Учет на предприятиях малого бизнеса

3.      Налоговая база. Налоговый и отчетный период

Налоговой базой по налогу при УСН признается денежное выражение доходов или доходов, уменьшенных на величину расходов. Это зависит от того, какой объект налогообложения избран: доходы или доходы минус расходы (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

При определении налоговой базы важно помнить три общих правила.

1. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, надо учитывать вместе с доходами и расходами, выраженными в рублях. Для этого их нужно пересчитать в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов.

2. Доходы в натуральной форме учитываются по рыночным ценам. Классическим вариантом получения дохода в натуральной форме является заключение договора мены, когда, к примеру, в обмен на один товар получают другой товар, а не денежные средства.

Понятие рыночной цены товара (работы, услуги) закреплено в п. 4 ст. 40 НК РФ. Это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

3. При определении налоговой базы доходы и расходы считаются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Если применяется объект налогообложения «доходы минус расходы», налогоплательщик может переносить свои убытки на будущее. Иначе говоря, в будущих налоговых периодах он вправе уменьшить налоговую базу по «упрощенному» налогу на размер убытков.

Заметим, что после перехода на УСН организация не вправе уменьшить налоговую базу по налогу на убытки, которые она получила, работая на иных режимах налогообложения.

В Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, убытки отражаются в разд. III «Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения».

С 1 января 2009г. порядок переноса убытков на будущее значительно изменен.

Во-первых, снято 30%-ное ограничение по сумме убытка, который можно учесть в соответствующем налоговом периоде. Теперь налоговую базу за налоговый период (год) можно уменьшить на сумму убытков в полном размере.

Следующим изменением с 2009г. стало то, что теперь в п. 7 ст. 346.18 НК РФ четко прописано - переносить убытки можно в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором этот убыток получен.

Если убыток не был полностью перенесен на следующий год, можно перенести его целиком или частично на любой год из следующих девяти лет.

На практике может так случиться, что организация получила убыток по итогам нескольких налоговых периодов (например, по итогам и 2007г., и 2008г.). Что нужно делать в такой ситуации?

С 2009г. в абз. 5 п. 7 ст. 346.18 НК РФ прямо закреплено, что налогоплательщики переносят убытки на будущее в той очередности, в которой они получены. То есть сначала переносятся убытки, полученные в самом раннем периоде, а затем уже более поздние убытки.

Для налогоплательщиков, применяющих УСН, налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Напомним, что налоговым является период, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога к уплате в бюджет. А по результатам отчетных периодов подводятся промежуточные итоги, уплачиваются авансовые платежи по налогу, составляется и представляется в налоговую инспекцию промежуточная отчетность.

УСН предусматривает разные налоговые ставки в зависимости от того, какой объект налогообложения выбран (п. 1 ст. 346.14, ст. 346.20 НК РФ).

Объект налогообложения - доходы - налоговая ставка 6%.

Объект налогообложения - доходы минус расходы- налоговая ставка - 15%.

Законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков.

Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей при УСН предусмотрен ст. 346.21 НК РФ.

Схема уплаты налога выглядит следующим образом:

1) по итогам каждого отчетного периода уплачиваются авансовые платежи;

2) по итогам налогового периода уплачивается сумма налога.

Авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого отчетного периода, т.е. по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев.

3.4 Ведение Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Налогоплательщики, применяющие УСН, должны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для определения налоговой базы и суммы налога. Налоговый учет согласно статье 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) ведется в книге учета доходов и расходов.

С 1 августа 2004 года форма книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН, утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Форма книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, и порядок отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, утверждены Приказом №БГ-3-22/606. Форма книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций приведены в приложениях №1,2 к Приказу. 

На титульном листе книги указываются данные о налогоплательщике:

               наименование организации или фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя;

               ИНН/КПП организации или ИНН индивидуального предпринимателя; 
вид осуществляемой деятельности;

               выбранный объект налогообложения (доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов);

               единица измерения;

               адрес места нахождения организации или места жительства индивидуального предпринимателя;

               номера расчетных и иных счетов;

               наименование банка;

               номер и дата выдачи уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения.

Регистрация книги учета доходов и расходов в налоговых органах главой 26.2 НК РФ не предусмотрена, однако в Приказе МНС РФ такая обязанность установлена. До начала ведения книги она должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается число содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии), а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью. Кроме того, подпись должностного лица налогового органа должна быть и на титульном листе книги. 

Приказом МНС РФ налогоплательщикам предоставлено право вести книгу учета доходов и расходов в электронном виде. В этом случае налогоплательщик обязан распечатывать книгу по окончании отчетного (налогового) периода. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, и выведенной по окончании налогового периода на бумажные носители указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью. Обратите внимание, что срок, до которого Книга учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, должна быть представлена в налоговый орган не указан. По нашему мнению, это нужно сделать до представления налоговой декларации. 

Исправление ошибок в Книге должно быть обосновано и подтверждено подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) с указанием даты исправления и печатью организации (индивидуального предпринимателя). 

Разъяснения по внесению исправлений в книгу учета доходов и расходов при применении УСН приведены в Письме Минфина Российской Федерации от 15 декабря 2003 года №04-02-05/1/108 «О внесении исправлений в налоговые регистры организациями и предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения». Согласно разъяснениям, если фирма ведет книгу учета доходов и расходов в электронном виде, то ей придется внести в программу неправильную запись со знаком «минус», а затем и верную операцию. Если книга ведется в бумажном виде, то нужно зачеркнуть неправильный показатель и вписать правильное значение. При этом, как мы уже сказали выше, исправление должно быть заверено подписью руководителя организации и оттиском печати. Кроме того, необходимо указать дату исправления. 
 

РАЗДЕЛ I КНИГИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ 
Раздел I книги называется «Доходы и расходы». Этот раздел заполняется всеми налогоплательщиками. В книгу учета доходов и расходов налогоплательщика согласно статье 346.24 НК РФ вносятся только те доходы и расходы, которые учитываются при определении налоговой базы по единому налогу. Налогоплательщики обязаны обеспечить полноту, достоверность и непрерывность учета показателей, необходимых при определении налоговой базы. 

Как уже было сказано, Приказом МНС Российской Федерации от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135 «О внесении изменений и дополнений в приложение №1 «Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» и в приложение №2 «Порядок отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» к Приказу №БГ-3-22/606» в Книгу учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций были внесены изменения. В частности, в раздел I Книги были добавлены две новых графы для отражения общей суммы доходов и общей суммы расходов, полученных налогоплательщиками - как организациями, так и индивидуальными предпринимателями. Соответствующие изменения, определяющие порядок заполнения новых граф, были внесены и в Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета. Таким образом, налогоплательщиков, применяющих УСН, обязывали отражать не только показатели деятельности, необходимые для исчисления налоговой базы и суммы единого налога, но и вести учет показателей, не влияющих на расчет налога. 

Однако, Решением Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 8 сентября 2004 года №9352/04 «О признании не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующим Приказа МНС Российской Федерации от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135» Приказ МНС Российской Федерации от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135 был признан не соответствующим НК РФ и недействующим. 

В соответствии с пунктом 5 статьи 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и Решением ВАС РФ от 8 сентября 2004 года №9352/04 «О признании не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующим Приказа МНС Российской Федерации от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135», Приказом Минфина Российской Федерации от 4 февраля 2005 года №15н «О признании недействующими Приказов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам» были признаны недействующими с 8 сентября 2004 года Приказы МНС РФ:

               от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135 «О внесении изменений и дополнений в приложение №1 «Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» и в Приложение №2 «Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» к Приказу №БГ-3-22/606»;

               от 24 мая 2004 года №САЭ-3-22/332@ «О внесении изменений в приложение №2 к Приказу МНС Российской Федерации от 26 марта 2003 года №БГ-3-22/135 «О внесении изменений и дополнений в приложение №1 «Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» и в Приложение №2 «Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения» к Приказу №БГ-3-22/606».

То есть Приказом Минфина Российской Федерации от 4 февраля 2005 года №15н «О признании недействующими Приказов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам» была отменена обязанность налогоплательщиков раскрывать в Книге показатели, не облагаемые единым налогом: графы 6 и 7 исключены из раздела I книги.

В соответствии с Приказом №БГ-3-22/606 при заполнении раздела 1 «Доходы и расходы» организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, указывают: 

в графе 1 - порядковый номер регистрируемой операции. 

в графе 2 - дату и номер первичного документа, на основании которого осуществлена регистрируемая операция. 

в графе 3 - содержание регистрируемой операции. 

в графе 4 – организации отражают все полученные доходы (в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ), индивидуальные предприниматели указывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности. 

в графе 5 - налогоплательщики отражают расходы, произведенные в результате осуществления хозяйственной деятельности (статья 346.16 и пункт 6 статьи 346.18). Эта графа заполняется только теми налогоплательщиками, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.