Налог на прибыль организаций

 

    При заполнении регистра по каждой из строк  может потребоваться корректировка  данных бухгалтерского учета для  целей налогообложения. Все такие корректировки следует оформлять специальными расчетами в виде справок бухгалтера произвольной формы. Если у предприятия много операций одного вида, требующих корректировки, вместо справок бухгалтера лучше использовать накопительный регистр.

    Предприятие может не использовать никакие регистры из предложенных, а разработать собственные регистры. При этом достаточно помнить положение ст. 314 о том, что аналитический учет для целей налогообложения должен быть организован таким образом, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

    2. Использование налоговых счетов

    Ведение налогового учета с использованием плана счетов может производиться  несколькими способами:

    1. Параллельный план  счетов

    В этом случае налоговый учет ведется  методом двойной записи с использованием отдельного плана счетов. За его основу можно взять рабочий план счетов бухгалтерского учета, добавив или изменив некоторые счета.

    В конце каждого отчетного периода  все хозяйственные операции бухгалтерского учета просматриваются и при  необходимости корректируются. Таким образом формируется журнал операций налогового учета.

    Часть проводок будет совпадать в бухгалтерском  и налоговом учете (например, получение  предоплаты, что не является доходом  ни в бухгалтерском, ни в налоговом  учете).

    Могут существовать проводки, отличающиеся только датами (если доходы или расходы относятся к разным налоговым периодам в бухгалтерском и налоговом учете) или суммами (нормируемые расходы, амортизация).

    Кроме того, некоторые операции формируют  проводки в бухгалтерском учете, и не формируют проводки в налоговом учете (доходы и расходы, не учитываемые в целях налогообложения).

    Недостатком такого способа организации налогового учета является дублирование информации обо всех операциях. 

    Как вариант параллельного плана счетов можно рассматривать организацию дополнительных забалансовых счетов к рабочему плану счетов бухгалтерского учета. Недостаток этого варианта в том, что бухгалтеру придется изучать новую кодировку счетов и новые правила учета, при этом дублирование информации сохраняется. Поэтому такой вариант приемлем только при использовании АИС-БУ (так организован налоговый учет в 1С:Бухгалтерии 7.7).

    2. Субсчета или аналитические  признаки

    В отличие от первого способа, здесь  информация не дублируется, а регистрируются только отличия налогового учета от бухгалтерского.

    Чаще  всего, величина показателя для целей  налогового учета меньше, чем для  целей бухгалтерского учета. Поэтому  на соответствующем счете можно  создать два субсчета: «Включается  в налоговую базу» и «Не включается в налоговую базу».

    Например, стоимость объекта ОС для целей  бухгалтерского учета составляет 20 000 руб., а для целей налогообложения – 18 000 руб. В этом случае 18 000 руб. следует отразить на субсчете «Включается в налоговую базу», а 2 000 руб. – на субсчете «Не включается в налоговую базу. Тогда в бухгалтерском учете стоимость объекта будет составлять 20 000 руб. (полная сумма на счете), а для расчета налога на прибыль следует учитывать только сумму на субсчете «Включается в налоговую базу».

    Вместо субсчетов можно использовать аналитические признаки, т.е. дополнительные объекты аналитики: «Включается в налоговую базу» и «Не включается в налоговую базу».

    Недостатком этого способа организации налогового учета является невозможность отражения обратного соотношения: если стоимость учетного объекта в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском. В этом случае «лишнюю» сумму придется отражать на забалансовом счете. 

    С использованием субсчетов можно  также организовать распределение  расходов на прямые и косвенные.

    Например, расходы на основное производство в организации составляют: сырье на сумму 60 000 руб. (прямые материальные расходы), зарплата в сумме 30 000 руб. (прямые расходы на оплаты труда) и расходы на электроэнергию в сумме 10 000 руб. (косвенные расходы).

    В бухгалтерском учете эти расходы  можно отразить следующим образом:

    Д 20 / Прямые расходы / Материальные расходы  – К 10 – 60 000 руб.

    Д 20 / Прямые расходы / Расходы на оплату труда – К 70 – 30 000 руб.

    Д 20 / Косвенные расходы – К 60 – 10 000 руб. 

    Вместо  субсчетов можно использовать свободные  счета плана счетов, например, группу 30-х счетов. Тогда хозяйственные  операции запишутся следующим образом:

    Д 30 «Прямые расходы» / Материальные расходы - К 10 – 60 000 руб.

    Д 30 «Прямые расходы» / Расходы на оплату труда - К 70 – 30 000 руб.

    Д 31 «Косвенные расходы» - К 60 – 10 000 руб. 

    По  окончании месяца эти счета закрываются:

    Д 20 – К 30 / Общая сумма прямых расходов – 90 000 руб.

    Д 20 – К 31 – 10 000 руб.

    В итоге счета 30 и 31 не будут иметь  сальдо, а их обороты покажут общую сумму прямых и косвенных расходов. 

    Чтобы организовать налоговый учет на предприятии любым из рассмотренных способов, следует выполнить следующую последовательность шагов:

1. Проанализировать доходы и расходы, имеющиеся у предприятия (какие строки декларации необходимо заполнять).
2. Рассмотреть возможность использования данных из бухгалтерских регистров для формирования каждого вида доходов и расходов.
3. В случае необходимости разработать налоговые регистры или налоговые счета (субсчета, аналитические счета)
4. Разработать и утвердить алгоритм ведения налогового учета

 

 

     Соотношение бухгалтерского и налогового учета

 

    Таким образом, формально налоговый учет отделен от бухгалтерского. Глава 25 НК РФ предполагает, что предприятия должны вести учет по следующим схемам:

1. Первичные документы ® Регистры бухгалтерского учета ® Бухгалтерская отчетность

 и

2. Первичные документы ® Регистры налогового учета ® Налоговая отчетность

    В реальности полностью отделить налоговый  учет от бухгалтерского невозможно, да и нецелесообразно. Можно назвать  по крайней мере две основные причины:

    1) правила учета многих видов  доходов и расходов совпадают  в бухгалтерском и налоговом  учете (выручка, заработная плата, ЕСН, НДС, налог на имущество и др.), поэтому удобнее переносить эти показатели в налоговый учет из бухгалтерского, а не повторять расчеты отдельно;

    2) после окончания отчетного периода  требуются корректировки размера  некоторых нормируемых затрат, так как он зависит от фактических показателей деятельности предприятия (представительские расходы – от ФОТ, расходы на рекламу – от выручки, резервы и т.п.).

    Таким образом, отделение налогового учета  от бухгалтерского является мнимым. На самом деле организация ведет единый учет фактов хозяйственной деятельности, а налоговый учет является способом определения налоговой базы по налогу на прибыль, усложненным и неоправданным.