Основы бухгалтерского учета

Организационные расходы - это затраты на создание предприятия, признанные частью вклада учредителей в уставный капитал. В России срок полезного использования организационных расходов - 20 лет, но не более срока деятельности самого предприятия.

Цена фирмы (деловая репутация) - это престиж, связанный с высокой профессиональной подготовкой ее работников, репутацией на рынке и т.п. Определяется по разнице между рыночной (аукционной) ценой фирмы и ее балансовой стоимостью. Срок полезного использования деловой репутации организации в России установлен в размере 20-ти лет, но не более срока деятельности самого предприятия. В зарубежной практике этот срок не превышает 40 лет.

Торговое имя фирмы - это название, под которым данная фирма действует. В РФ пока не применяется и юридически сроки не определены. За рубежом эти сроки не превышают 40 лет.

Франшиза - это предоставление покупателю некоторых монопольных прав и привилегий на продажу товаров в границах определенных территорий. Охраняется договором о франшизе, в котором оговариваются сроки действия.

Лизхолд - это специальное право по распоряжению и использованию лизинговым имуществом. Охраняется лизинговым договором, в котором устанавливается соответствующий срок (но не выше срока амортизации передаваемого имущества).

Практика использования понятия нематериальных активов в зарубежном бухгалтерском учете показывает, что в некоторых странах за них признают лишь те, которые созданы на других фирмах, и в их балансовую стоимость входят лишь затраты на приобретение. Так, например, Комитет по Бухгалтерским стандартам США в 1974 г. принял соответствующее положение, в котором указывается, что расходы по НИОКР не могут быть капитализированы в нематериальных активах.

В настоящее время из состава отечественных нематериальных активов выведены:

лицензии (кроме генеральных);

программные продукты (кроме тех, на которые имеются исключительные права);

квартиры в жилом доме.

Квартиры должны учитываться в составе основных средств, а лицензии и программные продукты - в текущих затратах или расходах будущих периодов.

Примечание. Минфин РФ разрешает имеющиеся на балансе организации нематериальные активы, входящие в приведенный выше перечень, учитывать по старому, вплоть до полной их амортизации.

Анализ совокупности нормативных актов России свидетельствует, что генеральные лицензии применяются в ограниченных сферах деятельности. Чаще всего для регулирования экспорта и импорта товаров. При этом они, как правило, оформляются в соответствии с решениями Правительства РФ на каждый вид экспортируемого или импортируемого товара с указанием его количества и стоимости, без определения конкретного покупателя или поставщика.

В настоящее время в составе списка генеральных лицензий числятся:

генеральная лицензия Банка России на выдачу лицензий и контроль деятельности кредитных организаций на рынке ценных бумаг;

генеральная лицензия кредитной организации на осуществление банковской деятельности;

генеральная лицензия кредитной организации на ведение валютных операций;

генеральная лицензия организации на международные перевозки;

генеральная лицензия предприятия на экспорт (импорт) этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции;

генеральная лицензия на осуществление аудиторской деятельности;

генеральная лицензия на право выполнения проектно-изыскательских работ, связанных с использованием земель;

генеральная лицензия на экспорт ядерных и специальных неядерных материалов;

генеральная лицензия на вывоз специальных товаров в страны СНГ.

Лицензии, не имеющие статуса генеральных, в категорию нематериальных активов не включаются, поэтому их стоимость формируется на счете 97 "Расходы будущих периодов":

Д 76 - К 51 - перечислено в оплату простой лицензии;

Д 97 - К 76 - отражена сумма полученной лицензии без НДС;

Д 19 - К 76 - учтен НДС по приобретенной лицензии;

Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС по оплаченной лицензии,

где: счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 97 "Расходы будущих периодов".

Понесенные расходы при покупке лицензии затем списываются на соответствующие счета затрат, например:

1) Д 08 - К 97 - на частном охранном предприятии включена в затраты на покупку оружия стоимость (часть стоимости) лицензии на его приобретение;

2) Д 26 - К 97 - в частной охранной организации списана на общехозяйственные расходы доля стоимости лицензии на хранение гражданского и служебного оружия;

3) Д 26 - К 97 - включена в общехозяйственные расходы коммерческой организации доля стоимости лицензии, дающей право заниматься определенным видом деятельности,

где: счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" счет 26 "Общехозяйственные расходы".

Следует обратить внимание на то, что в первом случае стоимость лицензии (или ее часть - до постановки оружия на учет) включается в стоимость оружия (которое относится к категории основных средств).

Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект. При постановке на баланс они должны быть соответствующим образом оценены. Согласно "Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденному приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, и упомянутому Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, оценка нематериальных активов должна производиться следующим образом.

1. Первоначальная стоимость данных активов при покупке и при создании на самом предприятии складывается из суммы фактических затрат без НДС и других возмещаемых налогов. Совокупность производимых при этом расходов включает:

суммы, уплаченные продавцу (правообладателю) по договору уступки права;

регистрационные сборы, таможенные пошлины и другие платежи в связи с уступкой права;

невозмещаемые налоги;

вознаграждение посредникам;

прочие расходы, в том числе расходы по доведению актива до состояния пригодного для конкретного использования.

Все расходы собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем по акту переводятся на счет 04 "Нематериальные активы". В простейшем случае при приобретении нематериального актива делаются следующие проводки:

Д 76 - К 51 - перечислена сумма платы правообладателю;

Д 08 - К 76 - отражена сумма вложений в нематериальный актив (без НДС);

Д 19-2 - К 76 - учтена сумма НДС по вложениям в нематериальный актив;

Д 08 - К 10 - отражены материальные затраты при доработке нематериального актива;

Д 08 - К 70 - учтены трудовые затраты по доведению нематериального актива;

Д 08 - К 69 - отражены суммы отчислений в социальные фонды от величины трудовых затрат по доработке нематериального актива;

Д 04 - К 08 - определена балансовая стоимость нематериального актива (акт приемки);

Д 68-2 - К 19-2 - осуществлен зачет с бюджетом по оплаченному НДС,

где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 10 "Материалы", субсчет 19-2 "НДС по приобретенным нематериальным активам", счет 51 "Расчетные счета", субсчет 68-2 "Расчеты с бюджетом по НДС", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Например, при постановке на учет имеют место следующие бухгалтерские записи:

1) Д 04 - К 08 - в издательстве подписан договор об исключительном авторском праве на рукопись, приобретенную у физического лица;

2) Д 04 - К 08 - туристической фирмой приобретены долгосрочные права пользования рекламным щитом.

Создание нематериального актива на предприятии может быть отражено в бухгалтерском учете с помощью следующих проводок:

Д 60 - К 51 - оплачено поставщику материальных ресурсов;

Д 10 - К 60 - отражена сумма приобретенных материалов без НДС;

Д 19-3 - К 60 - учтена сумма НДС по приобретенным материалам;

Д 08 - К 10 - отражены материальные затраты при создании нематериального актива;

Д 08 - К 70 - учтены трудовые затраты при создании нематериального актива;

Д 08 - К 69 - осуществлены отчисления в социальные фонды от величины трудовых затрат при создании нематериального актива;

Д 08 - К 51 - оплачено государственным органам за регистрацию актива;

Д 04 - К 08 - отражена балансовая стоимость нематериального актива (акт приемки);

Д 68-2 - К 19-3 - проведен зачет с бюджетом по оплаченному НДС по материалам,

где: субсчет 19-3 "НДС по приобретенным материалам", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Акт приемки составляется на дату получения удостоверяющих документов. В учете производятся, например, следующие записи:

1) Д 04 - К 08 - получен патент, удостоверяющий исключительное право организации на новое техническое решение задачи;

2) Д 04 - К 08 - организацией получено свидетельство об официальной регистрации разработанной ею программы ведения бухгалтерского учета на персональном компьютере.

2. При внесении нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал предприятия его первоначальная стоимость устанавливается по согласованной оценке учредителей. В бухгалтерском учете проводки по формированию уставного капитала и вкладе одного из учредителей в виде нематериального актива оформляются следующим образом:

Д 75 - К 80 - отражена доля учредителя на сумму оценочной стоимости;

Д 08 - К 75 - отражен в виде капитальных вложений вклад учредителя;

Д 04 - К 08 - составлен акт приемки нематериального актива в эксплуатацию,

где: счет 75 "Расчеты с учредителями", счет 80 "Уставный капитал".

Примечание. Процесс формирования уставного капитала отображается в бухгалтерском учете как обозначение на счете 80 общей суммы уставного капитала предприятия, заявленного в учредительных документах, с одновременным появлением на счете 75 обязательств учредителей по их вкладам.

3. Если нематериальный актив приобретается в обмен на другие ценности (в том числе материальные), то его первоначальная стоимость определяется по рыночной стоимости ценностей, передаваемых в обмен (см. ст.40 Налогового Кодекса РФ). Эта хозяйственная операция оформляется договором купли-продажи. В частности, при передаче в обмен материалов в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Д 91 - К 10 - списана балансовая стоимость материалов;

Д 62 - К 91 - предъявлен счет покупателю материалов;

Д 91 - К 68-2 - начислена сумма НДС по предаваемым материалам;

Д 91 - К 99 - определена прибыль от передачи (продажи) материалов;

Д 04 - К 60 - получен нематериальный актив от поставщика на сумму без НДС;

Д 19-2 - К 60 - учтен НДС по поступившему нематериальному активу;

Д 60 - К 62 - произведен зачет сумм по передаваемым материальным ценностям;

Д 68-2 - К 19-2 - осуществлен зачет с бюджетом по НДС,

где: счет 10 "Материалы", субсчет 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счет 62 "Расчет с покупателями и заказчиками", субсчет 68-2 "Расчеты с бюджетом по НДС", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки".

Совокупность проводок, представленных выше, можно пояснить таким образом. Предприятие, которое получает нематериальный актив в обмен на материалы, показывает у себя в бухгалтерском учете процесс их реализации. Оно списывает в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" материалы по их балансовой стоимости, и выставляет счет покупателю на определенную сумму. При этом согласно бухгалтерскому и налоговому законодательствам начисляет НДС и определяет величину прибыли от реализации материалов. Затем осуществляет приемку нематериального актива с учетом выделения из его стоимости суммы НДС. Поскольку покупатель материалов и поставщик нематериального актива является одним и тем же юридическим лицом, то производится зачет обмениваемых ценностей. После этого производится зачет с бюджетом по НДС, так как оплата нематериального актива уже осуществлена, путем передачи материалов.

4. При безвозмездном получении нематериальных активов (равно как и всяких других активов) первоначальная стоимость их определяется комиссией по предприятию, исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к учету. Сумму безвозмездно полученного нематериального актива, согласно Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ следует относить к доходам будущих периодов. Эти доходы переводятся в доходы (прибыль) текущего периода по мере использования нематериального актива в хозяйственной деятельности и начисления амортизации. В бухгалтерском учете эти операции будут выглядеть следующим образом:

Д 04 - К 98 - отражена сумма доходов будущих периодов;

Д 20 - К 05 - начислена ежемесячная сумма амортизации нематериального актива;

Д 98 - К 91 - определен ежемесячный доход от использования нематериального актива,

где: счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 20 "Основное производство", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".