Організація і методика аудиту доходів від реалізації продукції (товарів, робіт та послуг)

 

 

 

 

Розділ 3. Методичні питання  аудиту доходів від реалізації послуг

 

3.1.  Методика аудиту доходів від реалізації послуг

 

Міжнародні нормативи аудиту вимагають документального оформлення всіх питань, які аудитор вважає важливими з погляду доказовості факту виконання процедур аудиту, обґрунтованості прийнятих рішень та оцінок, а також того, що аудит проводився відповідно до вимог Міжнародних нормативів аудиту або інших стандартів та правил.

Зовнішній аудит банку — це визначення стану банку на основі перевірки правильності складання та підтвердження достовірності балансу, обліку прибутків та збитків, аналізу стану обліку, відповідність обліку та дій банку вимогам чинного законодавства, дотримання рівності прав акціонерів (учасників) при розподілі дивідендів, голосуванні, наданні прав на придбання нових акцій тощо та підготовка висновків Для надання інформації керівництву, акціонерам (учасникам) банку та іншим користувачам.

Шляхом виконання незалежних процедур аудиторської перевірки аудиторові слід отримати таку кількість аудиторських доказів, яка дасть змогу зробити  аудиторський висновок про фінансову  звітність підприємства.

Процедури перевірки даних на відповідність  — це тести, що складаються для  отримання обґрунтованої гарантії щодо ефективності системи внутрішнього контролю.

Незалежні процедури перевірки  проводяться для отримання доказовості, повноти, точності й правдивості  даних, що обробляються системою обліку.

При плануванні і здійсненні аудиторських процедур, оцінюванні отриманих матеріалів аудитор повинен враховувати, що невиконання клієнтами вимог законодавчих та нормативно-правових актів України може стати причиною перекручення фінансової звітності підприємства й істотно вплинути на фінансові результати діяльності клієнта.

Під час підготовки до проведення аудиторської перевірки аудитор має ретельно вивчити ті законодавчі та нормативно-правові акти, невиконання вимог яких може спричинити перекручення фінансової звітності підприємства.

Аудиторський звіт має виділити найголовніше. Основна мета аудитора — впевнитися, що довіру до фінансової звітності не підірвано.

Під час перевірки доходів від  фінансової діяльності аудитор має  встановити:

• дотримання встановленого переліку доходів від фінансових операцій;
• правильність ведення обліку доходів від фінансових операцій;
• правильність віднесення доходів до інших фінансових доходів та ведення їх обліку.

Аудитору треба пам’ятати, що доходи від фінансових операцій включають  дохід від участі в капіталі та інші фінансові доходи.

Дохід від участі в капіталі — це дохід від фінансових інвестицій, які обліковуються за методом участі в капіталі.

Метод участі в капіталі — це метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об’єкта інвестування.

При перевірці інших фінансових доходів аудитор повинен з’ясувати  правильність віднесення та обліку доходів, одержаних від фінансових інвестицій (крім доходів, які відображуються за методом обліку участі в капіталі), дивідендів, відсотків.

Перевірка правильності накопичення  та списання фінансових витрат і втрат  від участі у капіталі. В процесі  перевірки аудитору потрібно звернути увагу на:

• дотримання встановленого переліку фінансових витрат при їх обліку. Аудитор має пам’ятати, що до фінансових витрат належать витрати на відсотки (за користування отриманими кредитами, за випущеними облігаціями, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов’язані із залученням позикового капіталу;
• правильність ведення обліку витрат, пов’язаних з нарахуванням та сплатою відсотків тощо за користування кредитами банків. З цією метою аудитору необхідно ознайомитися з умовами кредитних договорів;
• достовірність обліку витрат, пов’язаних із залученням позикового капіталу;
• правильність визначення та ведення обліку витрат, пов’язаних зі зменшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання асоційованими (дочірніми, спільними) підприємствами збитків від зменшення власного капіталу підприємств внаслідок інших подій. При цьому слід перевірити документи, що підтверджують отримання збитку або зменшення власного капіталу.

Балансовий звіт (місячний) надається  електронною поштою комерційними банками  — юридичними особами на рівні  області регіональним управлінням  НБУ.

Простежується зв'язок між балансовим звітом та звітом про прибутки та збитки. Активи балансового звіту забезпечують основну частину операційних  доходів, а пасиви — операційних  витрат.

Форма 2-КБ "Звіт про прибутки та збитки" є найважливішою після балансу формою звітності, за якою оцінюється фінансовий стан банку та рентабельність його діяльності. Форма 2-КБ ілюструє розмір доходів та витрат за визначений період часу (як правило, за рік). Звіт про прибутки та збитки банку готується на основі інформації, що відображена на синтетичних та аналітичних рахунках. Кожен вид доходу (витрат) розкривається окремо для того, щоб користувачі могли оцінити ступінь ефективності функціонування банку.

Банківські доходи і витрати  поділяються на: відсоткові; комісійні; торгові; інші банківські та небанківські операційні доходи і витрати.

До відсоткових належать доходи і витрати, які обчислюються пропорційно  в часі, впливають на фінансовий результат діяльності банку та компенсують  банку взятий на себе ризик.

Комісійні це доходи (витрати) за усіма  послугами, наданими (отриманими) від  третіх сторін.

Торгові прибутки (втрати) - це чисті прибутки (втрати) від операцій з фінансовими інструментами.

До банківських належать доходи і витрати, безпосередньо пов'язані  з банківською діяльністю і визначені  Законом України "Про банки і банківську діяльність". Небанківські доходи і витрати можуть включати інші доходи і витрати, які не належать до основної діяльності банку.

Програмою проведення банківського аудиту доходів і витрат можна вважати  оцінкову таблицю, в якій систематизовано  найбільш типові порушення, що виникають  в обліку і спричинюють недостовірність  формування фінансового результату та пов'язаного з ним оподаткування  прибутку. Її структура і зміст  такі.

• Достовірність собівартості послуг основної діяльності.

Необґрунтоване завищення через  невірне (свідоме або несвідоме) віднесення витрат на собівартість, замість власного прибутку (спецфондів), що залишається у розпорядженні банку — рахунок № 5020 “Фонд банку”:

1) амортизація невиробничих основних фондів, що призначені для задоволення соціальних і культурно-побутових потреб працівників банку (холодильники, телевізори, магнітофони, медичне та стоматологічне обладнання);

2) витрати на придбання новорічних та інших подарунків, святкування;

3) витрати на допомогу та утримання спортивних, медичних, благочинних та інших сторонніх організацій (міліції, КРУ, прокуратури), фонду захисту інвалідів, поховання тощо;

4) усі види капітальних ремонтів власних, але не орендованих основних засобів як виробничого, так і невиробничого призначення;

5) монтаж і облаштування пожежної сигналізації;

6) монтаж і облаштування охоронної сигналізації;

7) монтаж і облаштування телефонної мережі;

8) віднесення на собівартість зношення малоцінного інвентарю невиробничого призначення (посуд, постільна білизна, кавоварки, міксери, електро-чайники тощо);

9) списання витрат при здійсненні попередньої оплати (кредит рахунку № 120 “Коррахунок у НБУ” без виправдовуючих документів;

10) списання безнадійної та простроченої дебіторської заборгованості з господарських операцій банку;

11) списання сумнівної і безнадійної заборгованості клієнтів за виданими їм позичкам;

12) списання на собівартість різного виду заплачених пені та штрафів;

13) придбання програмного забезпечення (ЕОМ);

14) передчасне або в завищених розмірах віднесення на собівартість витрат майбутніх періодів; відсотків і комісійних клієнтам-власникам грошей на депозитні та інші рахунки, а також за користування їхніми коштами на розрахункових, поточних та валютних рахунках.

• Достовірність списання на збитки різних витрат.

Необґрунтоване списання на збитки замість власного прибутку (спецфондів), що залишається в розпорядженні  банку;

1) пені та штрафів усіх видів;

2) збитків від ліквідації та реалізації основних фондів;

3) нестачі різних матеріалів понад норму природного збитку;

4) нестачі всіх видів матеріалів і основних засобів при невстановлені винуватців або у випадках відмови судом на відшкодування з них;

5) різних видів витрат без будь-яких документів;

6) незакінчених капітальних ремонтів власних основ

7) витрат на допомогу і утримання спортивних, медичних, культурних організацій і благодійних фондів, міліції, КРУ, прокуратури, фонду захисту інвалідів, поховання тощо.

• Достовірність зарахування до складу доходів різних їх видів.

1) Повнота зарахування до складу доходів, а не кредиторської заборгованості або фондів банку різних видів надходжень від наданих банком послуг з метою зменшення розміру оподатковуваного прибутку згідно з Законом України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” № 289/97ВР від22.05.97р.;

2)  Віднесення доходів поточного періоду до складу доходів майбутніх періодів з метою зменшення поточного прибутку до оподаткування.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.2. Типові порушення та проблеми аудиту

 

Достовірність фінансового результату діяльності комерційного банку визначають за реально одержаними доходами та правильно сформованими витратами. Адже від правильності віднесення останніх на собівартість банківських послуг чи за рахунок власного прибутку, що залишається в розпорядженні  банку, залежить як достовірність одержаного прибутку, так і рівень податків, яких найчастіше намагаються сплачувати менше. Але свідоме ігнорування  чи несвідоме порушення законодавства, щодо наведеного вище порядку розмежування витрат, у кінцевому результаті, при перевірках органами державної податкової адміністрації призводить до фінансових санкцій у вигляді пені та штрафів (що в декілька разів перевищують суму заниженого податку) і нарахування пені [19, с. 345 ].

Отже, завдання банківського аудиту полягає в тому, щоб упередити податкові органи своєю перевіркою щодо достовірності формування бухгалтерією доходів і витрат.

Нагальна необхідність у такій  упереджувальній перевірці аудитом  особливо актуальна ще і тому, що зовнішній аудит, як правило, здійснює її після річного звіту, який може бути складений з помилками і  порушеннями, а, отже, і недостовірно.

Аудитори  при перевірці правильності й достовірності формування доходів і витрат банку керується такими основними законодавчими і нормативними актами:

1. Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" №334/94-ВР від 28.12.94 р. та Правилами його застосування (що діяли до 01.07.97 p.).

2. Законом України Про внесення  змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р.

3. Законом України "Про податок на додану вартість" № 168/ 97-ВР від 03.04.97 р.

Найбільш типовими порушеннями, які  виявляються при перевірці доходів, витрат і збитків, що необґрунтовано занижують прибуток до оподаткування, можна вважати наступні:

1. Щодо заниження доходів: 

а) зарахування до складу фондів безкоштовного  надходження цінностей і грошей без відображення в податковій декларації для оподаткування;

б) віднесення доходів поточного  звітного періоду до складу доходів  майбутніх періодів для зниження прибутку і його оподаткування.

2. Щодо завищення собівартості  банківських послуг:

а) віднесення амортизації невиробничих основних фондів;

б) монтаж нових пожежної та охоронної  сигналізації та телефонізації;

в) списання сплачених штрафів і  пені;

г) усі види капітальних ремонтів власних, а не орендованих, основних засобів;

д) програмне забезпечення (замість  включення його до складу нематеріальних активів);

є) пряме списання без виправдовуючих документів.

3. Щодо завищення збитків: 

а) списання пені та штрафів усіх видів;

б) списання нестач;

в) списання витрат за відсутності  виправдовуючих документів;

г) списання безнадійної дебіторської заборгованості.

Програмою проведення банківського аудиту доходів і витрат можна вважати  оцінкову таблицю, в якій систематизовано  найтиповіші порушення, що виникають в обліку і спричинюють недостовірність формування фінансового результату та пов'язаного з ним оподаткування прибутку.