также введение частнопромысловых сборов с торгово-промышленных предприятий.

Гильдейская реформа графа  Канкрина в 1824 году фактически положила начало второму периоду в развитии обложения торговли и промышленности, и сформировала условия для последующего перехода к промысловому обложению. Именно в этот период была введена  патентная система обложения  торговли и промыслов, которая сохранялась (зачастую со значительными модификациями  и некоторыми перерывами) вплоть до 30-х годов XX века, в начале которого была восстановлена система винных откупов, снижены налоги на соль, подушная подать была распространена на инородцев, изменено налогообложение табака, отменены внутренние судоходные пошлины.

Откупы представляли собой  специфическую модель сбора налогов  с населения, при которой государство  передавало право на сбор определенных налогов частным лицам - откупщикам. В России в разные периоды, начиная с XV века, существовали таможенные, соляные и винные откупы. Наиболее широкое распространение получили винные откупы в XVIII-XIX веках, фактически представлявшие одну из возможных форм реализации государственной винной монополии. Восстановленные в 30-х годах XIX века винные откупы просуществовали до 1863 года, когда были заменены акцизами на алкогольную продукцию.¹

 Налоговые механизмы  в конце XIX - начале XX веков

Основы налоговой системы  России конца XIX - начала XX веков были заложены при проведении ряда преобразований налоговой системы в 1863-1865 и 1885-1887 годах.

К наиболее существенным из них следует отнести дальнейшее совершенствование промыслового обложения, которое именно в этот период оформилось в самостоятельную модель и приобрело  относительно завершенную форму. В  эти годы были отменены соляной налог (1880 год) и подушная подать (1882-1886 года). Активно совершенствовалась система акцизного обложения и государственного земельного налога.

В начале XX века роль налогов  в формировании доходов бюджетной  системы России была относительно невелика. В качестве примера приведены  данные об исполнении государственного бюджета России за 1906 год.

До введения винной монополии  с 1895 года, спирт и иная алкогольная  продукция подвергались акцизному  обложению. Еще до введения винной монополии  в 1886 году доля питейных акцизов в  общем объеме доходов российского  бюджета составляла 37,6%.

В Российской империи в конце XIX - начале XX веков основной формой обложения торговли и промышленности был государственный промысловый налог из двух основных компонентов:

• основного сбора, который представлял собой внесение платы за промысловые свидетельства;
• дополнительного сбора, который, в свою очередь, состоял из нескольких сборов, адресованных различным по статусу юридическим и физическим лицам.

В рамках дополнительного  сбора важную проблему на протяжении всего периода существования  данного налога составлял раскладочный сбор. Его величина устанавливалась  как общая сумма необходимых  бюджету средств по данному налогу на грядущее трехлетие. Далее эта  величина "раскладывалась" на губернии (этот сбор существовал только в  губерниях европейской России и  четырех сибирских). В рамках губерний специальный орган - губернское раскладочное присутствие - "раскладывал" данную сумму на налогоплательщиков.

Схема промыслового налога действовала в Российской империи  начиная с налоговой реформы 1898 года. До 1917 года в нее неоднократно вносились частные изменения (список местностей, относящихся к тому или  иному разряду, изменение процентных ставок, изменение списка льгот и  др.). Однако корректировки не меняли схемы по существу.

Существенной характеристикой  российской налоговой системы того времени было разнообразие налогов, применявшихся на разных территориях  Российского государства.

Первый этап довольно короткого  довоенного периода фактически охватывал  всего несколько месяцев (с конца 1917 года до осени 1918 года) относительно мирного существования, прерванного  Гражданской войной. Для этого  периода было в целом характерно как использование действовавших  в предшествующие годы налогов с  некоторым пересмотром основных налогоплательщиков и размеров ставок (акцизы, госпошлина), так и введение новых налогов.

Второй этап в развитии системы налогообложения в постреволюционный  период был связан с Гражданской  войной и мероприятиями военного коммунизма. Его основными характерными чертами были ориентация на использование  натуральных форм обложения, так  называемый классовый подход к определению  круга налогоплательщиков, принудительные военизированные формы изъятия  ресурсов, постепенный отказ от денежных налогов, введение так называемых чрезвычайных налогов (фактическая экспроприация имущества и средств у городского населения) и натурального налога с сельских хозяев, на практике вылившегося в продразверстку.

Третий этап охватывает годы новой экономической политики, когда  начали активно использоваться налоговые  инструменты, и постепенное затухание "налоговой активности" государства, закончившееся проведением налоговой  реформы 1930 года, когда роль налоговых  механизмов в стране была существенно  ограничена. На протяжении этого периода  налоговая система не оставалась неизменной, в нее постоянно вносились  изменения и дополнения.²

Налоговые механизмы накануне рыночных реформ

Начиная с финансовой реформы 30-х годов, действие механизмов налогообложения  фактически ограничивается негосударственным  сектором экономики и населением. В отношении распределения доходов  предприятий государственного сектора  и формирования доходов бюджета  за счет предприятий госсектора принято  использовать иные термины: "распределение  прибыли предприятий", "поступление  в бюджет налога с оборота".

Наиболее значительными  событиями в данной области в  период с конца 30- х годов и  до начала активных рыночных преобразований в 1992 году можно считать следующие:

1) Комплекс мер по увеличению  объема доходов государственного  бюджета в период Великой Отечественной  войны. Хотя основная нагрузка  по формированию доходов бюджетной  системы в этот период приходилась  на неналоговые поступления (займы,  денежную эмиссию, изменение режима  изъятия налога с оборота и  др.), собственно налоговые меры  также играли отнюдь не последнюю  роль.

2) Экономическая реформа  1965 года и отдельные мероприятия  в 1979 году и в 1987 году были  нацелены на сближение действовавших  схем распределения прибыли государственных  предприятий с моделями налогообложения  прибыли. Существенными компонентами  мероприятий в эти годы были  попытки введения нормативов  распределения прибыли предприятий.

Налогообложение доходов  физических лиц и колхозов вплоть до конца 80-х годов также неоднократно пересматривалось, однако качественных изменений не претерпело.

Первый крупный шаг  к возврату налоговых инструментов в экономическую практику управления отечественной экономикой был связан с принятием в 1990 году Закона СССР "О налогах с предприятий, объединений и организаций", который вступил в силу с 01.01.91. Центральное место в рамках предлагаемой данным Законом налоговой модели отводилось налогу на прибыль предприятий с его максимальной ставкой 45%. При этом жестко фиксировалась ставка отчислений в союзный бюджет (22%), а ставка отчислений в республиканские (в том числе и в бюджеты автономных республик) и местные бюджеты не должна была превышать 23%. Данный подход к формированию ставок налога на прибыль в общих чертах сохранился до настоящего времени.

Так, для Российской Федерации  базовым стал Закон РСФСР "О  порядке применения на территории РСФСР  в 1991 году Закона СССР "О налогах  с предприятий, объединений и  организаций"". В соответствии с этим Законом ставка налога на прибыль предприятий республиканского подчинения первоначально была установлена  на уровне 38%. В течение 1991 года союзная  ставка налога на прибыль была снижена до 35, а республиканская - до 32%. Ставки налога на прибыль были в значительной мере дифференцированы по типам налогоплательщиков.

Введенная налоговая система  отнюдь не все предприятия поставила, даже формально, в равное положение. Специальные налоговые ставки были установлены для коммерческих банков (55 и 45%), для совместных предприятий, доля иностранного партнера в уставном капитале которых превышает 30% (ставка 30%), предприятий Центросоюза и  некоторых других.

Предусмотренная союзным  и российским законодательством  система льгот предоставляла  право на налоговые вычеты по расходам на НИОКР, на природоохранные мероприятия, на социальные и благотворительные  цели. По предварительным расчетам, проведенным правительством еще  до введения в силу союзного закона, в результате применения налоговых  льгот реальная (эффективная) налоговая  ставка могла составить 28%. Однако по результатам 1991 года в России эффективная  ставка составила 31,1%.

Система налогообложения  прибыли в тот период включала два специфических элемента, отмененных несколько позднее. Первым из них  было установление дифференцированных ставок налога на прибыль в пределах установленного норматива рентабельности и при его превышении, вторым - налоговое регулирование темпов роста расходов на оплату труда в себестоимости (просуществовал в российской модели налогообложения до 1993 года).

Косвенная привязка налогообложения  к уровню рентабельности предприятий  фактически приводила к повышению  эффективной налоговой ставки против законодательно установленного максимального  уровня (35% -- по союзному и 32% -- по российскому  законодательству). В случае превышения предельного уровня рентабельности союзное законодательство устанавливало "запретительные" налоговые ставки в размере 80-90%. При этом предельный уровень рентабельности (к себестоимости) определялся как удвоенный среднеотраслевой. Установленные среднеотраслевые показатели колебались от 20% по большинству отраслей (кроме легкой, пищевой и некоторых других) до 40% для связи и издательской деятельности. При превышении предельного уровня рентабельности менее чем на 10 процентных пунктов к этой величине прибыли применялась ставка 80%, а свыше этого уровня - 90%.

Такое повышение реальных налоговых ставок по сравнению с  номинальными привело к тому, что  амнистировались крупные предприятия, не стимулировалось повышение эффективности  производства. Напротив, налоговая  система понуждала предприятия  манипулировать с фактической себестоимостью и делала выгодным прямое сокращение объемов производства (так как  это влекло относительный рост издержек за счет условно постоянных расходов).

Российское налоговое  законодательство вслед за союзным  также предусматривало установление предельного уровня рентабельности. В отличие от союзного законодательства и предельный уровень рентабельности, и рестриктивная ставка были установлены  на более льготных для предприятий  уровнях. Так, предельный уровень рентабельности по российскому закону составлял 50% (против 20- 40% по союзному), а налоговая  ставка при его превышении составляла 75% (против 80-90%).

Одним из элементов налогообложения  прибыли предприятий этого периода  стало использование специального механизма ограничения роста  расходов на оплату труда. Суть его  состояла в нормировании тех расходов на оплату труда, которые могли быть включены в себестоимость. Нормирование осуществлялось из средних величин  расходов на оплату труда предшествующего  года и темпов роста объемов производства продукции, скорректированных с  помощью дифференцированных коэффициентов (от 0,9 до 0,4 по разным отраслям). Средства, направленные на оплату труда, превышающие  нормативные значения, фактически увеличивали  налогооблагаемую прибыль предприятия.