Практический аудит: аудит расчетных операций

Аудитор должен помнить, что страховые платежи  по так называемому смешанному страхованию  жизни работников организации сверх  установленных норм должны списываться  за счет собственных источников организации. Причем эти платежи должны быть включены в совокупный доход работников с  целью обложения налогом на доходы физических лиц. При аудите расчетов по социальному страхованию и обеспечению аудитор должен проверить, как организован учет по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Расчеты ведутся на следующих субсчетах:

1. «Расчеты по социальному страхованию»;
2. «Расчеты по пенсионному обеспечению»;

3. «Расчеты по медицинскому страхованию».

При проверке аудитор должен обратить внимание:

• на правильность определения облагаемой базы для начисления соответствующих взносов;
• на то, своевременно ли перечисляют взносы;
• на то, правильно ли ведется учет начислений и перечислений взносов в фонды;
• на то, соответствуют ли данные аналитического учета записям на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Источниками контрольных данных являются расчетно-платежные ведомости, платежные ведомости, расходные кассовые ордера, платежные поручения, журналы-ордера, Главная книга, отчетность.

При аудите необходимо руководствоваться  Федеральным законом от 24.07.2009г. №212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный Фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (в ред. От 18.07.2011г.), Законом РФ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» от 15.12.2001 № 167-ФЗ, (в редакции от 11.07.2011г.), Федеральным законом от 16.07.1999 № 165-ФЗ (ред. от 11.07.2011г.) «Об основах обязательного социального страхования», Федеральным законом от 17.12.2001 № 173-ФЗ ( ред. от 11.07.2011г.) «О трудовых пенсиях в Российской Федерации».

Практика аудиторских проверок свидетельствует, что в организациях зачастую под видом маркетинговых, рекламных и агентских услуг выдают суммы «вознаграждений» из кассы физическим лицам без предварительного начисления заработной платы (оплаты труда). Без предварительного начисления заработной платы (оплаты труда) организации отпускают работникам готовую продукцию в счет так называемых трудовых дней. Однако трудовой день также является мерой стоимости затраченного труда и имеет денежную оценку, которую следует отражать в бухгалтерском учете как начисленную оплату труда, и, следовательно, необходимо произвести отчисление на социальное страхование пропорционально этой сумме оплаты труда.

При выявлении подобных фактов нарушений  аудитор должен определить размеры  скрытых сумм, подлежащих начислению в качестве взносов в фонды  социального страхования и социального  обеспечения и медицинского страхования.

Тщательной проверки требует соблюдение ставки начисления на страхование и  социальное обеспечение налога и, соответственно, отчислений в соответствующие внебюджетные фонды.

Особое внимание при проверке правильности начисления страховых взносов в  указанные выше внебюджетные фонды  следует обратить на правильность использования  льгот отдельными категориями организаций, а также необходимо установить - начисляются ли взносы в Пенсионный фонд РФ с выплат, которые согласно действующему законодательству относятся  к фонду оплаты труда. Следует  также проверить правильность составления  корреспонденции счетов по начислениям  страховых платежей и по операциям  перечисления этих сумм в соответствующие  фонды.

При проведени и же аудита расчетов с разными дебиторами и кредиторами необходимо убедиться в реальности этих задолженностей.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами ведут на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», который является активно-пассивным счетом. Учет расчетов ведут в разрезе соответствующих  субсчетов:

1. «Расчеты по имущественному и личному страхованию»;
2. «Расчеты по претензиям»;
3. «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»;
4. «Расчеты по депонированным суммам»;
5. «Расчеты с квартиросъемщиками»;
6. «Расчеты с родителями за содержание их детей в детских учреждениях»;
7. «Расчеты по лизинговым и арендным обязательствам»;
8. «Расчеты по прочим операциям».

Методика аудита операций по субсчетам 76-1, 76-2 рассмотрена выше.

Проверяя  оставшиеся операции по этим расчетам, аудитор должен установить причины возникновения дебиторской и кредиторской задолженности. Если она значительна, то это может свидетельствовать о нарушении финансово-расчетной дисциплины. Поэтому прежде всего нужно выяснить, правильно ли отражены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого по данным аналитического учета к счетам, предназначенным для отражения расчетов, сличают остатки по каждому из видов расчета на начало проверяемого периода с остатками по соответствующим статьям бухгалтерского (финансового) отчета. Затем проверяют каждый вид расчета, в процессе чего устанавливают: причины и виновников образования расчетов; давность возникновения задолженности; реальность получения (имеются ли акты сверки либо письма, в которых дебиторы признают свою задолженность); не пропущены ли сроки исковой давности; какие меры применяются для погашения или взыскания задолженности.

Необходимо иметь в виду, что  счет 76 многие организации используют почти по всем расчетным операциям, что не способствует рациональной организации учета а, наоборот, создает путаницу в учете расчетов и приводит к ошибочным результатам. Такую привычку ведения учета расчетных операций неуклонно продолжают вести многие бухгалтеры с большим стажем практической работы с целью снижения контрольных функций бухгалтерского учета, сокрытия выручки, доходов от налогообложения и т. д.

Поэтому далее аудитор должен проверить  достоверность и законность операций по расчетам, для чего он должен установить:

• объективность удержаний по исполнительным документам в пользу других организаций и лиц (сумм алиментов, взыскиваемой суммы материального ущерба и т. п.), а также своевременность перечисления удержанных сумм получателю. Источниками информации являются расчетно-платежные ведомости, исполнительные листы судов, приказы, решения и распоряжения арбитража, платежные документы, квитанции;
• достоверность отражения в учете депонированной зарплаты, своевременность отнесения к депонентским суммам неполученной в установленном порядке заработной платы. Тщательно следует проверить выплату депонированных сумм работникам организации. Для этих целей записи по счету 76 сверяют с данными расчетно-платежных ведомостей. В случае перечисления депонированной заработной платы с расчетного счета необходимо установить реальность указанных, адресов. Необходимо также выяснить, нет ли случаев начисления заработной платы на выдуманных лиц или за невыполнявшиеся работы, которая потом депонировалась и присваивалась с участием бухгалтера и кассира;
• правильность расчетов со съемщиками квартир по квартплате и платежам за коммунальные услуги. Здесь необходимо провести встречную сверку данных лицевых счетов, ведомостей по расчетам с жильцами квартир и общежитий с данными кассовых отчетов и банковских документов по поступлению платежей, записями по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», субсчету 1 «Жилищно-коммунальное хозяйство» по начислению задолженности. Особое внимание следует обратить на операции по расчетам за пользование гостиницами: включили ли эти суммы в объект налогообложения по НДС, так как услуги гостиницы являются платными и облагаются НДС (отражена ли стоимость этих услуг на кредите счета 90);
• своевременность и полноту начисления и поступления взносов родителей за содержание их детей в детских учреждениях. Источниками информации являются расчетно-платежные документы, записи по счету 86 «Целевое финансирование». Необходимо обратить особое внимание на целевое использование средств, полученных от благотворительных организаций, из бюджета, которые также проходят через счет 76 путем предварительного начисления. Здесь необходимо быть очень внимательным, так как по данному объекту контроля мошенничество и ошибки могут достигать значительных размеров;
• правильность расчетов за полученные по договору лизинга основные средства (наличие договоров, правильность оценки проданных или купленных основных средств, составленной корреспонденции счетов и т. д.);
• качество оформления, учета и своевременность проведения расчетов с учебными заведениями, научно-исследовательскими учреждениями, учреждениями связи, с арендаторами, с организациями за услуги связи, оплачиваемые лимитированными чеками (договоры, расчетно платежные документы, данные аналитического учета);
• правильность составления бухгалтерских проводок по каждому виду расчетов с дебиторами и кредиторами, а также организации аналитического учета по ним: отвечает ли организация учета контрольно-аналитическим требованиям, обеспечивается ли получение необходимых аналитических данных непосредственно в журнале-ордере по данным счетам. Рекомендуется также провести сверку отдельных сомнительных операций по расчетам с организациями, за которыми числится дебиторская задолженность.

При проверке расчетов с дочерними (зависимыми) обществами и операций по договорам простого товарищества (счета 60, 62, 75, 58) необходимо установить:

• обоснованность оформления юридических документов, определяющих статус дочернего общества организации (учредительные документы, положения, решения);
• правильность оформления, своевременность и обоснованность проведения расчетов с дочерними обществами;
• имеются ли договоры простого товарищества (о совместной деятельности), правильность и обоснованность их составления (кто участники договора, предмет договора, цель, форма участия сторон, порядок распределения прибыли и имущества и т. д.);
• организован ли бухгалтерский учет совместной деятельности у одного из участников по доверенности сторон раздельно от его собственного учета (раздельный учет, раздельный баланс);
• достоверность отражения в учете операций по совместной деятельности;
• правильность отражения в учете разницы между согласованной и балансовой стоимостью имущества, переданной в совместную деятельность;
• объективность распределения прибыли и начислений, а также уплаты налогов по результатам совместной деятельности. Здесь следует помнить, что налог с прибыли, полученной от совместной деятельности, и налог на имущество каждый из участников платит самостоятельно. Что касается НДС, иных налогов, отчислений во внебюджетные фонды, то они начисляются там, где возникает налогооблагаемая база (то есть у участника, ведущего учет общих дел).

Проверяя  учет внутрихозяйственных расчетов (счет 79), необходимо установить:

• рациональность организации и ведения учета расчетов на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты» по выделенному имуществу (следует помнить, что в данном случае не возникает объекта налогообложения, хотя иногда органы налогового контроля необоснованно применяют финансовые санкции к организациям якобы за сокрытый объект по НДС);
• достоверность отражения операций по текущим операциям с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями, выделенными на отдельные балансы;
• правильность организации и ведения аналитического учета по операциям с каждым подразделением. Здесь следует иметь в виду, что в балансе организации внутрихозяйственные расчеты не показываются.

Источниками информации являются договоры, решения пли соглашения, акты приемки-передачи, накладные, расчетно-платежные документы, данные журналов-ордеров, машинограмм, Главной книги и отчетности организации.

Основные  виды нарушений:

• отсутствие договоров и первичной учетной документации;
• неправомерное использование счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
• отражение «свернутого» сальдо по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в бухгалтерском балансе.