Учет затрат и калькулирование себестоимости в молочной промышленности

     Анализ  себестоимости продукции, работ  и услуг имеет большое значение  в системе управления затратами.  Он позволяет изучить тенденции  изменения ее уровня, установить отклонения фактических затрат от нормативных (стандартных) и их причины, выявить резервы снижения себестоимости продукции и дать оценку работы предприятия по использованию возможностей снижения себестоимости продукции¹⁷.

     Эффективность  системы управления затратами во многом зависит от организации их анализа, которая, в свою очередь, определяется следующими факторами:

     - формой  и методами учета затрат, применяемыми  на предприятии;

     - степенью  автоматизации учетно-аналитического  процесса на предприятии;

     - состоянием  планирования и нормирования  уровня операционных затрат;

     - наличием  соответствующих видов ежедневной, еженедельной и ежемесячной внутренней  отчетности об операционных затратах, позволяющих оперативно выявлять  отклонения, их причины и своевременно принимать корректирующие меры по их устранению;

     - наличием  специалистов, умеющих грамотно  анализировать, и управлять процессом  формирования затрат¹⁸.  

     Себестоимость  продукции является главным ценообразующим  фактором. Выживание субъекта хозяйствования в условиях конкуренции во многом зависит от способности поддерживать оптимальный уровень себестоимости продукции. Решение этой задачи зависит от многих факторов, важнейшими из которых являются стратегия конкурентной борьбы и эффективность использования ресурсов¹⁹.

     Важнейшая  роль в обеспечении оптимального  уровня себестоимости принадлежит  анализу, главная цель которого  – выявление возможностей более  рационального использования производственных  ресурсов, снижение затрат на  производство, реализацию и обеспечение роста прибыли. Анализ себестоимости является важнейшим инструментом управления затратами.

     Для достижения  цели анализа себестоимости необходима  его организация на всех этапах  жизненного цикла изделий (работ,  услуг). Это достигается путем проведения предварительного, ретроспективного (исторического) и перспективного (прогнозного) анализа.

     Содержание  анализа себестоимости продукции  раскрывается в его задачах,  которые сводятся к следующему:

     - оценке  динамики (выполнения плана) по важнейшим показателям себестоимости продукции и выявлению отклонений от плановых заданий;

     - определению  и количественной оценке причин  отклонений от плана и в  динамике. Для этого себестоимость  изучается по следующим направлениям: структурным подразделениям предприятия, статьям и элементам затрат, видам продукции, (работ и услуг), местам возникновения затрат, факторам;

     - анализу  влияния на себестоимость эффективности  использования производственных  ресурсов (трудовых, материальных, основных фондов);

     - выявлению  и оценке резервов возможного  снижения себестоимости продукции  и разработке мероприятий по  их мобилизации²⁰.

     Перечисленные  задачи анализа себестоимости  являются традиционными, типовыми. Однако задачи управления себестоимостью не ограничиваются приведенным перечнем. Эти общие задачи трансформируются, конкретизируются применительно к различным отраслям народного хозяйства: промышленности, строительству, сельскому хозяйству, сфере услуг и т.п. Рыночная экономика также требует решения таких дополнительных задач, как учет при проведении анализа особенностей функционирования предприятий малого бизнеса и предприятий различных организационно-правовых форм, анализ поведения затрат во взаимосвязи с объемом продаж и прибылью, определение порога рентабельности продаж  товаров и т.д.

     В зависимости  от существующего уровня себестоимости,  конкретных задач, поставленных  администрацией, анализ может проводиться  одновременно по всем направлениям  или по нескольким, охватывать  весь цикл производства или отдельные его стадии и процессы. Однако для достижения цели – снижения затрат – анализ должен вестись систематически. В результате будет постоянно накапливаться информация о динамике затрат, факторах их изменения, что обеспечит качество анализа и повысит обоснованность рекомендаций для руководства субъекта хозяйствования²¹.

     Источниками  информации для анализа себестоимости  продукции служат плановые расчеты,  формы № 5 «Приложение к бухгалтерскому  балансу», № 5-з «Сведения о  затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия (организации)», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № 1-т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности». Кроме того, в качестве источников информации используются плановые и отчетные калькуляции по важнейшим изделиям, регистры бухгалтерского учета (ведомости, журналы-ордера), данные о нормах и нормативах, содержащиеся в технологических картах и спецификациях, и др.²².    

     Объектами анализа себестоимости продукции являются следующие показатели:

     - полная  себестоимость продукции в целом  и по элементам затрат;

     - уровень  затрат на рубль выпущенной  продукции; 

     - себестоимость  отдельных изделий; 

     - отдельные  статьи затрат;

     - затраты  по центрам ответственности.

     Рассмотрим  анализ себестоимости по данным  показателям более подробно.

     Анализ  себестоимости продукции обычно  начинают с изучения общей  суммы затрат в целом и по  основным элементам²³.

     Общая сумма затрат на производство продукции может измениться:

     - из-за объема  производства продукции; 

     - структуры  продукции; 

     - уровня  переменных затрат на единицу  продукции; 

     - суммы  постоянных расходов.

     При изменении  объема производства продукции возрастают только переменные расходы (сдельная зарплата производственных рабочих, прямые материальные затраты, услуги); постоянные расходы (амортизация, арендная плата, повременная зарплата рабочих и административно-управленческого персонала, общехозяйственные расходы) остаются неизменными в краткосрочном периоде при условии сохранения прежней производственной мощности предприятия.

     Себестоимость  продукции зависит от уровня  ресурсоемкости производства (трудоемкости, материалоемкости, фондоемкости, энергоемкости) и изменения цен на потребленные ресурсы в связи с инфляцией. В целях более объективной оценки деятельности предприятий и более полного выявления резервов при анализе себестоимости продукции необходимо учитывать влияние внешнего инфляционного фактора. Для этого фактическое количество потребленных ресурсов на производство продукции нужно умножить на изменение среднего уровня цены по каждому виду ресурсов и результаты сложить²⁴.

     В процессе  анализа необходимо оценить также  изменения в структуре по элементам затрат. Уменьшение доли заработной платы и увеличение доли амортизации свидетельствуют о повышении технического уровня предприятия, росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в случае, если увеличивается доля комплектующих деталей, что свидетельствует о повышении уровня кооперации и специализации предприятия.

     Затраты  на рубль произведенной продукции  - очень важный обобщающий показатель, характеризующий уровень себестоимости  продукции в целом по предприятию. Во-первых, он универсален: может рассчитываться в любой отрасли производства и, во-вторых, наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Исчисляется отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции к стоимости произведенной продукции в действующих ценах. При его уровне ниже единицы производство продукции является рентабельным, при уровне выше единицы — убыточным. В процессе анализа следует изучить выполнение плана и динамику затрат на рубль продукции, а также провести межхозяйственные сравнения по этому показателю.

     Показатель  затрат на рубль общего объема  продукции имеет следующие достоинства:

     - позволяет  измерить совокупный уровень  затрат как сравнимой, так и  несравнимой (новой) продукции;

     - пригоден для анализа в динамике, так как является относительным показателем;

     - обеспечивает  увязку результатов анализа себестоимости  и прибыли;

     - является  сквозным показателем и может  быть рассчитан как по всему  объему продукции, так и по  отдельным ее видам²⁵.

     Для более  глубокого изучения причин изменения  себестоимости анализируют отчетные  калькуляции по отдельным изделиям, сравнивают фактический уровень  затрат на единицу продукции  с плановым и данными прошлых  периодов, других предприятий в  целом и по статьям затрат.

     Перечень  статей калькуляции организации  устанавливают самостоятельно²⁶.

     Расчеты  делаются по каждому виду продукции.  Установленные отклонения по  статьям затрат являются объектом  факторного анализа. В результате  постатейного анализа себестоимости продукции должны быть выявлены внутренние и внешние, объективные и субъективные факторы изменения ее уровня. Это необходимо для квалифицированного управления процессом формирования затрат и поиска резервов их сокращения²⁷.

     Большой удельный вес в себестоимости продукции занимают материальные затраты.

     В калькуляциях  себестоимости продукции часть  материальных затрат выделяется  в самостоятельные статьи: сырье  и материалы (за вычетом возвратных  отходов); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций; топливо и энергия на технологические цели. Такие материальные затраты являются прямыми. Другая часть материальных затрат, связанных с обслуживанием производства и управлением, в калькуляции не выделяется. Они входят в комплексные статьи: общехозяйственные расходы, общепроизводственные расходы, расходы на продажу и ряд других. Анализ таких материальных затрат осуществляется в составе указанных комплексных стаей расходов²⁸.

     Общая сумма  материальных затрат в целом  по предприятию зависит от объема производства продукции, ее структуры и изменения удельных материальных затрат на отдельные виды продукции. Уровень последних, в свою очередь, может измениться из-за количества (массы) израсходованных материальных ресурсов на единицу продукции и средней стоимости единицы материальных ресурсов .

     Анализ  целесообразно начинать с изучения  факторов изменения материальных  затрат на единицу продукции²⁹.

     Полученные  данные позволяют установить, из-за  чего изменились материальные затраты на единицу продукции в целом и по каждому виду материальных ресурсов.     

     После этого  можно изучить факторы изменения  суммы прямых материальных затрат  на весь объем производства  каждого вида продукции.

     Аналогичные  расчеты делаются по всем видам продукции.

     Общая сумма  прямых материальных затрат в  целом по предприятию кроме  данных факторов зависит еще  и от структуры произведенной  продукции.

     Расход  сырья и материалов на единицу  продукции зависит от их качества, замены одного вида материала другим, изменения рецептуры сырья, техники, технологии и организации производства, квалификации работников и других инновационных мероприятий.

     В процессе  анализа нужно узнать изменение  удельного расхода материала  за счет каждого фактора, а затем полученный результат умножить на базовый уровень цены и фактический объем производства i-гo вида продукции. В результате получим прирост суммы материальных затрат на производство этого вида изделия за счет соответствующего фактора в отчетном периоде.

     Уровень  средней цены материала зависит  от рынков сырья, инфляционных  факторов, внутригрупповой структуры  материальных ресурсов, уровня транспортных  и заготовительных расходов, качества  сырья, замены одного вида другим  и т. д. Чтобы узнать, как  за счет каждого из них изменилась общая сумма материальных затрат, необходимо изменение средней цены i-гo вида или группы материалов за счет i-гo фактора умножить на фактическое количество использованных материалов соответствующего вида [35, с. 204].

     На многих предприятиях могут иметь место сверхплановые возвратные отходы сырья, которые можно реализовать или использовать для других целей. Если сопоставить их стоимость по цене возможного использования и по стоимости исходного сырья, то узнаем, на какую сумму увеличились материальные затраты, включенные в себестоимость продукции.

     Наличие  сверхплановых безвозвратных отходов  приводит к прямому удорожанию  продукции и уменьшению ее  выпуска. Чтобы установить, насколько  возросла сумма материальных  затрат, необходимо сверхплановое количество безвозвратных отходов умножить на плановую цену исходного материала.

     В заключение  обобщаются результаты факторного  анализа прямых материальных  затрат и определяются неиспользованные, текущие и перспективные резервы  их сокращения на единицу продукции³⁰.