Налогообложение

Небольшой объем четырех статей вмещает  в себя все или почти все  основополагающие принципы финансовой практики современной эпохи.

Государственная власть, говорится в ст. 12, создана  в интересах

всех. Термин «интерес» появился в результате осознания того факта,

что не существует каких-либо задач государства, отличных от задач

общества.

Никакие привилегии, преимущественные права  не должны су

ществовать без точного их определения в законе. Отсюда требования:

всеобщности налога;

податного равенства.

Принцип податного равенства, или иначе  — требование равномерности обложения, — предполагает прежде всего ликвидацию параллельных систем исчисления налога, утверждение одной универсальной: обложение на основе имущественного положения, а не каких-либо других признаков. Данный принцип имеет отношение не только к выбору объектов обложения, но и к установлению налоговых льгот. Льготы, основанные не на имущественном, а на социальном положении, должны быть объектом самого пристального внимания законодателей и общества.

3.             Два первых принципа непосредственно связаны с третьим —

принципом всеобщности участия в законодательстве. Гражданам или

их  представителям принадлежат важнейшие  законодательные полно

мочия в налоговой сфере: определять вид налога, объект обложения,

ставку, устанавливать порядок его исчисления и взимания. Статья 14

декларирует, кроме того, единство процессов сбора  и расходования

средств. Те же граждане и те же их представители  не только вводят

налоги, но и определяют направление их расходования, осуществляют

контроль. Возможность гражданина всеохватно влиять на финансовую

деятельность  государства — важнейший вид  деятельности и основу

всякой  другой деятельности государства —  предопределил тот факт,

что термин «налогоплательщик» употребляется  для обозначения госу

дарственной правоспособности гражданина, используется как сино

ним слова «гражданин».

Так как право устанавливать налог  закрепляется непосредственно

за  народом или его представителями  и нет власти выше власти народа,

то, следовательно, налог устанавливается  актом высшей юридической

силы, т.е. законом.

Декларация  предусматривает разделение права  облагать налогом

и права  взимать налог. 

 

3.1. Развитие принципов налогообложения  69

6. Декларация  говорит о необходимости общественного  контроля в сфере финансов.

Налоговое право тесно связано с идеей  правового государства. Понятие  и содержание налогового права не мыслятся в отрыве от двух основных идей: идеи неприкосновенности личности и идеи неприкосновенности частной  собственности. Статьи Декларации, провозглашающие  эти принципы, отмечают важнейшие  гарантии их реализации.

Декларация  установила, что основная гарантия соблюдения прав налогоплательщика  — налоговые правомочия народного  представительства. При этом необходимо отметить, что акцент делался на право представительного органа соглашаться или не соглашаться  на взимание налогов.

Бюджетное право (право парламента утверждать государственный бюджет) рассматривается  в Декларации не как средство проведения финансовой политики посредством бюджетной  дисциплины, а как способ обеспечения  политических свобод граждан. Гарантией  реализации прав налогоплательщика  служило реальное разделение прав облагать налогом и взимать налог. Соблюдение прав налогоплательщиков обеспечивалось наличием эффективной защиты как  в отношении исполнительных органов, собиравших налоги, так и в отношении  представительных органов, облагавших налогом.

Для гарантии соблюдения прав граждан в  Декларации предусмотрено функционирование механизма действенного контроля в  сфере финансов. Открытый, гласный  характер деятельности представительных органов в сфере финансов был  признан необходимым условием функционирования общественного контроля. Праву контроля за деятельностью органов управления соответствовала обязанность должностных лиц отчитываться по вверенной части управления и обязательность для них решений, принятых по этим отчетам.

На  российскую почву учение о принципах  налогообложения было привнесено благодаря  Н.И. Тургеневу, автору вышедшей в 1818 г. монографии «Опыт теории налогов»1. Н.И. Тургенев обобщил распространенные в то время взгляды на роль налогов  и принципы их взимания, способствовал  их популяризации в России.

В настоящее  время вопрос о принципах налогообложения  по-прежнему актуален. В различных  странах ученые и специалисты  государственных органов обращаются к исследованию этой проблемы, ключевой в процессе совершенствования налогового законодательства.

1 О Н.И.Тургеневе и его книге см.: У истоков финансового права. Сер. «Золотые страницы российского финансового права». М.: Статут, 1998. 

 

70            Глава 3. Принципы налогообложения

Развитие  принципа справедливости идет в направлении  наиболее точного определения понятий  «доход», «накопления», «платежеспособность», изучения и разрешения таких проблем  налогообложения, как проблема эффективных  налоговых ставок, переложения налогов, влияния инфляционных процессов  на налогообложение, избежания налогов и уклонения от налогообложения и др.

Так, использование различных налоговых  лазеек приводит к необходимости  повышения ставок налогов, чтобы  компенсировать недополучение доходов бюджетом. В результате добросовестные налогоплательщики вынуждены нести дополнительные обязательства. Реализация принципа справедливости в данном случае — это внесение изменений в налоговое законодательство, предотвращающих использование так называемых налоговых схем с целью уклонения от уплаты налогов.

В условиях инфляции номинальные доходы налогоплательщиков возрастают, хотя покупательская способность  остается прежней или даже уменьшается. Тем не менее такие доходы облагаются подоходным налогом по более высоким ставкам, налогоплательщик вынужден уплачивать «инфляционный налог». Принцип справедливости требует, чтобы законодатель налоговой индексацией или другими методами учитывал «эрозию доходов».

Акцизы  — фискальные надбавки к цене товаров  — уплачивают в бюджет производители  подакцизных товаров. Однако тяжесть  налогообложения может перекладываться  на потребителей этих товаров, которые  оплачивают акцизы в составе цены товара. Это пример экономического переложения налогов. Принцип справедливости был бы нарушен, если бы акцизами облагались товары первой необходимости, одинаково  востребованные как состоятельными, так и малообеспеченными гражданами. Налог несправедлив, поскольку уплата одинаковой суммы налога означает изъятие  большей доли из дохода бедняка и  меньшей доли из дохода богача.

Принцип справедливости никогда не утратит  своей актуальности и не будет  полностью исследован, поскольку  он имеет чрезвычайно подвижное  содержание, изменяющееся вслед за условиями жизни общества. «Трудно  найти другое такое понятие, к  которому законодатели столь часто  прибегали на словах и которое так часто оказывалось ущемленным на практике, как справедливость. Пожалуй, справедливость можно назвать «синей птицей» юриспруденции: она так же желанна и так же неуловима. Справедливость давно уже признана основным принципом законодательства, но вряд ли сейчас можно найти страну, где могут, не кривя душой, признать, что у них этот принцип нигде не остается затушеванным. В полной мере это относится и к налоговому  

 

3.1. Развитие принципов налогообложения  71

праву. Не только в России, но даже в странах  благополучной Европы граждане очень  редко бывают довольны своей налоговой системой, причем в качестве основного ее недостатка чаще всего указывается именно ее несправедливость»1.

Принцип определенности современные исследователи  тесно связывают с проблемой  стабильности налогового законодательства. Налогоплательщик должен точно знать  не только условия взимания того или  иного налога, но и быть уверенным  в том, что эти условия останутся  неизменными в течение определенного  периода. Глобальная неопределенность воспитывает недоверие к государству  и представляет собой серьезное  препятствие развитию производства и повышению благосостояния граждан.

Необходимо  учитывать, что стабильность налогового законодательства важна не сама по себе, а как средство достижения общей экономической стабильности. Это периодически требует внесения поправок в налоговое законодательство для устранения обнаружившихся неточностей, пробелов, применения новых мер регулирующего  воздействия, перераспределения тяжести  налогообложения и т.п.

Поэтому налоговая система должна быть гибкой, способной использовать меры налоговой  политики в целях стабилизации и  экономического роста. Непростая задача ученых, политиков, правоприменителей состоит в том, чтобы вырабатывать и совершенствовать такие методы проведения налоговой реформы, которые бы не в ущерб возможностям налогоплательщиков предвидеть свое экономическое будущее позволяли бы эффективно влиять на налоговую систему в целях реализации экономической политики.

Современные исследователи выделяют ряд новых  аспектов принципа эффективности. Признано, что сопутствующие уплате налогов  затраты плательщиков не должны быть велики. Однако на практике такие затраты  могут даже превышать административные расходы, связанные со сбором налогов, контролем за их уплатой. Так, предприятия  для выполнения возложенных на них  законом функций по удержанию  подоходного налога из заработной платы  рабочих и служащих вынуждены  нести расходы по содержанию соответствующих  работников бухгалтерии. Нечеткое, непонятное налоговое законодательство вынуждает  налогоплательщиков нести расходы  на оплату консультантов, а при возникновении  споров с налоговыми органами —  на оплату адвокатов. Изменения налогового законодательства, помимо указанных за-

1 Сотов  А.И. Что есть справедливость? (Реализация принципа справедливости в Налоговом кодексе и действующем налоговом законодательстве) // Ваш налоговый адвокат. Вып. 4. М., 1998. С. 16. 

 

72            Глава 3. Принципы налогообложения

трат, вынуждают плательщиков нести расходы  по адаптированию их учетных систем к изменившимся условиям.

В результате возникают новые специальности, складываются целые отрасли экономики  для обслуживания налогоплательщиков: аудиторы, консультанты, налоговые  адвокаты и др.

Такие расходы, увеличивающие налоговый  гнет, редко когда подсчитываются в масштабах национальной экономики. По данным английских исследователей, они составляют приблизительно от 2,5 до 4,4% собираемых сумм налогов1.

В ходе совершенствования налогового законодательства баланс расходов должен смещаться от расходов налогоплательщика к административным расходам. Естественно, их совокупный размер не должен увеличиваться.

Дальнейшее  развитие получил и принцип нейтральности  налогообложения. Признано, что налогообложение  из-за высоких размеров может приводить  к «эффекту замещения», когда налогоплательщики  исключительно из-за налоговых факторов реструктурируют свою деятельность с целью снижения расходов по уплате налогов. Это выражается, например, в том, что работники стараются сократить объем своего рабочего времени, так как из-за налогообложения нет стимулов увеличивать заработки; посильную домашнюю работу человек старается сделать сам, а не с помощью привлеченных мастеров, поскольку с зарабатываемых для их оплаты средств надо уплачивать налог, так что экономичнее потратить время не на зарабатывание средств, а на самостоятельное выполнение работы; предприниматели отказываются от перехода к более выгодному бизнесу, если остающаяся при этом после налогообложения сумма не сможет покрыть издержек, понесенных в связи с изменением рода деятельности.

Помимо  «эффекта замещения» высокое налогообложение  заставляет компании искать формы оплаты труда, не связанные с выплатой денег  и трудноуловимые для налогообложения. Используются формы предоставления работникам различных благ и привилегий, которые трудно оценить в денежном выражении, например, предоставление служебного автомобиля, беспроцентных ссуд и  т.п. Так, в США около трети вознаграждений руководящему составу и рядовым  сотрудникам компаний предоставляется  именно в этих формах2.

1              См.: Kirkbride J., Olowofoyeku A. Revenue Law. Principles and Practice. Tudor, 1998.

P. 8.

2              См.: Русакова И.Г. Подоходный налог у нас и за рубежом // Менеджер. 1992. № 9—

10. С. 10. 

 

3.1. Развитие принципов налогообложения  

 

73 

 

 

  

 

Неадекватный  налоговый гнет побуждает налогоплательщиков активно искать различные способы  избежания налогов, как законные, так и не вполне.

Подрыв  стимулов к труду в результате высокого налогового гнета оборачивается, таким образом, недополучением доходов бюджетом. Зависимость поступлений в бюджет от величины налоговых ставок была в схематичном виде представлена экономистом из Южно-Калифорнийского университета (г. Лос-Анджелес) А. Лэффером. Составленный им широко известный график зависимости доходов бюджета от прогрессивности налогообложения получил название «кривая Лэф-фера» (см. рис.).

 

Зависимость доходов бюджета от прогрессивности  налогообложения:

В — налоговая база; заинтересованность в легальном заработке; D — доходы

бюджета; Т — прогрессивность налогообложения (ставка налога, %).

Концепция, отраженная на графике, подразумевает, что до определенного предела  ( Т1) повышение ставки налога увеличивает, хотя и замедляющимися темпами, сумму доходов бюджета. Побудительные мотивы участников экономического процесса при этом серьезно не затрагиваются, поэтому заинтересованность в легальном заработке, общий объем производства (верхняя кривая) сокращаются медленнее, чем возрастает норма налогообложения.

За  пределами Т] налог начинает подавлять экономическую активность, налоговая база сужается. Следовательно, несмотря на рост ста- 

 

74            Глава 3. Принципы налогообложения

вок, доходы бюджета сокращаются. Принимая во внимание психологию людей — никто не будет работать только для того, чтобы платить налоги, — легко сделать вывод, что чем выше налоговые ставки, тем сильнее побудительные мотивы для уклонения от налогов, тем большую долю в валовом национальном продукте составляют доходы теневой экономики.

Сокращение  же налогов, снижение налоговой ставки оказывают стимулирующий эффект. Во-первых, поскольку чистая доходность труда и капитала возрастает, повышается их рыночное предложение, расширяется объем производства и, как следствие, увеличивается налоговая база. Во-вторых, улучшается распределение капитала по сферам хозяйственной деятельности, так как сужается разрыв между низко- и высокооблагаемыми отраслями. В-третьих, сокращается уклонение от налогов, возрастает доля «таксируемой» экономической деятельности.