Учетная политика предприятия

В налоговом учете также применяются  положения стандартов бухгалтерского учета в части, не противоречащей нормам Налогового кодекса РФ, а также для регулирования тех хозяйственных операций и процессов, в отношении которых в Налоговом кодексе РФ не предусмотрены комментарии.

Так, для целей налогового учета  в части формирования учетной  налоговой политики используется ПБУ 1/98: принципы формирования и утверждения  учетной политики для целей бухгалтерского учета применяются и для целей  налогообложения. Еще один пример. В Налоговом кодексе РФ лишь названы методы оценки запасов, но не приведен порядок их применения. Поэтому в налоговом учете эти методы применяются в соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденном Приказом Минфина № 44н от 09.06.2001.

Общепринятые правила ведения  бухгалтерского и налогового учета  не означают полной унификации учетного процесса. Учетная политика должна быть ориентирована на индивидуальные специфические особенности коммерческой деятельности организации, касающиеся правил организации и ведения учета. Действующие документы системы нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета позволяют применять разнообразные варианты учета.

При формировании учетной  политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского и налогового учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если по конкретному  вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа (п.8 разд.II ПБУ 1/98) исходя из положений по бухгалтерского учету), а также документов, разъясняющих и дополняющих их. В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета подчеркивается, что в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные этой Инструкцией.

Вышеуказанные нормы  предоставляют организациям возможность  для обоснованного отступления  от установленных правил и формирования своей бухгалтерской учетной  политики.

Исходя из вышесказанного можно сделать следующий вывод.

Экономический смысл  учетной политики организации сводится к обеспечению формирования и  отражения в учете оптимальных  финансовых результатов ее деятельности. Финансово - хозяйственная ситуация в организации может быть представлена по-разному: без нарушения правил и принципов учета, но путем выделения одних ее сторон и нивелирования других. Каждая организация выбирает такие приемы учета, которые позволяют наиболее целесообразно определить финансовые результаты и на законных основаниях снизить налоги в бюджет, так как современные нормы законодательства дают возможность варьирования финансовых результатов.

Значимость учетной  политики состоит в следующем. Как  перечень способов и методов учета  учетная политика организации используется в практической работе в качестве документа законного обоснования достоверности бухгалтерской отчетности для управленческих целей и при решении спорных вопросов между налогоплательщиками и налоговыми органами и является одним из основных документов, изучаемых проверяющими органами на первом этапе любой проверки (аудит, налоговые органы, налоговая полиция и т.п.).

2. Выбор и обоснование учетной политики ОРГАНИЗАЦИИ

Процесс составления  учетной политики как внутреннего  документа организации состоит  из двух этапов:

-формирование (выбор и обоснование);

-раскрытие (придание  гласности) учетной политики.

Первый этап обязателен для всех организаций, имеющих статус юридического лица. Исключение сделано  только для кредитных организаций (в силу специфики осуществления  ими предпринимательской деятельности), бюджетных и для филиалов и представительств иностранных организаций, находящихся на территории Российской Федерации (которые могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, при условии, что эти правила не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности).

На протяжении длительного  времени существования бухгалтерского учета было выработано много форм и приемов его ведения (счета  бухгалтерского учета, учетные регистры…). Очевидно, что налоговый учет – самостоятельная система обобщения информации, однако Налоговый кодекс практически не регламентирует правила ведения учета. Вместе с тем, в системе налогового учета применимы основные правила бухгалтерского учета в той части, в которой они не противоречат требованиям Налогового кодекса.

Поэтому допущения и  принципы составления учетной политики для целей бухгалтерского учета  в основном применимы также и  для формирования учетной политики для целей налогообложения.

1. Принцип имущественной обособленности организации.

Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно  от имущества других юридических  лиц, находящегося у данной организации (п.6 ПБУ 1/98). Таким образом, организация  является самостоятельным хозяйствующим субъектом.         

Налоговое законодательство также  апеллирует к термину «юридическое лицо». Именно организации, зарегистрированные в качестве юридических лиц, признаются налогоплательщиками. Таким образом, единица учета в рамках бухгалтерского и налогового учета совпадает.

2. Принцип непрерывности деятельности.

Этот принцип означает, что организация нормально функционирует, и не существует ни необходимости (банкротство), ни намерения ликвидировать или существенно сократить его деятельность. В противном случае деление активов на текущие и долгосрочные теряет смысл, а сами они оцениваются не как потенциальный источник дохода (в нормальной ситуации), а по ликвидационной стоимости, цене возможной реализации на рынке.

Минфин России Приказом от 02.07.2002 № 66н утвердил Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности»  - ПБУ 16/02. Положение предназначается для использования коммерческими организациями в случае прекращения части их деятельности. Целью настоящего Положения является повышение возможности потенциальных инвесторов и иных пользователей бухгалтерской отчетности составить представление об ожидаемых изменениях в финансовом положении и результатах деятельности организации путем установления определенных требований по отделению в бухгалтерской отчетности организации информации по прекращаемой деятельности от информации по продолжающейся деятельности.

Положением определяются понятие  прекращаемой деятельности, порядок  ее отражения в бухгалтерской  отчетности, а также раскрываются некоторые особенности образования резервов и снижения стоимости активов, связанных с прекращаемой деятельностью, и их отражения в бухгалтерском учете и отчетности организации. Если организация в бухгалтерской отчетности уже формирует информацию по сегментам, то у нее не должно возникнуть трудностей с формированием информации по прекращаемой деятельности.

Однако Налоговым кодексом не предусмотрено отдельного отражения в налоговой отчетности информации по прекращаемой деятельности, поэтому учетная политика для целей налогообложения не опирается на этот принцип. 

3. Принцип денежного измерителя.

Только выраженный в денежном измерении  факт хозяйственной жизни может  стать объектом бухгалтерского учета. Согласно п.1 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях.

Налоговая база по налогу на прибыль  представляет собой денежное выражение  прибыли (п.1 ст. 274 Налогового кодекса РФ) – т.е. величина доходов, уменьшенная на величину произведенных расходов. Этот принцип у бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль одинаков: без денежного выражения объект не может быть включен в учетную совокупность. Однако денежный измеритель при налогообложении не всегда универсален (иногда используются натуральные единицы измерения при отнесении части прямых расходов к незавершенному производству). Вместе с тем налоговая база выражена в стоимостных единицах.

4. Принцип периодичности. 

Иными словами ведение учета применительно к определенному интервалу времени. Этот принцип обусловлен необходимостью своевременного представления информации пользователям отчетности. В бухгалтерском учете отчетным годом является календарный год. Месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составляется с начала года.

Этот принцип применим и в системе налогообложения. Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным  налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (п. 1 ст. 55 Налогового кодекса РФ). Причем отчетный период в бухгалтерском учете и налоговый период по налогу на прибыль совпадают (ст.285 Налогового кодекса РФ).

5. Принцип последовательности.

Принцип последовательности предполагает последовательное применение учетных  процедур (методик) на некотором отрезке  времени. В российском законодательстве данная норма получила отражение  в допущении последовательности применения учетной политики, зафиксированном в нескольких нормативных актах, включая Закон о бухгалтерском учете. Устанавливается порядок изменения учетной политики в случаях, когда это имеет существенные последствия для понимания информации пользователем. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Согласно ст. 313 налоговый учет организуется по принципу последовательности, под  которым понимается последовательное применение закрепленных в учетной  политике для целей налогообложения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому. Таким образом, внесение изменений в нормы и правила налогового учета возможно только в начале очередного календарного года.

Однако сегодня, в силу нестабильности налогового законодательства, многие организации вынуждены регулярно в течение календарного года вносить изменения в учетную политику. Например, глава 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций» введена в действие ФЗ от 06.08.2001 № 110-ФЗ и применяется с 01.01.2002 года. Однако 29.05.2002 ФЗ № 57-ФЗ внесены коррективы в правила расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, которые вступают в силу в течение месяца со дня официального опубликования. Поэтому налогоплательщик вправе был внести изменения в учетную политику для целей налогообложения налогом на прибыль в месячный срок, начиная с даты официального опубликования закона и в случае изменения порядка уплаты в бюджет налога на прибыль представить соответствующую информацию в налоговый орган по месту своего нахождения.  Поэтому соблюдение принципа последовательности не всегда возможно и зачастую не зависит от руководства организации.

6. Принцип начислений (временной определенности фактов  хозяйственной деятельности).

В бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности отражаются в том периоде, к которому они относятся фактически. Так, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н ( ПБУ 9/99), одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на товары (продукцию), принятие работы, услуги покупателем.

Глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ вводит два метода учета доходов и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод.  При методе начисления в общем случае доходы и расходы признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от даты оплаты.

Организации, у которых  в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, имеют право на применение кассового метода. При кассовом методе доходы и расходы учитываются для целей налогообложения только по мере их оплаты. 

Для остальных организаций, согласно статье 271, 272 Налогового кодекса РФ, доходы (расходы) признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав или фактической выплаты денежных средств (иных форм оплаты).

Датой признания дохода по Кодексу является дата реализации, которая в свою очередь определяется согласно п. 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ – это момент перехода права собственности на товары, работы, услуги. При этом суммы поступивших авансов и предварительных оплат в бухгалтерском и налоговом учете в состав доходов не включаются.

7. Принцип соотнесения  доходов и затрат.

Затраты в бухгалтерском  учете должны быть отражены за тот  же период, что и доход для получения  которого они были произведены. Так, согласно п. 19 Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина  РФ от 06.05.99 № 33н (ПБУ 10/99), расходы признаются в отчете о прибылях и убытках: с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов); путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.