Основные направления налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов

     г) Начиная с 2011 года предполагается осуществлять индексацию ставок акцизов в части нефтепродуктов темпами, соответствующими темпам ежегодной инфляции.

     5. Налогообложение  операций с ценными  бумагами

     "Основные  направления налоговой политики  на 2008 – 2010 годы" предусматривали  к реализации в плановом периоде целый ряд мер, направленных на повышение эффективности налогообложения операций с ценными бумагами. Некоторые из этих мер были реализованы в рамках совершенствования налогового законодательства уже в 2007 году. С учетом результатов проведенного за истекший год анализа проблем, возникающих у налогоплательщиков и налоговых органов в области применения налогового законодательства, представляется что в среднесрочной перспективе должны быть предприняты дополнительные меры в области совершенствования порядка налогообложения операций с ценными бумагами. Речь идет о внесении изменений в налоговое законодательство, начиная с 2009 – 2010 гг., в следующих областях:

     а) В рамках  применения налога на прибыль  организаций в ходе применения законодательства выявляются неурегулированные ситуации, в частности, с операциями РЕПО, в т.ч. с иностранными участниками, доверительным управлением в случае, когда за пределами России находится хотя бы одно из трех лиц (учредитель, бенефициар, доверительный управляющий).

     Если  сделка РЕПО заключается между иностранной  организацией (продавец по первой части  РЕПО) и российской организацией (покупатель по первой части РЕПО) и в период, когда акции находятся у российской организации происходит выплата  дивидендов, следует предусмотреть норму, согласно которой российская организация обязывается удержать налог на дивиденды, не удержанный у источника выплаты дивидендов налоговым агентом или удержанный не в полной сумме. 

     В случае, когда доверительным управляющим  является российское лицо, а бенефициаром – иностранное, полагаем целесообразным предусмотреть обязанность доверительного управляющего, который может быть сам зарегистрирован в реестре акционеров в качестве номинального владельца акций, представлять сведения о стране налогового резидентства бенефициара.

     В этом случае эмитент акций сможет при выплате дивидендов доверительному управляющему удерживать налог по ставке, соответствующей соглашению об избежании  двойного налогообложения со страной  резидентства бенефециара, при условии  предоставления ему последним подтверждения своего постоянного местонахождения в этой стране;

     б) Следует урегулировать вопросы  определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций при осуществлении  налогоплательщиками операций по предоставлению займов ценными бумагами;

     в) В рамках разработки концепции создания в Российской Федерации мирового финансового центра в 2008 – 2009 годах будут дополнительно рассмотрены дополнительные вопросы, связанные с налогообложением операций по реализации ценных бумаг «стратегическими» акционерами – организациями и физическими лицами.

     6. Налог  на прибыль организаций

     В ходе анализа правоприменительной  практики выявляется возникает все  больше вопросов, связанных с недостатками законодательного регулирования отдельных  аспектов применения налога на прибыль организаций. Эти вопросы также должны быть решены в ближайшее время в ходе работы по совершенствованию налогового законодательства. Прежде всего, речь идет о следующих областях.

     а) В рамках проведения амортизационной  политики, направленной на создание стимулов для увеличения капитальных вложений в основные средства, в последние годы был принят целый ряд решений как общего характера (введение амортизационной премии), так и частного характера (ускоренная амортизация основных фондов, используемых исключительно для научно-исследовательской деятельности). Создание дальнейших стимулов в этой области возможно путем изменения состава амортизационных групп таким образом, чтобы сократить сроки полезного использования отдельных видов амортизируемых основных средств. Принятие такого решения находится в компетенции Правительства Российской Федерации,

     В рамках повышения эффективности  амортизационной политики требуется  анализ практики применения существующей в настоящий момент "амортизационной  премии" в размере 10 процентов (отнесение на расходы текущего налогового периода расходы на приобретение основных средств в размере 10% их стоимости до начала начисления амортизации), а также оценка выпадающих доходов бюджетов бюджетной системы в результате такой премии. Необходимо иметь в виду, что в условиях существенного роста капитальных вложений в основные средства, а также учитывая продолжительность инвестиционного проекта, основные объемы ввода в эксплуатацию объектов основных средств приходится на 2007 – 2009 годы, поэтому размер потерь бюджетной системы (в первую очередь, бюджетов субъектов Российской Федерации) уже от применяемой амортизационной премии может быть значительным. Поэтому политика в области изменения размеров амортизационной премии может быть определена после такого анализа.

     Кроме того, введение в действующее налоговое  законодательство, различных способов ускорения начисления амортизации, не сопровождалось введением мер, противодействующих использованию этих инструментов в  целях получения необоснованной налоговой выгоды.

     Анализ  правоприменительной практики свидетельствует  о возможностях получения необоснованной налоговой выгоды при использовании  ускоренной амортизации (в первую очередь, повышающих коэффициентов и амортизационной  премии). В частности,  наличие  амортизационной премии в виде возможности отнесения к расходам, уменьшающим налоговую базу в налоговом периоде, до 10 процентов первоначальной стоимости основных средств без каких-либо ограничений создает возможность для произвольного занижения стоимости имущества путем последовательности операций по продаже основных средств между взаимозависимыми лицам с применением 10-процентной премии после каждой реализации имущества⁶. Это приводит к необоснованному к росту амортизации, фактически – приводит к переоценке основных фондов, не допускающейся в налоговых целях.

     В целях их пресечения при последующей  продаже амортизируемого имущества  возможен вариант внесения в законодательство, уже начиная с 2009 года, принципа "возврата льготы". Так, будет рассмотрен вопрос о том, чтобы в случае, если организация применяла ускоряющие коэффициенты при начислении амортизации и пользовалась амортизационной премией, то при продаже такого основного средства ранее, чем через 5 лет, сумма ускоренной амортизации подлежит восстановлению в налоговой базе и при определении финансового результата от продажи основного средства не учитывается.

     Для устранения возможностей применения различных  вариантов ускоренной амортизации  для получения необоснованной налоговой  выгоды необходимо предусмотреть в налоговом законодательстве ограничения по начислению амортизации в случае, если основное средство получено дочерней компанией от материнской и наоборот. Также следует сократить возможности применения ускоренного коэффициента амортизации при лизинге, установив, что этот коэффициент используется только при первичном приобретении основного средства у лизинговой компании. Если основное средство, приобретенное организацией по договору лизинга, передается в новый лизинг или сублизинг, то ускоряющий коэффициент применяться не должен;

     В рамках совершенствования амортизационной  политики будет рассмотрен вопрос о  концептуальном пересмотре подходов к  начислению амортизации в налоговых  целях, начиная с 2010 – 2011 годов. В  частности, предлагается отказаться от пообъектного начисления амортизации и перейти к начислению амортизации методом убывающего остатка по укрупненным амортизационным группам (пулам).

     Следует отметить, что определение сроков службы отдельных активов является очень сложной задачей. Так, в  Советском Союзе производились оценки сроков службы активов, при этом определялись нормы амортизации (для целей бухгалтерского учета) исходя из линейного способа начисления амортизации. Однако с момента этих оценок прошло около 30 лет, поэтому полагаться на разработанные в то время нормы проблематично: изменились технологии, изменились характеристики используемого оборудования. Нынешние сроки полезной эксплуатации, используемые для расчета норм амортизации, во многом основаны на нормах, рассчитанных в Советском Союзе, с корректировкой, выполненной по неясной методике.

     В силу этого можно утверждать, что  действующая система начисления амортизации при налогообложении  прибыли организаций может оказывать  существенное искажающее воздействие  на инвестиционные решения. Рациональным в этих обстоятельствах является решение, которое приводило бы к таким искажениям, которые в совокупности влияли бы на инвестиционные решения желательным образом (например, стимулировали бы приобретение качественных активов в тех случаях, когда производство с их участием предполагается осуществлять длительное время), и при этом чтобы способ начисления амортизации приводил к меньшим издержкам администрирования и исполнения налогового законодательстве в сравнении с другими способами.

     Такой способ разработан и применяется в ряде стран. Это способ начисления амортизации по методу убывающего остатка в составе укрупненных групп (пулов). Применение данного способа основывается на следующих положениях:

     1) Определятся период, за который  начисляется амортизация (в тех странах, где отчетный период равен налоговому, для начисления амортизации используется такой же период, обычно это год). Каждому пулу при этом методе соотнесена определенная норма амортизации d.

     2) Амортизация начисляется по методу  убывающего остатка, то есть в каждом периоде, для которого начисляется амортизация, сумма начисленной за период амортизации равна остаточной стоимости пула активов, умноженной на норму амортизации d. Остаточная стоимость пула при этом уменьшается на сумму начисленной амортизации.

     3) При приобретении актива стоимость  вновь приобретенного актива  включается в соответствующую  этому активу амортизационную  группу (пул).

     4) При реализации актива из стоимости  амортизационной группы (пула) вычитается  цена, по которой актив был реализован.

     5) Применение ускоренных норм амортизации  в рамках данного способа реализуется  путем выделения субгрупп (субпулов) для каждой из групп, к которой  применяются повышенные коэффициенты  амортизации.

     В принципе при таком способе начисления амортизации амортизационные группы могут существовать бесконечно долго и, соответственно, вычет стоимости каждого актива из налоговой базы может происходить бесконечно. При этом следует учесть, что через определенное время остаточная стоимость актива  становится малой, поэтому ее влияние на налоговые обязательства и инвестиционные решения тоже становится пренебрежимо малым. Списание актива для целей бухгалтерского учета и инвентаризации при этом не влияет на результат налогового учета.

     Однако  в некоторых случаях амортизационные группы могут перестать существовать (будут закрыты).

     Во-первых, при реализации актива может возникнуть ситуация, когда цена реализации равна  или превышает остаточную стоимость  пула до учета данного факта реализации. При равенстве после вычета из остаточной стоимости пула цене реализации, остаточная стоимость обнуляется, амортизационная группа ликвидируется. Если же цена реализации актива выше остаточной стоимости пула до учета реализации этого актива, то после вычета остаточная стоимость становится отрицательной. Тогда следует абсолютную величину этой отрицательной остаточной стоимости включить в налогооблагаемый доход, обнулив при этом остаточную стоимость амортизационной группы, и ликвидировать амортизационную группу.

     Во-вторых, в принципе возможна ситуация, при которой активы, относящиеся к некоторой амортизационной группе, хотя ранее и приобретались предприятием, с некоторого момента не требуются в производстве продукции данного предприятия. Тогда через некоторое время остаточная стоимость амортизационной группы может стать относительно малой. В этом случае целесообразно установить правило: если остаточная стоимость амортизационной группы стала меньше определенной величины, следует единовременно отнести на расходы (вычесть из налоговой базы) эту остаточную стоимость, обнулив тем самым остаточную стоимость амортизационной группы и ликвидировав ее.

     Представляется  необходимым отметить следующие  достоинства предлагаемого метода начисления амортизации: