Учет, анализ и аудит операций по заработной плате

В случае, если основания  или условия для предоставления освобождения от уплаты налога на доходы, поименованные в ст.217 НК РФ, не соблюдаются, источником выплаты дохода производятся определение налоговой базы, исчисление и удержание налога на доход, выплачиваемый налогоплательщику в денежной форме.

Если доход налогоплательщику  выплачивается в натуральной  форме и отсутствует возможность  для удержания исчисленной суммы  налога из денежных средств налогоплательщика, то источник выплаты дохода в соответствии с п.5 ст.226 НК РФ в месячный срок с момента возникновения соответствующих обстоятельств представляет в налоговый орган по месту своего учета письменное сообщение о невозможности удержать налог и сумме задолженности по налогу. Сообщение представляется по форме N 2-НДФЛ «Справка о доходах физического лица».

Например, согласно п.10 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению суммы, уплаченные работодателем за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей (в возрасте до 18 лет) при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий на оказание медицинских услуг и наличия документов, подтверждающих фактические расходы на указанные цели. При этом оплата расходов должна быть произведена за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, т.е. такие расходы в целях применения главы 25 не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Если хотя бы одно из указанных  условий не соблюдено, то организация  обязана включить в налоговую  базу для исчисления налога на доходы физических лиц всю сумму, уплаченную за лечение (медицинское обслуживание) физического лица.

Помимо ст.217 НК РФ доходы физических лиц, не подлежащие налогообложению, определены ст.213 НК РФ, предусматривающей особенности определения налоговой базы по договорам страхования и негосударственного пенсионного обеспечения. До внесения в законодательном порядке соответствующих изменений в действующую норму, установленную п.1 ст.213 НК РФ, в части освобождения от уплаты налога сумм страховых выплат по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключаемым на срок не менее пяти лет, сохраняется возможность ежемесячного получения физическими лицами страховых выплат в виде ренты (аннуитета), освобождаемых от налогообложения независимо от суммы таких выплат. Возможность заключения соответствующих договоров, как правило, обеспечивается за счет заемных средств, предоставляемых своим работникам организациями-работодателями.

Предоставление  налоговых вычетов

Возможность не уплачивать налог на доходы физических лиц или  уплачивать его в меньшем размере  может быть реализована налогоплательщиком путем получения налоговых вычетов, установленных ст.218-221 НК РФ. Согласно п.3 ст.210 НК РФ названные вычеты распространяются на доходы физических лиц, облагаемые налогом по ставке 13%. На доходы, налог с которых уплачивается по другим ставкам, установленным ст.224 НК РФ, налоговые вычеты не распространяются. В соответствии с п.3 ст.224 НК РФ исчисление налога на любые доходы, получаемые физическими лицами, не признаваемыми налоговыми резидентами Российской Федерации, производится по ставке 30%. Поэтому указанные физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, в том числе от продажи имущества, находившегося в их собственности, включая ценные бумаги, не вправе воспользоваться какими-либо из налоговых вычетов, указанных в ст.218-221 НК РФ, в том числе предоставляемых в порядке, предусмотренном ст.214.1 НК РФ.

Все виды налоговых вычетов, установленных главой 23, предоставляются только на основании соответствующего письменного заявления налогоплательщика, представляемого либо источнику получения дохода, либо налоговому органу при подаче налоговой декларации. При этом некоторые виды вычетов, например стандартные, установленные ст.218 НК РФ, могут быть предоставлены как источником получения дохода – одним из работодателей, так и при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту учета налогоплательщика. Другие виды вычетов, например социальные, указанные в ст.219 НК РФ либо предусмотренные п.п.2 п.1 ст.220 НК РФ, имущественный налоговый вычет, связанный с расходами на приобретение или строительство жилого дома (квартиры), предоставляются только по окончании налогового периода на основании налоговой декларации налогоплательщика [15, стр. 12].

У налогоплательщика, не представившего заявление на получение  налоговых вычетов у источника  выплаты дохода в течение отчетного  налогового периода либо в сроки, установленные для подачи налоговой декларации по итогам истекшего налогового периода, сохраняется возможность получения налоговых вычетов. Для этого в зависимости от порядка предоставления вычета налогоплательщик вправе в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода подать заявление на получение вычета и заявление на возврат сумм излишне уплаченного налога источнику выплаты дохода или налоговому органу. Одновременно должны быть представлены документы, подтверждающие право на получение соответствующих налоговых вычетов. Если заявление на получение вычетов подано в налоговом органе, то в обязательном порядке должна быть представлена налоговая декларация с приложением справок о доходах, облагаемых по ставке 13%.

Здесь следует иметь  в виду, что штрафные санкции за несвоевременное представление  налоговой декларации, установленные ст.119 НК РФ, могут быть предъявлены налогоплательщику только в том случае, если у него имелась обязанность подать налоговую декларацию в связи с получением доходов, поименованных в ст.227 и 228 НК РФ. Если доходы, подлежащие налогообложению в соответствии с названными статьями, не были получены налогоплательщиком, то меры налоговой ответственности к физическому лицу, заявляющему налоговые вычеты, не применяются.

Остановимся на некоторых  положениях, характеризующих особенности  получения каждого вида налоговых  вычетов.

Стандартные налоговые вычеты

Установлено два вида стандартных вычетов – на работника и на каждого его ребенка.

Вычет на работника в размере 3000 руб. или 500 руб. предоставляется за каждый месяц налогового периода независимо от величины дохода, облагаемого налогом по ставке 13%, полученного как по месту подачи заявления на предоставление вычета, так и с учетом аналогичных доходов по предыдущему месту работы, полученных за этот же налоговый период. Категории налогоплательщиков, имеющих право на вычет в сумме 3000 руб., поименованы в п.п.1 п.1 ст.218 НК РФ. Подпунктом 2 п.1 ст.218 НК РФ определены категории налогоплательщиков, имеющих право на вычет в размере 500 руб. Право на получение вычета в указанном размере должно подтверждаться соответствующими документами, копии которых остаются в организации, предоставляющей налоговые вычеты.

Вычет в размере 400 руб., установленный п.п.3 п.1 ст.218 НК РФ, предоставляется за полное количество месяцев, в течение которых доход, учитываемый работодателем для целей предоставления стандартных вычетов, не превысил 20 000 руб. с начала налогового периода.

Стандартные вычеты на детей  налогоплательщика, в том числе на детей супруга налогоплательщика от предыдущего брака, проживающих в семье налогоплательщика, предоставляются ежемесячно в размере 300 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет либо на каждого ребенка – учащегося дневной формы обучения, включая курсантов, до достижения 24-летнего возраста. Ограничения по размеру дохода налогоплательщика для целей получения налоговых вычетов на детей (учащихся) такие же, как для предоставления стандартного вычета в размере 400 руб.

Если налогоплательщик в соответствии с положениями п.п.4 п.1 ст.218 НК РФ признается одиноким родителем, то вычет на каждого его ребенка (учащегося дневной формы обучения) предоставляется в размере 600 руб. за соответствующее количество месяцев налогового периода.

2. Налогоплательщики, получающие в течение налогового периода доходы только во исполнение договоров гражданско-правового характера, а также индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками налога на доходы физических лиц, вправе подать заявление на получение стандартных налоговых вычетов на основании налоговой декларации по окончании налогового периода.

3. В случае наличия  у налогоплательщика более чем  одного источника дохода, облагаемого  налогом по ставке 13%, при подаче  таким налогоплательщиком налоговой  декларации производится перерасчет сумм стандартных налоговых вычетов, предоставленных одним из источников получения дохода, с учетом доходов, облагаемых по названной ставке, полученных от других источников.

4. Заявление на получение  стандартных налоговых вычетов подается налогоплательщиком при поступлении на работу, в дальнейшем его обновление производится по мере необходимости в связи с изменением оснований, необходимых для получения налоговых вычетов в соответствующих размерах, либо в связи с подачей заявления налогоплательщиком на получение стандартных налоговых вычетов у другого работодателя [1, стр. 10].

Пример. Организация ООО «ЛЕСТОРГ» начислила за год своему работнику заработную плату в размере 60 000 руб. (5000 руб. в месяц). Методология подсчета налогооблагаемой базы осталась прежней – по нарастающей с начала года. В бухгалтерию организации работник представил документы, подтверждающие его право на стандартный налоговый вычет на содержание двух детей в возрасте до 18 лет. Самому работнику предоставляется вычет в размере 400 руб. до месяца, в котором доход, начисленный нарастающим итогом с начала 2002 г., превысил 20 000 руб. Доход работника превысит эту величину в мае 2002г., когда составит 25 000 руб. (5000 руб. х 5 мес.). Соответственно вычет в размере 400 руб. должен производиться из заработной платы работника за январь-апрель 2002 г. За те же месяцы из дохода работника производится вычет в размере 600 руб. (300 руб. х 2 чел.) на содержание детей.

Таким образом, общая  сумма стандартных налоговых  вычетов в 2002 г. составит:

(400 руб. + 600 руб.) х 4 мес. = 4000 руб.

Сумма налога на доход  в год составит [(60 000 – 4000 ) х 13%] = 7280 руб.

Работник имеет на своем иждивении 2 детей.

Таблица 16

Расчета удержаний

Подлежит удержанию  НДФЛ  в сумме:

За январь 520 руб. (4000*0,13);

За февраль 520 руб. (4000*0,13);

За март 520руб.  (4000*0,13);

За апрель 520 руб. (4000*0,13);

За май 650 руб. (5000*0,13).

Как и ранее, такие  категории налогоплательщиков, как "чернобыльцы", инвалиды, участники  боевых действий, будут иметь более  существенные льготы.

Если в течение налогового периода по какой-либо причине стандартные  налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем это предусмотрено ст.218*, то по окончании налогового периода и на основании заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится перерасчет налоговой базы.

Социальные  налоговые вычеты

В ст.219 НК РФ предусмотрены три вида вычетов, уменьшающих налоговую базу, в сумме соответствующих расходов, произведенных в отчетном налоговом периоде на благотворительность, обучение и лечение налогоплательщика и членов его семьи, к которым относятся супруг (супруга), родители и дети налогоплательщика в возрасте до 24 лет (для расходов на обучение) либо в возрасте до 18 лет (для расходов на лечение и медицинское обслуживание). Вычеты предоставляются только на основании заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации, представляемой по окончании налогового периода в налоговый орган по месту жительства налогоплательщика.

Расходы на обучение:

предельный размер вычета по расходам на обучение налогоплательщика составляет 25 000 руб. независимо от формы обучения и по 25 000 руб. на каждого ребенка налогоплательщика - учащегося дневной формы обучения в общей сумме на обоих родителей;

расходы должны быть оплачены учебным заведениям, имеющим лицензии на оказание соответствующих образовательных услуг, либо иные документы, подтверждающие статус учебного заведения, расположенного как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами;

расходы на обучение на территории Российской Федерации подтверждаются Справкой об оплате обучения, выдаваемой по запросу налогоплательщика по форме, утвержденной приказом МНС России от 27.09.01 г. N БГ-3-04/370 "О реализации подпункта 2 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации", с приложением первичных документов (договоров на обучение и платежных документов);

при перечислении (внесении в кассу) учебному заведению сумм за обучение налогоплательщика (ребенка  налогоплательщика) необходимо указывать  в платежном документе фамилию, имя и отчество налогоплательщика, предполагающего подать заявление на получение социального налогового вычета.