Системы учета полной и сокращенной себестоимости в формировании информационной базы управления предприятием

     Эффективность организации учета произведенных затрат во многом зависит от их группировки или классификации. Клас­сификация затрат осуществляется в зависимости от цели учета: для определения себестоимости изготовленной продукции и формирования финансового результата деятельности; для осу­ществления текущего контроля и регулирования; для приня­тия управленческих решений 9, с. 306.

     В настоящее время учеными разработано много различных признаков, по которым можно классифицировать затраты, причем некоторые из классификаций схожи как для бухгалтерского, так и для управленческого учета, а другие, напротив, используются только для нужд одной из дисциплин. Для целей как финансового, так и управленческого учета Ю.А. Бабаев и В.Б. Ивашкевич предлагают следующие признаки классификации затрат.

     По экономическому содержанию затраты подразделяют на экономические элементы и статьи расходов (статьи кальку­ляции).

    Экономическим элементом называют вид затрат, со­стоящий из однородных расходов. Подразделение затрат по экономическим элементам позволяет определить вид затрат по организации в целом независимо от места их возникнове­ния и направления. Уста­новлена единая для всех организаций независимо от форм собственности и видов деятельности номенклатура экономических элементов:

      материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

      затраты на оплату труда;

      отчисления на социальные нужды;

      амортизация основных фондов;

      прочие затраты.

     В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость материальных ресурсов, которая формируется, исходя из цен их приобретения (без налога на добавленную стоимость), надба­вок, наценок, стоимости услуг различных сторонних организа­ций (таможни, товарных бирж, складов, транспортных органи­заций и пр.). Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов.

     Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полу­фабрикатов и других материальных ценностей, которые в про­цессе производства утратили полностью или частично свои ка­чества и поэтому не могут использоваться по своему прямому назначению. Оцениваются такие возвратные отходы по ценам возможного использования.

     Элемент «Затраты на оплату труда» охватывает затраты на оплату труда производственного персонала, включая пре­мии за производственные результаты, стимулирующие и компенсационные выплаты, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате работников, занятых в основной деятельности.

     Элемент «Отчисления на социальные нужды» отражает все обязательные отчисления по установленным законодательст­вом нормам органам государственного со­циального страхования, Пенсионного фонда и обязательного медицинского страхования. Они начисляются с сумм затрат ор­ганизации на оплату труда работников, которые были включе­ны в себестоимость продукции (работ, услуг). На отдельные виды оплаты труда страховые взносы не начисляются (такие виды выплат оговари­ваются в нормативных документах).

     Элемент «Амортизация основных фондов» отражает сумму амортизационных отчислений производственных основных средств. Сюда входят также суммы ускоренной амортизации активной части основных средств.

     К элементу «Прочие затраты» относятся налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы), затраты на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, на подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, банков, информационных услуг и пр.

     Подразделение затрат по экономическим элементам необ­ходимо в бухгалтерском учете для установления сметных (плановых) и фактических затрат на производство по органи­зации в целом, без определения их целевого назначения, т.е. независимо от того, на что произведены затраты.

    Таким обра­зом, сумма затрат по экономическим элементам определяет объем затрат, произведенных организацией за отчетный пери­од на производство и сбыт продукции (работ, услуг). Но для эффективного управления организациям всегда нужно знать и размер затрат, определяющих себестоимость выпущенных из производства готовых изделий, выполненных работ и оказан­ных услуг 9, с. 307.

     Статьей затрат, или калькуляционной статьей, обычно называют определенный вид затрат, образующих себестои­мость как отдельных видов продукции (работ, услуг), так и всего товарного выпуска. В основу такой группировки поло­жен способ включения их в себестоимость отдельного вида продукции (прямо или косвенно). Состав калькуляционных статей жестко не регламентирован, но на основе нормативных доку­ментов типо­вую номенклатуру статей можно представить следующим образом:

1.      Сырье и материалы

2.      Возвратные отходы (вычитаются)

3.      Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производ­ственного характера сторонних организаций

4.      Топливо и энергия на технологические цели

5.      Заработная плата производственных рабочих

6.      Отчисления на социальные нужды

7.      Расходы на подготовку и освоение производства

8.      Общепроизводственные расходы

9.      Общехозяйственные расходы

10. Потери от брака

11. Прочие производственные расходы

Итого: Производственная себестоимость продукции

12. Коммерческие расходы

Итого: Полная себестоимость продукции.

    Можно заметить, что отдельные калькуляционные ста­тьи по названию близки к названиям экономических эле­ментов, а по содержанию они не только близки, но и частич­но совпадают. Однако есть и различия. Например, в статье калькуляции «Сырье и материалы» отражаются не только затраты на покупные материальные ресурсы (как в элементе «Материальные затраты»), но и на ценности собственного производства и заготовления. В отдельных отраслях состав калькуляционных статей расходов различен, так как но­менклатура статей определяется особенностями каждой от­расли, ее производственной спецификой, характером выпус­каемых товаров и продукции, выполняемых работ и оказы­ваемых услуг 9, с. 308.

     Помимо классификации затрат по экономическому призна­ку их можно группировать и по отношению к производствен­ному (технологическому) процессу. По этому признаку все за­траты подразделяются на основные и накладные. Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции (работ, услуг); они занимают наибольший удельный вес в общей сумме затрат организации.

     Накладные расходы образуются в процессе деятельности, в ходе обслуживания производства и управления им. Это обще­производственные и общехозяйственные расходы.

     По отношению к объему производства все затраты де­лятся на переменные и постоянные. К перемен­ным относятся расходы, размер которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства продук­ции (работ, услуг). Если объем производства увеличивается, например, на 20% , то и переменные затраты увеличиваются на 20%. К ним можно отнести расходы сырья и основных материалов, на заработную плату производственных рабо­чих и т.д.

     Постоянные затраты остаются неизменными при измене­нии объемов производства продукции. К ним относятся об­щепроизводственные, общехозяйственные и некоторые дру­гие расходы. Однако существуют затраты, которые нельзя отнести ни к постоянным, ни к переменным, так как они включают элементы и тех, и других затрат; их принято на­зывать условно-постоянными или условно-переменными в зависимости от преобладания в них постоянных или переменных частей.

     В зависимости от способов включения в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты бывают прямые и косвенные.

     Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на его себестоимость. К ним относят чаще всего расходы на сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические цели, оплату труда производственных рабочих.

     К косвенным относят затраты, связанные с одновременным производством нескольких видов продукции, выполнением одновременно нескольких видов работ. Такие расходы могут быть распределены между себестоимостями каждого вида продукции (работ, услуг) только на основе специальных расчетов. Но всякое косвенное распределение затрат приво­дит к неточности в определении себестоимости, поэтому при организации учета необходимо так организовать аналитический учет, чтобы минимизировать удельный вес косвенных расходов.

     Для целей налогообложения прибыли затраты можно подразделить на лимитируемые и нелимитируе­мые. Под лимитируемыми понимают такие расходы, по которым законодательством установлены лимиты, нормы и нормативы. Это компенсации за использование для служеб­ных поездок личных автомобилей,  командировочные  и представительские расходы, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров, расходы на оплату процентов за кредиты, расходы на рекламу. К не лимитируе­мым относят расходы, принимаемые в фактических разме­рах.

     В зависимости от периодичности возникновения все рас­ходы распадаются на текущие и единовремен­ные. К текущим расходам относятся расходы, связанные с производством и продажей продукции данного периода. Обыч­но это основная часть расходов организации. Единовременны­ми называют расходы, связанные с подготовкой новых произ­водств, освоением новой продукции, резервированием затрат на какие-либо цели (оплату отпусков, ремонт основных средств и пр.).

     По составу все расходы подразделяются на одно­элементные и комплексные. Одноэлементными называют затраты, состоящие из однородного вида затрат. Например, заработная плата, амортизационные отчисления и пр. Комплексные расходы состоят из нескольких видов за­трат, например, в состав общехозяйственных расходов вхо­дят затраты материалов на общехозяйственные цели, зара­ботная плата руководства организации, амортизация зданий и пр.

     По целесообразности расходования затраты бывают про­изводительные и непроизводительные. Под производительными понимают все расходы, которые не­обходимы и планируемы для данного производства. К непро­изводительным относят расходы, которые образуются по при­чинам, свидетельствующим об отклонениях от нормальной технологии производства продукции, потери от простоев, оп­лата сверхурочных работ и пр.

     По участию в производственном процессе расходы могут быть производственные и коммерческие (расходы на продажу). Производственные охватывают все расходы организации, связанные с изготовлением товарной продукции, выполнением работ и оказанием услуг и вклю­чаемые в их себестоимость. Коммерческие (расходы на прода­жу) расходы — расходы, связанные со сбытом продукции по­требителям.

     В отличие от бухгалтерского финансового учета управленческий имеет собственные цели, а поскольку его основу составляет анализ затрат, то используются соответствующие признаки классификации. И.Г. Кукукина в дополнение к уже перечисленным признакам добавляет следующие:

1.      по времени дебетования выручки от продаж выделяют затраты продуктовые (списываются на единицу продукции) и периодические (списываются на весь объем продаж);

2.      по принципам калькулирования затрат на единицу продукта, работы или услуги: себестоимость с полным распределением затрат; себестоимость с частичным распределением затрат 21, с. 15.

     Таким образом, информацию об издержках производства, которая  является  одним из основных объектов финансового и управленческого учета, можно классифицировать по множеству различных признаков. Причем многие авторы придерживаются схожих классификационных признаков. Это происходит потому, что еще не получила достаточно широкого развития в нашей стране система управленческого учета с ее собственными принципами, методами и приемами группировки затрат в зависимости от целей,  установленных руководством. Однако многие авторы уже сделали достаточно много в этом направлении, но все же этого недостаточно.

    Если рассматривать зарубежный опыт, то в работах К. Друри можно почерпнуть ряд признаков, применяемых непосредственно в управленческом учете:

1.      Релевантные затраты – это те будущие издержки, которые меняются в результате принятия каких-либо решений. Нерелевантные затраты – это издержки, на которые принимаемые решения не оказывают влияния 14, с. 34.

2.      Устранимые – это расходы, которых можно избежать, которые могут быть сэкономлены, если выбрать какой-либо альтернативный вариант. Неустранимые – расходы, которые будут понесены в любом случае 14, с. 35.

3.      Инкрементные расходы – отражают дополнительные расходы в результате выпуска нескольких добавочных единиц продукции. Маржинальные затраты – дополнительные затраты, которые понесены на дополнительную единицу выпускаемой продукции 14, с. 37.

4.      Альтернативные затраты – затраты, измеряющие возможность, которая потеряна или которой пожертвовали в результате выбора одного из вариантов действий, когда от остальных вариантов приходится отказываться.

     Таким образом, управленческий учет в зарубежных странах продвинулся значительно дальше в вопросе разработки признаков классификации издержек производства, что позволяет ему более оперативно, достоверно и наглядно решать вопросы, возникающие в процессе работы руководителей, менеджеров и управляющих.