Налогообложение иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство

   Вместе  с тем, если российская организация  или физическое лицо действуют в  отношении иностранного юридического лица не только в рамках своей основной (обычной) деятельности, но и как  лицо, уполномоченное заключать контракты и представлять его интересы в РФ, то в отношении этой особой деятельности российская организация или физическое лицо считаются постоянным представительством иностранного юридического лица, так как в данном случае действуют вне рамок своей обычной деятельности.

   Если  иностранное юридическое лицо, являющееся участником предприятия с иностранными инвестициями, кроме выполнения от имени такого предприятия зафиксированных  в учредительных документах обязанностей осуществляет также другую деятельность в РФ от своего имени (в пользу предприятия, иного юридического лица или в  свою пользу) через постоянное место  деятельности, то такая его деятельность также считается осуществляемой через постоянное представительство .

   Такой же может быть признана деятельность иностранного юридического лица (являющегося  одновременно участником предприятия  с иностранными инвестициями) в части, касающейся представления его сотрудниками на территории РФ интересов третьих  лиц. Иностранное юридическое лицо в этом случае должно зарегистрировать свое постоянное представительство  в установленном порядке.

   Дочерняя  компания иностранного юридического лица, созданная в соответствии с законодательством  РФ, не рассматривается как постоянное представительство своей основной материнской компании (компании, имеющей  существенное участие в акционерном  капитале другой компании), несмотря на то, что деятельность такой дочерней компании осуществляется под руководством материнской компании, поскольку  в целях налогообложения такая  дочерняя компания является независимым  юридическим субъектом и самостоятельным налогоплательщиком. Тем не менее, такая дочерняя компания будет считаться постоянным представительством материнской компании, если она в силу договорных отношений с материнской компанией представляет интересы в Российской Федерации и имеет полномочия на заключение контрактов от ее имени.

   Важно отметить, что термин «постоянное  представительство» применяется только для определения налогового статуса  иностранного юридического лица и не имеет организационно-правового значения. Постоянным представительством для целей налогообложения может быть признан филиал иностранного юридического лица, представительство, любое иное место осуществления деятельности иностранного юридического лица в зависимости от того, подпадает ли такая деятельность иностранного юридического лица в соответствии с законодательством РФ и международными соглашениями РФ об избежании двойного налогообложения под определение постоянной представительства. Следует подчеркнуть, что для целей налогообложения прибыли факт наличия или отсутствия аккредитации иностранных юридических лиц не имеет значения .

   Иностранные юридические лица, получающие доходы, не связанные с их деятельностью  в РФ через постоянные представительства  являются плательщиками налога с  дохода, получаемого из источников на территории РФ.

   Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории РФ через постоянные представительства и другие обособленные подразделения, производят все расчеты  по платежам в бюджеты различных  уровней в рублях или иностранной  валюте только через счета, открываемые  в уполномоченных банках на территории РФ.

   Налог на прибыль иностранного юридического лица от деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство  исчисляется налоговым органом  РФ по месту осуществления деятельности.

   Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность в РФ, обязаны встать на учет в  налоговом органе независимо от того, будет ли в дальнейшем их деятельность признана подлежащей налогообложению  или нет, в соответствии с законодательством  РФ, международными налоговыми соглашениями и Инструкцией № 34.

   Иностранные юридические лица подлежат постановке на учет в налоговой инспекции по месту осуществления деятельности, и если деятельность осуществляется в нескольких местах на территории РФ, то в каждом из этих мест оно обязано встать на учет в соответствующей налоговой инспекции.

   Учет  иностранных юридических лиц, осуществляющих деятельность на территории РФ через  отделения (представительства, отделения, филиалы и другие обособленные подразделения), производится путем их включения  в Государственный реестр налогоплательщиков. При постановке на учет в налоговом органе отделению иностранного юридического лица присваивается идентификационный номер налогоплательщика (ИНН), который указывается во всех документах, представляемых в налоговые органы.

   Иностранное юридическое лицо, имеющее источник доходов на территории РФ, или его  уполномоченный представитель должны направлять уведомления об источниках доходов в Государственную налоговую  инспекцию по субъекту РФ по месту  нахождения источника дохода (постоянные представительства — налоговому органу по месту постановки на учет и лицу, выплачивающему доход) и в  Государственную налоговую службу РФ по форме, установленной в Приложении № 1 к Инструкции № 34. Уведомление направляется в месячный срок с момента возникновения права на получение доходов или с момента начала деятельности, не осуществляемой через отделения иностранного юридического лица.

   Постоянные  представительства иностранных  юридических лиц как самостоятельные  хозяйствующие субъекты должны вести  регистры бухгалтерского учета: журналы, главные книги, оборотные ведомости, кассовые книги и др.

   Бухгалтерские регистры могут вестись и храниться  за границей, при условии, что они  предъявляются по первому требованию налоговых органов в приемлемые сроки. В противном случае налоговые органы могут потребовать от постоянного представительства вести учет и хранить документы в Российской Федерации. Если иностранно юридическое лицо осуществляет деятельность в нескольких местах и территории РФ, каждое из которых образует постоянное представительство, бухгалтерские регистры могут вестись в каком-нибудь одном месте, но раздельно по каждому объекту. При этом бухгалтерские регистры должны представляться по первому требованию налоговых органов, на территории которых осуществляется деятельность и в приемлемые для них сроки.

   Иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство, должны вести налоговые учет способом, который удовлетворяет требованиям  налоговых органов, по установленным формам. Учет должен вестись по всем полученным доходам и всем понесенным затратам в течение учетного периода.

   Описание  учетной системы, применяемой иностранным  юридическим лицом, представляется по запросу налоговых органов. Описание должно включать в себя информацию о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов; оценки готовой продукции, производственных запасов и незавершенного производства; информацию о принятом бухгалтерском стандарте, плане счетов, их кодах и т.д. Учет должен вестись таким способом, чтобы декларации, ведомости и другие формы отчетности, установленные налоговыми органами, могли быть составлены в соответствии с правилами налогового законодательства РФ . Но запросам налоговых органов иностранные юридические лица должны предоставлять информацию о долгосрочных контрактах, лизинговых и арендных сделках, сделках по расширению имущественных прав, гарантийных обязательствах и другие сведения.

   Все записи бухгалтерских регистров  должны быть подтверждены документами: контрактами иностранных фирм с  российскими контрагентами, заключенными при участии постоянного представительства; выписками из банковских счетов; счетами  фактуры и другими документами . Связь между каждой записью в  счетах и формах учета должна быть ясной и простой . Выплаты наличных средств подтверждаются соответствующими первичными расходными документами .

   В бухгалтерские записи, осуществляемые постоянным представительством иностранного юридического лица, надлежит включать все издержки и доходы, за которые  оно несет ответственность, как  на территории РФ, так и за границей. Учету подлежат все товары, наличные средства, другие активы и услуги, предоставляемые головным офисом иностранного юридического лица или другими его обособленными подразделениями постоянному представительству в РФ, а также товары, наличные средства и другие активы и услуги, предоставляемые этим постоянным представительством головному офису или другим обособленным подразделениям иностранного юридического лица. Имущество, передаваемое головным офисом постоянному представительству, должно учитываться последним по стоимости этого имущества у головного офиса на момент передачи с учетом фактически произведенных затрат по его транспортировке, установке, таможенных платежей и других затрат.

   Прямые  затраты следует сгруппировать  по каждой статье затрат в соответствии с установленной формой. Заработная плата и другие выплаты должны подсчитываться таким поддающимся проверке способом, который позволяет правильно заполнять формы отчетности. В случае если возникают какие-либо расхождения между общей суммой декларированной и выплаченной заработной платы, необходимо предоставление документов, обосновывающих эти расхождения.

   При постатейном распределении непрямых затрат должны представляться заполненные  списки, показывающие, какие затраты  вовлечены в постатейное распределение  и перечень соответствующих статей. Числовые значения, включенные в постатейное распределение, требуют подтверждения независимым аудитором, если их невозможно удостоверить иным способом, приемлемым для налоговых органов. Объяснение используемых методов распределения, включая особенности распределения издержек и доходов между головным офисом и соответствующими отделениями, полагается прилагать к отчету. Издержки, понесенные головным офисом и распределенные постоянному представительству, дебетуются у представительства по учету издержек с одновременным кредитованием соответствующего счета головного офиса.

   Доходы  надо специфицировать по каждому виду деятельности. Постоянное представительство иностранного юридического лица должно быть готово подтвердить правомерность отнесения доходов и расходов к тому или иному виду деятельности.

   Отчетный  год определен в 12 месяцев —  с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для создаваемых отделений иностранных юридических лиц считается период с начала осуществления деятельности по 31 декабря этого же года включительно. В случае начала деятельности после 1 октября разрешено считать первым отчетным годом период с начала деятельности по 31 декабря следующего года включительно.

   Налоговый учет в отделениях иностранных юридических лиц на территории РФ, не являющихся постоянными представительствами для целей налогообложения, может вестись по упрощенной форме, установленной в Инструкции № 34, после согласования этого вопроса с налоговыми органами. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Налогообложение  иностранных организаций, осуществляющих  деятельность в Российской Федерации  через постоянные представительства

     2.1 Порядок расчета налога на  прибыль постоянными представительствами  иностранных организаций 

     Порядок исчисления налоговой базы по налогу прибыль постоянного представительства  иностранной организации производится в соответствии с порядком, предусмотренным  в ст. 307 «Особенности налогообложения  иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство  в Российской Федерации» НК РФ:

     1. Прибыль иностранной организации  от деятельности в Российской  Федерации через постоянное представительство  определяется как разность между  всеми относящимися к постоянному  представительству доходами и  всеми произведенными этим постоянным  представительством расходами, исчисленными  в соответствии с положениями  гл. 25 НК РФ.

     Указанный способ является единственным, предусмотренным  гл. 25 НК РФ для определения налоговой  базы по налогу на прибыль постоянного  представительства иностранной  организации (п. 6.1 Методических рекомендаций). Возможности применения после 1 января 2002 г. действовавших до введения в  действие гл. 25 НК РФ условных методов  расчета прибыли отделения иностранной  организации от деятельности в Российской Федерации, приводящей к образованию  постоянного представительства, на основе полученных доходов или понесенных расходов НК РФ не предусматривает.