Теоретические и методические аспекты учета и анализа расчетов с покупателями и заказчиками

Так, 15 декабря 2002 года ОАО «ЧТЗ» заключил  договор на поставку продукции с Московской железной дорогой на сумму 300000 руб., в том числе НДС 50000 руб. По условиям договора Московская железная дорога должна перечислить ОАО «ЧТЗ» аванс в сумме 100000 руб., после чего ОАО «ЧТЗ»  производит отгрузку товаров. Обе стороны исполнили все условия договора и завершили расчеты. При этом  перечисленные хозяйственные ситуации были отражены на счетах ОАО «ЧТЗ» следующим образом:

дебет счета 51 "Расчетный счет" кредит субсчета 62-2 «Расчеты по авансам полученным»- 100000 руб. - на сумму полученного аванса под отгрузку продукции;

дебет субсчета 62,   кредит счета 68 "Расчеты  по налогам и сборам", субсчет "НДС" – 16670 руб. -  на сумму налога на добавленную стоимость по сумме  полученного аванса;

дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость  продаж" кредит счета 20 "Основное производство" - 210000 руб.  - на сумму  фактической себестоимости отгруженной  продукции;

дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет "Выручка" – 300000 руб. - на сумму задолженности  покупателя за проданные товары;

дебет счета 90, субсчет "НДС" кредит счета 68 – 50000 руб. -  на сумму НДС по всей сумме стоимости проданных товаров;

дебет счета 62 кредит счета 68 (сторно) – 16670 руб. - на сумму восстановленного налога (ранее начисленного по сумме полученного аванса);

дебет счета 62-2 кредит счета 62 – 100000 руб. -  на сумму  аванса, зачтенного в счет задолженности  покупателя;

дебет счета 51 кредит счета 62 – 200000 руб. - на сумму  денежных средств, поступивших на расчетный  счет ОАО «ЧТЗ» в окончательный расчет.

Зачет взаимных требований  позволяет  сократить  изучаемому предприятию   излишнюю денежную массу, ликвидировать неплатежи, повысить ликвидность баланса  в  результате сокращения  дебиторской  задолженности. 

  Довольно  часто в отношениях с покупателями  и заказчиками имеют место  расчеты по  претензиям. Взаимные  претензии возникают в основном  из – за несоблюдения  условий договоров и обязательств по расчетам.   Претензии составляются в письменной форме, подписываются руководителем организации и передаются другому предприятию под расписку.  В претензии указываются требования заявителя, сумма предполагаемого возмещения и ее расчет, а так же  содержатся ссылки на соответствующие доказательства, перечень прилагаемых документов или заверенные их копии. Обязательным условием для отражения сумм финансовых санкций в бухгалтерском учете, является их признание плательщиками или факт присуждения этих санкций судом (суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на учет не принимаются).

Для расчетов по претензиям на изучаемом предприятии  предназначен счет 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами», субсчет "Расчеты по претензиям". С покупателями и заказчиками данный субсчет  применяется только по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым за несоблюдение договорных обязательств. Аналитический  учет к этому субсчету  организуется по каждому покупателю и заказчику  и по каждой претензии. Рассмотрим порядок  отражения на счетах бухгалтерского учета расчетов по претензиям.

         В декабре  2011 года ОАО «ЧТЗ» заключило договор с ОАО «Альфа» на поставку продукции, однако через несколько дней данное предприятие от продукции отказалось. К этому времени изучаемое предприятие уже произвело расходы на упаковку данной продукции в сумме 3580 руб. В этой сумме ОАО «ЧТЗ» предъявило претензию ОАО «Альфа», которое, в свою очередь, признало и оплатило данную претензию.   В бухгалтерском учете эти хозяйственные операции отражаются проводками:

дебет счета 76 кредит счета 91 – 3580 руб. – сумма  неустойки включается в состав  внереализационных доходов 

дебет счета 51 кредит счета 76 – 3580 руб. - поступление  денежных средств от ОАО «Альфа»  в погашение задолженности по финансовым санкциям.

Нарушение  сроков расчетов  согласно условиям договоров приводит к образованию  у изучаемого предприятия  просроченной дебиторской задолженности, что  в перспективе грозит убытками. Просроченная задолженность покупателей и  заказчиков  подлежит списанию на убытки. До окончания срока исковой давности можно списать  задолженность, которую  нельзя взыскать (например, неоплаченные долги ликвидированных предприятий или суммы, во взыскании которых имеется отказ суда).

Дебиторская задолженность, по которой истек  срок исковой давности, в соответствии с п. 77 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации списывается  на финансовый результат ОАО «ЧТЗ».  Согласно ПБУ 10/09  «Расходы организации»  такие суммы включаются в состав  внереализационных расходов.

Рассмотрим  порядок списания просроченной дебиторской  задолженности на ОАО «ЧТЗ».  Учетной политикой изучаемого предприятия   предусмотрено списание такой задолженности без образования резерва по сомнительным долгам.

ОАО «ЧТЗ» отгрузило организации ОАО «Сокол» продукцию на сумму 75000 руб. (включая НДС).  Покупатель в срок не оплатил продукцию.  По истечении срока исковой давности  изучаемое предприятие списало просроченную задолженность на внереализационные расходы. При этом в бухгалтерском учете ОАО «ЧТЗ» были сделаны следующие записи:

Дебет 91 Кредит 62 – 75000 руб. -  списана просроченная задолженность ОАО «Сокол»  с  истекшим сроком исковой давности.

Дебет 007 – 75000 руб. – списанная задолженность  ОАО «Сокол»  отражена на забалансовом счете.

Необходимо  отметить, что  списание долгов в  убыток  вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности, которая в соответствии с Планом счетов  учитывается  в течение пяти лет на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток  задолженность неплатежеспособных дебиторов» для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Если после  списания задолженности ОАО «Сокол»  данное предприятие ее погасит, эта  сумма будет признана в учете   ОАО «ЧТЗ» как внереализационный доход и будет отражена записью:

Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При этом она  будет списана с забалансового счета 007.

Синтетический учет расчетов с покупателями и заказчиками  на ОАО «ЧТЗ» производятся в журнале – ордере № 11. В конце каждого месяца обороты по указанным счетам переносятся из журнала – ордера № 11 в Книгу «Журнал – Главная»

         В существующих в настоящее  время формах финансовой отчетности  информация о состоянии расчетов  с покупателями и заказчиками  отражается в виде их  задолженности.

         Задолженность покупателей и  заказчиков, платежи по которой  ожидаются в  течение 12 месяцев  после отчетной даты,  на начало  и конец отчетного периода  отражается в составе всей  дебиторской задолженности по  строке 241 «Покупатели и заказчики»  раздела «Оборотные активы» актива  бухгалтерского баланса ф. №  1. По данной строке на начало 2002 года ОАО «ЧТЗ» отражает сумму 522 тыс. руб., на конец года – 1607 тыс. руб.

           Задолженность покупателей и  заказчиков, платежи по которой  ожидаются более чем через  12 месяцев после отчетной даты,  на начало и конец отчетного  периода отражается в составе  всей дебиторской задолженности  по строке 231 «Покупатели и заказчики»  раздела «Оборотные активы» актива  бухгалтерского баланса ф. №  1. По данной строке на начало 2011 года ОАО «ЧТЗ» отражает сумму 168 тыс. руб., на конец года – 175 тыс. руб.

         Задолженность покупателей и  заказчиков по отгруженной продукции  и выполненным работам, обеспеченная  полученными векселями, отражается  по строкам 232 «Векселя к получению» (платежи по которым ожидаются  более чем через 12 месяцев после  отчетной даты)  и 242 «Векселя  к получению» (платежи по которым  ожидаются в  течение 12 месяцев  после отчетной даты). Так, по  строке 232 ОАО «ЧТЗ» отражает на начало 2011 года сумму 15 тыс. руб., на конец года – 163 тыс. руб. По строке 242 отражаются суммы 80 тыс. руб. и 196 тыс. руб. на начало и конец 2011 года соответственно.

         Списанная в убыток задолженность  неплтежеспособных дебиторов отражается по одноименной строке 940 раздела «Справка о наличии ценностей,  учитываемых на забалансовых счетах» бухгалтерского баланса ф. № 1. По данной строке на изучаемом предприятии на конец года отражается списанная задолженность ОАО «Сокол» в сумме 75 тыс. руб.

         Выручка от продажи продукции  и выполнения работ отражается  в Отчете о прибылях и убытках  ф. № 2 по строке 010 «Выручка (нетто)  от продажи товаров, продукции,  работ, услуг (за минусом   налога на добавленную стоимость,  акцизов и аналогичных обязательных  платежей). За 2002 год по данной  строке отражается сумма 121554 тыс.  руб.

         В разделе III «Оценочные резервы»  Отчета об изменениях капитала» ф. № 3 указывается размер резерва по сомнительным долгам. Так как учетной политикой ОАО «ЧТЗ» создание такого резерва не предусмотрено, данная строка прочеркивается.

          Выручка от продажи продукции  и выполнения работ отражается  также по одноименной строке 030 Отчета о движении денежных  средств» ф. № 4. По данной  строке отражается сумма 93713 тыс.  руб. По строке 040 отражается выручка  от продажи  основных средств  и иного имущества – 2760 тыс.  руб. Авансы, полученные ОАО «ЧТЗ» от покупателей и заказчиков, отражаются по строке  050 в сумме 26512 тыс. руб.

         В Приложении к бухгалтерскому  балансу ф. № 5 по строке 264 отражается  движение векселей. Так, на начало  года ОАО «ЧТЗ» имело векселей на сумму 95 тыс. руб., в течение года у покупателей возникло обязательств, обеспеченных векселями, на сумму 2816 тыс. руб., погашено покупателями обязательств на сумму 2552 тыс. руб., и остаток полученных векселей на конец 2002 года составил 359 тыс. руб.

           В Приложении к бухгалтерскому  балансу ф. № 5 приводится также  перечень  организаций – дебиторов,  имеющих наибольшую задолженность. 

      По итогам изучения  бухгалтерского учета расчетов  ОАО «ЧТЗ» с покупателями и заказчиками необходимо сделать ряд выводов и обобщений. Положительно можно оценить тот факт, что на предприятии осуществляется контроль за продажами продукции. Ведение Ведомости № 16 за каждый месяц позволяет контролировать оплату каждого расчетного документа, оперативно выявлять  задолженность покупателей и заказчиков за отгруженную продукцию. Однако данный регистр аналитического учета не позволяет анализировать состояние расчетов с каждым покупателем и заказчиком за весь отчетный период. Так как ОАО «ЧТЗ» имеет относительно небольшое число покупателей и заказчиков в силу специфики своей деятельности, данному предприятию можно порекомендовать веси учет расчетов с каждым покупателем и заказчиком в отдельной карточке.

   На изучаемом предприятии  аналитический учет полученных  от покупателей авансов, товарообменных  операций, операций по зачету  взаимных  требований и расчетов  с применением векселей осуществляется  в Ведомости № 16. ОАО «ЧТЗ» можно порекомендовать разработать формы учетных регистров (например, ведомости) для отражения всех этих операций за отчетный период, что необходимо для финансового анализа.

  Синтетический  учет расчетов с покупателями  и заказчиками на ОАО «ЧТЗ» осуществляется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»  без выделения субсчетов для учета расчетов по авансам, товарообменных операций, расчетов с применением векселей, что снижает контрольные функции учета. Изучаемому предприятию можно порекомендовать открыть следующие субсчета к счету 62:

62-1 расчеты согласно счетам –  фактурам;

62-2 - расчеты в порядке инкассо  (в аналитическом учете может  возникнуть необходимость группировки  инкассовых расчетов еще по  двум признакам - с акцептом  и без акцепта);

62-3 - расчеты плановыми платежами;

62-4 - авансы полученные;

62-5 - векселя полученные.

         Основной  проблемой бухгалтерского учета  расчетов с покупателями и  заказчиками на изучаемом предприятии  можно считать ее большую трудоемкость. ОАО «ЧТЗ» в связи с этим  можно порекомендовать автоматизацию учета при помощи компьютерных программ. Использование электронных версий форм первичных документов по учету выпуска и продажи продукции значительно облегчит и ускорит учетную работу за счет имеющихся сервисных функций:

• постоянные реквизиты форм (название организации, ее реквизиты, должность и расшифровка подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, и др.) вводятся один раз и впоследствии автоматически помещаются в заполняемые формы;
• итоговые данные в документах просчитываются и проставляются автоматически.

При разработке подхода к проведению аудита в  ОАО «ЧТЗ» принимается во внимание предварительная оценка риска средств контроля, а также оценка неотъемлемого риска для того, чтобы определить надлежащий риск необнаружения, который может быть принят во внимание в отношении же предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также для определения характера, временных рамок и объема аудиторских процедур по существу.

Средства  внутреннего контроля, имеющие отношение  к системе бухгалтерского учета, содействуют достижению следующих целей:

• осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства;
• своевременный учет всех операций и прочих событий в точных суммах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды с тем, чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с установленным порядком;
• возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства;
• регулярное сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.
• по причине существования неотъемлемых ограничений системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут дать исчерпывающих доказательств достижения поставленных перед такими системами целей.