Учет и анализ финансовых результатов

Расходы налогоплательщика, которые  не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления  
и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы, связанные с производством  и реализацией;

- внереализационные расходы.

В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются по экономическому содержанию:

1) на материальные  расходы;

2) расходы на оплату  труда;

3) суммы начисленной  амортизации;

4) прочие расходы, связанные  с производством и (или) реализацией.

Кроме того, для определения  доли расходов, связанных с производством  и реализацией, относящихся к  отгруженной продукции, выделяют расходы:

- прямые;

- косвенные.

Статья 252 НК РФ содержит важный принцип, в соответствии с  которым "расходами признаются любые  затраты при условии, что они  произведены для осуществления  деятельности, направленной на получение дохода". Именно этим принципом следует руководствоваться, если возникает неопределенность в вопросе допустимости включения в расходы тех или иных затрат.

И ПБУ "Расходы организации", и НК РФ позволяют признавать расходы  с учетом принципа равномерности. В  бухгалтерском учете для этого используют понятие "расходы будущих периодов", которое в положении  
по бухгалтерскому учету определено как затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

НК РФ не содержит понятия "расходы будущих периодов". При этом глава 25 предусматривает два случая возникновения "налоговых" расходов будущих периодов: при учете части расходов на научные исследования  
и опытно-конструкторские разработки (ст.262 НК РФ) и расходов  
на освоение природных ресурсов (ст.261, 325 НК РФ). В остальных случаях налогоплательщик руководствуется собственным мнением относительно принципа равномерности.

Принцип равномерности  налоговые органы понимают следующим  образом: при приобретении лицензии на срок три года расходы включаются  
в состав расходов текущего периода ежемесячно равномерно по 1/36  
от общей стоимости лицензии [10,3]. В неофициальных разъяснениях можно встретить аналогичный подход и к компьютерному программному обеспечению: если в договоре указан период, в течение которого организация получает право пользоваться продуктом, то включать в расходы его стоимость нужно в течение этого периода. Если в договоре о сроке ничего не сказано, то стоимость можно сразу отнести на расходы.

Группировка расходов по элементам в бухгалтерском учете включает отдельную позицию "отчисления на социальные нужды", куда в настоящее время относят начисленный ЕСН и взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве. В налоговой классификации подобные расходы в отдельную позицию не выделены,  
а подлежат учету в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (а не расходов на оплату труда).

Хотя в бухгалтерском  учете, как и налоговом, есть понятие "внереализационные расходы", налоговым внереализационным расходам по составу больше соответствуют бухгалтерские прочие расходы.

К прочим расходам в бухгалтерском  учете относятся:

- операционные расходы;

- внереализационные расходы;

- чрезвычайные расходы.

Операционными расходами являются:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление  
ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии  
правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- прочие операционные расходы.

Если расходы непосредственно  связаны с основным видом деятельности организации (например, основной вид  деятельности - сдача имущества в  аренду), такие расходы относятся  к расходам по обычным видам деятельности.

Внереализационные расходы:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных  
с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие внереализационные расходы.

Чрезвычайные расходы  – расходы, возникающие как последствия  чрезвычайных обстоятельств хозяйственной  деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Операционные и внереализационные  расходы отражают на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Чрезвычайные расходы  отражают на счете 99 "Прибыли и  убытки"  
в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов  
с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

Перечень не учитываемых  при налогообложении расходов полностью  приводится в налоговом кодексе  и инструкции ГНС по их применению. Исключение составляют некоторые специфические  случаи, а также такие очевидные  вещи, как, например, расходы по приобретению или созданию амортизируемого имущества, вклады в уставные капиталы организаций и т.п. То есть расходы, которые и в бухгалтерском учете никогда не относились на счета учета текущих затрат.

Бухгалтерское определение  расходов настолько широкое, что трудно придумать "налоговые" расходы, которые не были бы расходами бухгалтерского учета. Так, в новом Плане счетов даже не предусмотрены счета фондов потребления, социальной сферы. Подобные затраты теперь включаются в текущие расходы. Напротив, некоторые "налоговые" расходы, хотя и будут в бухгалтерском учете отнесены на счета затрат,  
в аналитическом учете придется отражать как не уменьшающие налогооблагаемую базу.

1.2 Финансовые результаты деятельности предприятия и порядок их определения

 

Финансовый результат  деятельности организации – это чистая прибыль или чистый убыток. Конечный финансовый результат слагается из:

- прибыли или убытка от продаж;

- сальдо операционных доходов и расходов;

- сальдо внереализационных доходов и расходов;

- чрезвычайных доходов и расходов.

Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются  суммой полученной прибыли и уровнем  рентабельности. Получение прибыли  в условиях рыночной экономики является конечной целью любого предприятия. Прибыль предприятия получают, главным образом,  
от реализации продукции, а также от других видов деятельности (сдача  
в аренду основных фондов, коммерческая деятельность на фондовых  
и валютных биржах и так далее).

Прибыль – это часть  чистого дохода, созданного в процессе производства и реализованного в сфере обращения, которую непосредственно получают предприятия. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между выручкой (после уплаты налога на добавленную стоимость, акцизного налога и других отчислений из выручки в бюджетные  
и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать  
в тесной связи с использованием и реализацией продукции [11, 237].

Объем реализации и величина прибыли, уровень рентабельности зависят  от производственной, снабженческой, сбытовой и коммерческой деятельности предприятия, иначе говоря, эти показатели характеризуют все стороны хозяйствования.

Прибыль и рентабельность – важные показатели эффективности  производства. Прибыль – это, с  одной стороны, основной источник финансирования деятельности предприятий, а с другой – источник доходов государственного  и местного бюджетов.

В действующем Плане  счетов имеется раздел "Финансовые результаты". Он предназначен для  формирования финансовых результатов  
в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации". Изменился порядок учета выручки от реализации продукции. Теперь она учитывается на счете 90 "Продажи". На этом же счете собирается информация о доходах и расходах от обычных видов деятельности (себестоимость продаж, НДС, акцизы, налог с продаж) и определяется финансовый результат. Внереализационные и операционные расходы теперь учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". А в конец месяца они списываются на счет 99 "Прибыли и убытки".

Чрезвычайные доходы и расходы относят непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки".

Чтобы получить конечный финансовый результат, который формируется  на счете 99 "Прибыли и убытки" сначала необходимо реализовать  продукцию, рассчитать все налоги, которые  нужно заплатить  
с выручки.

Выручка – это сумма  средств, которую получила или должна получить организация от покупателей (заказчиков) за проданные им товары (продукцию, выполненные работы, оказанные  услуги) [28,стр. 387].

Сумма выручки отражается на субсчете 90-1, если она получена  
от обычных видов деятельности организации, то есть от продажи продукции и товаров, выполнения работ или оказания услуг. На счете 90 "Продажи" также ведут учет всех доходов и расходов, связанных с осуществлением обычных видов деятельности организации.

Все организации к счету 90 должны открыть субсчета:

- 90-1 "Выручка";

- 90-2 "Себестоимость продаж";

- 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".

Также необходимо открыть субсчета, которые предназначены для учета  налогов, являющихся составной частью цены, а именно:

- 90-3 "Налог на добавленную стоимость",

- 90-4 "Акцизы",

- 90-5 "Экспортные пошлины",

Такие субсчета должны быть открыты, если организация является соответственно плательщиком НДС, акцизов, экспортных пошлин.

Сумма выручки, полученная от продажи продукции и товаров, выполнения работ и оказания услуг, отражается на субсчете 90-1 "Выручка".

Для учета операционных и внереализационных доходов  используется  субсчет 91-1 "Прочие доходы" счета 91 "Прочие доходы и  расходы".

Как правило, обычные  виды деятельности организации указаны в ее уставе (в разделе "Виды деятельности"). Однако часто в этом разделе устава бывает записано, что организация может осуществлять "любую деятельность, не запрещенную законодательством".

В таком случае доходы считаются полученными от обычных видов деятельности, если  организация получает те или иные доходы регулярно и их сумма превышает 5% от общей суммы выручки за отчетный период.

При отражении в учете  выручки от обычных видов деятельности  должны быть сделаны  записи по кредиту  субсчета 90-1:

Дебет 62 Кредит 90-1

- признана сумма выручки  от продажи продукции (выполнения  работ, оказания услуг).

Отразить выручку в  учете бухгалтерия должна сразу  после того, как право собственности  на продаваемые организацией товары (продукцию) перешло к покупателю (работа принята заказчиком, услуга оказана).

Как правило, это происходит в момент отгрузки товаров (продукции) или в момент передачи заказчику  результатов выполненных работ (оказанных  услуг).

Одновременно с отражением выручки следует списать себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг)  
в дебет субсчета 90-2:

Дебет 90-2 Кредит (41, 43, 45, 20, ...)

- списана себестоимость  проданных товаров (продукции,  выполненных работ, оказанных  услуг).

По дебету субсчета 90-2 указывается себестоимость только тех товаров (продукции, работ, услуг), доход от продажи которых учтен по кредиту субсчета 90-1.

Сразу после отражения  в учете выручки и списания себестоимость проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), необходимо сделать проводки по начислению налогов, являющихся составной частью цены (налог на добавленную стоимость, акцизы).