Основы бухгалтерского учета

Бухгалтерский баланс (микробаланс) модели сводится к нескольким итоговым счетам, позволяющим непосредственно выявлять конечный финансовый результат - прибыль или убыток (см. табл.20.1).

Таблица 20.1. Баланс (микробаланс)

бухгалтерской модели хозяйственной деятельности

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|              Актив                  |     Пассив                      |

|—————————————————————————————————————|—————————————————————————————————|

|51 "Расчетные счета"                 |02 "Амортизация основных средств"|

|—————————————————————————————————————|—————————————————————————————————|

|                                     |05   "Амортизация  нематериальных|

|                                     |активов"                         |

|—————————————————————————————————————|—————————————————————————————————|

|                                     |99 "Прибыли и убытки"            |

|—————————————————————————————————————|—————————————————————————————————|

|             Баланс                  |              Баланс             |

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

На счете 51 "Расчетные счета" актива микробаланса отражается реальная величина денежных средств, оставшихся в результате проведения отраженных хозяйственных действий. Он включает в себя:

1) величину прибыли на счете 99 "Прибыли и убытки";

2) сумму начисленной за текущий период амортизации основных средств на счете 02 "Амортизация основных средств";

3) сумму начисленной за текущий период амортизации нематериальных активов на счете 05 "Амортизация нематериальных активов".

Примечания.

1. Текущий период в модели может быть выбран любым (месяц, квартал, полугодие, год).

2. В активе микробаланса могут присутствовать и другие денежные счета (50 "Касса", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках"), но лучше сформировать проводки таким образом, чтобы вся сумма была сосредоточена на одном из них. Для простоты нами будет использоваться преимущественно счет 51 "Расчетные счета".

В зависимости от целей и сроков проведения исследований на практике могут плодотворно использоваться два типа моделей:

логическая;

статистическая.

Логическая модель характеризуется тем, что описывает деятельность организации с помощью типичных хозяйственных операций и действий при типовых налоговых и договорных отношениях. Она изначально может формироваться по принципам изолированной денежной системы. При этом недостаток предположения об отсутствии влияния предшествующих периодов в ней компенсируется за счет усреднения сумм в сводных бухгалтерских проводках, отражающих типичный хозяйственный процесс.

Статистическая модель характеризуется тем, что отображает конкретную многообразную деятельность фирмы, включающую всю палитру хозяйственных, налоговых и договорных отношений, усредненных за несколько отчетных периодов. В такой модели в результате принятого способа ее формирования заведомо присутствует некоторая предыстория экономической деятельности, что делает ее более точной. Однако полученная прямой обработкой первичных учетных документов, статистическая модель может не соответствовать критериям изолированной денежной системы. В этом случае она принимается за базовую модель, которая дорабатывается путем дополнительных экономически обоснованных проводок, превращающих базовую модель в независимую финансовую систему. В обоих типах моделей основным критерием, по которому оценивается практическая пригодность того или иного варианта хозяйственных действий предприятия, является чистая прибыль, т.е. прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Важным свойством бухгалтерской модели, позволяющим упорядочить результаты проводимых расчетов, является способ их обработки при помощи метода денежных потоков, суть которого состоит в следующем.

Входом любой изолированной денежной системы является выручка или доход от реализации продукции (работ, услуг), продажи прочих активов, внереализационных операций и поступление заемных средств.

Примечание. Заемные средства можно рассматривать в качестве своеобразного элемента выручки (дохода), расходы по которому включают в себя возвратный платеж с суммой процентов. Поэтому нет необходимости уделять специальное внимание данной категории денежных средств.

Поступление выручки (извлечение дохода) всегда сопряжено с определенными денежными (или эквивалентными им) расходами. После вычета данных расходов из общей массы выручки на расчетном, валютном или специальном счете, (и/или в кассе) на предприятии остаются денежные средства, которые включают в себя сумму начисленной амортизации и величину чистой прибыли.

Таким образом, в изолированной денежной системе фиксируется входной денежный поток в виде выручки (дохода) и его элементы: средства для осуществления текущих расходов, суммы для будущей замены долгосрочных активов и величина чистой прибыли. Расходную компоненту выручки (дохода) целесообразно разделить на две составляющие, а именно: на расходы, непосредственно связанные с производством и обязательные платежи в бюджеты разных уровней и во внебюджетные фонды.

Следовательно, методом денежных потоков в составе выручки (дохода) бухгалтерской модели контролируются четыре следующих компоненты:

1) чистая прибыль, которая может быть использована на развитие производства и выплату дивидендов учредителям (после удержания с них налога на доходы);

2) обязательные платежи в бюджеты разных уровней и внебюджетные фонды, которые можно определить как суммарные налоговые выплаты (или суммарные налоги);

3) производственные расходы, в состав которых входят материальные и трудовые затраты предприятия на изготовление продукции (выполнение работ, оказание услуг), а также на управление хозяйственным процессом (эту компоненту можно назвать просто расходами);

4) текущие амортизационные отчисления, которые предназначены для инвестирования в долгосрочные активы предприятия, исчерпывающие срок своего полезного использования (эту компоненту можно назвать просто амортизацией).

Эти денежные потоки очень удобно рассматривать в относительном виде, а именно, в процентах к суммарной выручке (доходу). По ним легко производить сопоставление различных вариантов деятельности, т.е. оценивать, планировать и прогнозировать хозяйственные процессы и, следовательно, управлять прибылью.

20.4. Налоговое планирование

Задача прогнозирования финансового результата и управления прибылью предприятия тесным образом связана с проблемой налогового планирования. Планирование сумм налоговых платежей может рассматриваться как отдельно, так и в связи с оценками финансового результата хозяйствования. Алгоритм, приведенный на рис.20.1, позволяет это делать. Самостоятельную задачу налогового планирования можно представить как состоящую их нескольких следующих этапов.

1. Формирование налогового поля предприятия. Под налоговым полем понимают спектр основных налогов, которые надлежит уплачивать предприятию, их конкретные ставки и льготы.

Параметры налогового поля устанавливаются по статусу предприятия, на основе его устава и в соответствии с НК РФ, законами РФ и ее субъектов, а также федеральных и местных инструкций подразделений МНС РФ (см. главу 16).

2. Образование системы договорных отношений. Согласно уставу предприятия и на основе Гражданского кодекса РФ определяется совокупность видов договоров, на базе которых происходит взаимодействие предприятия с покупателями и поставщиками, с дебиторами и кредиторами. Система договорных отношений фирмы составляется с учетом сформированного ранее налогового поля.

3. Подбор типичных хозяйственных операций. На основе предварительного анализа хозяйственной деятельности и планируемых результатов работы выбираются типичные хозяйственные операции и действия, которые предстоит выполнять предприятию в своей повседневной практике или совершать эпизодически.

4. Выделение и очерчивание различных ситуаций. С учетом выполненных налоговых, договорных и хозяйственных наработок определяются реальные хозяйственные ситуации, охватывающие самые разнообразные стороны экономической жизни, и реализуемые в нескольких сравнительных вариантах.

5. Предварительный выбор оптимального варианта хозяйственных ситуаций. По итогам всестороннего исследования ситуаций производится предварительный отбор оптимальных по финансовому результату и по суммарным налоговым платежам вариантов, которые оформляются в виде блоков бухгалтерских проводок (см. п.20.1).

6. Составление журнала хозяйственных операций. Из оптимальных ситуационных блоков хозяйственных операций составляется конкретный журнал хозяйственных операций, который и служит реальной основой бухгалтерского учета.

7. Сравнительный анализ ситуаций и принятие решений. Проводятся расчетные исследования хозяйственных ситуаций, и осуществляется их уточненный сравнительный анализ. При этом различные ситуации сопоставляются по полученным финансовым результатам, налоговым платежам и возможным потерям, обусловленным штрафными и другими санкциями. Этой стадии следует уделить особое внимание. Во-первых, из-за серьезности санкций и возможных существенных потерь, которые необходимо исключить. Во-вторых, из-за готовности пойти на некоторые утраты, но получить определенный (существенный) выигрыш в чем-то другом, например: в оборачиваемости средств, во временных затратах на принятие решений и т.п.

В настоящее время бытует ошибочное мнение, что если налоговое планирование дает даже минимальный финансовый выигрыш, то его следует использовать. Практикующие бухгалтеры прекрасно знают, что в условиях дефицита времени целесообразно пойти на некоторые налоговые утраты, чтобы обеспечить себе возможность и время для необходимого маневра.

Кроме того, следует иметь в виду, что налоговое планирование не является самоцелью предприятия в рыночной экономике. Как отмечалось в главе 16, в странах с развитыми рыночными отношениями проблеме налогообложения уделяется весьма скромное внимание: главная цель - получение максимальной прибыли. Поэтому в настоящее время рекомендуется сочетать решение проблемы налогового планирования с задачей поиска варианта хозяйственной деятельности с максимально возможной чистой прибылью. Два примера, приведенных ниже, показывают, что суммарные налоговые платежи получаются в качестве сведений, сопутствующих результатам исследований по управлению прибылью организации.

20.5. Управление прибылью предприятия

автосервиса на базе логической модели

Логическая бухгалтерская модель формируется на преобразованном к определенному виду журнале хозяйственных операций, который дополняется элементами, отражающими специфику договорных отношений и налогового поля, а также учитывающими особенности взаимодействия фирмы с различными дебиторами и кредиторами. Модель представляет собой комплекс бухгалтерских проводок, увязанных конкретными логическими, аналитическими и числовыми зависимостями. Степень ее подробности определяет и ее расчетную точность.

В качестве практического примера рассмотрим применение логической модели предприятия автосервиса, с помощью которой осуществляется управление прибылью путем выбора оптимальных параметров в момент перехода фирмы на новые условия налогообложения. Они связаны с введением в действие с 01.01.2003 г. единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (в соответствии с главой 26.3 НК РФ).

Вмененный доход, по которому исчисляется главный налог для предприятий этого вида деятельности, определяется на основе законодательно установленной базовой доходности, к которой после ее умножения на три корректирующих коэффициента применяется налоговая ставка (15%). Предприятия автосервиса входят в состав организаций, занимающихся ремонтом и техническим обслуживанием легковых автомобилей и транспортных средств (коды ОКВЭД - 25.12; 50.2; 50.4 и 74.30.7; код по Общероссийскому классификатору услуг населению ОК 002-93 - 017000). Для них базовая доходность установлена относительно одного сотрудника. Она составляет 8 000 руб. на одного работника (см. главу 16, табл.16.22).

Переход на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности формирует специфическое налоговое поле. Единый налог предусматривает замену уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога с продаж, а также налога на имущество и единого социального налога.

Другие налоги, в том числе: земельный налог, налог на рекламу, транспортный налог, обязательные страховые отчисления в пенсионный фонд и суммы страхования работников от несчастных случаев и профессиональных заболеваний должны войти в состав бухгалтерской модели.

Так как базовая доходность установлена по отношению к одной штатной единице, то при переходе на условия хозяйственной деятельности в рамках уплаты налога на вмененный доход у предприятия возникает сложная проблема согласования численности работников, их средней заработной платы с величиной чистой прибыли. Для ее решения целесообразно составить логическую модель функционирования, которая представляет собой совокупность следующих типовых проводок (см. табл.20.2).

Таблица 20.2. Свод проводок, составляющих