Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

     На  практике только по прошествии месяца предоставляется возможность определить материальные и трудовые затраты на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и соотнести их с количеством изготовленной за этот период продукции (выполнение работ, оказанных услуг). Именно используя эти недостатки метода учета прошлых затрат, передовые организации доказали, что основным в учете должно быть оперативное выявление отклонений от норм расхода материальных, трудовых и финансовых ресурсов до или в процессе производства продукции, что значительно повышает возможности контроля.

     Выше  шла речь не только о прямых затратах, но и о большой доле косвенных расходов. Неоднократно подчеркивалась необходимость подразделения расходов, связанных с обслуживанием производства и управлением, на переменные (условно-переменные) и постоянные (условно-постоянные). Последние нередко стали называть периодическими в связи с тем, что их лучше соотносить не столько с производством продукции, сколько с периодом, в котором они произведены.

     Практика  подразделения расходов на переменные (производственные, технологические) и постоянные (периодические) довольно широко распространена на предприятиях экономически развитых стран. В пользу такого подразделения говорят зависимость переменных расходов от объема производства, возможность их нормирования на единицу продукции (они в себестоимости занимают значительный удельный вес) и, следовательно, учета и контроля за соответствием фактических расходов нормативным.

     Согласно  ПБУ 10/99 «Расходы организации», организации могут исчислять сокращенную (ограниченную) производственную себестоимость и применять другие методы учета затрат и калькулирования сокращенной (неполной) себестоимости.

     На  предприятиях стран с развитой рыночной экономикой используют систему «директ-костинг». Его сущность заключается в том, что себестоимость продукции определяют в объеме прямых затрат, а накладные расходы относят непосредственно на счета реализации (работ, услуг). Если необходимо исчислить себестоимость для расчета продажной цены и прогнозирования производства этой продукции, всегда есть условия для прибавления к сокращенной себестоимости. 

     Приведенная примерная классификация методов учета и калькулирования себестоимости продукции определена применительно к основному производству. Во вспомогательных производствах также используют ряд методов. Следует учитывать, что одновременно могут применяться несколько методов. Так, на машиностроительном заводе, ведущем учет и калькулирование себестоимости продукции по нормативному методу, в литейном цехе может использоваться попередельный, а в ремонтно-механическом — позаказный метод. В отраслевых инструкциях и методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости промышленной продукции указываются методы, рекомендуемые к применению на предприятиях отрасли. [18]

3.2. Показатели затрат  и себестоимости  продукции, методика  их расчета.

     Учет  затрат и калькулирование себестоимости  рассматриваются как единый процесс формирования издержек производства. Второй составной частью производственного учета является калькулирование фактической себестоимости продукции.

     Под калькулированием себестоимости понимается исчисление 
себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Информация калькуляций фактической себестоимости продукции  широко используется в управлении производством для контроля за соблюдением принятой организацией плановой (нормативно) себестоимости продукции и рентабельности производства, выявления 
резервов и путей дальнейшего снижения затрат труда и материальных 
ресурсов.

     В системе управления себестоимостью продукции в организациях применяются несколько видов калькуляций себестоимости продукции. В планировании, учете и анализе себестоимости отдельных видов продукции определяющими являются плановая, нормативная, фактическая (отчетная) себестоимость.

     Плановая  себестоимость представляет собой прогнозное значение предельной величины затрат на производство соответствующих видов продукции (выполнение работ, оказание услуг) за отчетный период (год или квартал).

     Фактическая (отчетная) себестоимость  определяется на основе данных бухгалтерского учета по истечении отчетного периода и представляет собой достоверную информацию о фактических затратах на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг). Она служит основой для экономического анализа, прогнозирования, планирования и принятия решения на краткосрочную и долгосрочную перспективу по изготовлению, совершенствованию или замене данного вида продукции.

     Нормативная себестоимость  представляет собой один из видов предварительной себестоимости и определяет величину затрат на изделие в разрезе статей по действующим, текущим нормам, нормативам и сметам.

     Под калькулированием себестоимости нередко  понимают только исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции. В действительности этот процесс гораздо шире и включает работы по исчислению себестоимости:

-продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, использованной в основном производстве;

-промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основного производства, используемых на последующих стадиях производства;

-продукции подразделений для выявления результатов их деятельности;

-всего товарного выпуска организации;

-выпуска по видам продукции и полуфабрикатов собственного производства, реализуемых на сторону;

-единицы вида готовой продукции, полуфабрикатов собственного производства, реализуемых на сторону (выполненных работ, оказанных услуг).

     Исчисление  себестоимости единицы продукции представляет собой завершающую стадию процесса калькулирования, которой предшествуют другие стадии. В связи с этим различают объекты калькулирования себестоимости продукции и калькуляционные единицы.

     Объектом  калькулирования  себестоимости  называется продукт производства данной организации, ее подразделений, технологических фаз, переходов, стадий и переделов, т.е. продукция разной степени готовности. Следовательно, объектами калькулирования являются отдельные виды продукции (работ, услуг), продукция (работы, услуги) подразделений основного и вспомогательных производств, технологический переход, вся товарная продукция организации. Объекты калькулирования себестоимости продукции тесно взаимосвязаны с объектами учета производственных затрат и в большинстве случаев совпадают.

     Калькуляционная единица представляет собой измеритель объекта калькулирования и в части готовой продукции обычно совпадает с единицей измерения, принятой в стандартах или технических условиях на соответствующий вид продукции и в плане производства продукции в натуральном выражении. При калькулировании промежуточных продуктов, продукции подразделений и технологических переходов применяется ряд условных калькуляционных единиц.

     Различия  в характере производимой продукции, технологических процессов, организации производства приводят к многообразию калькуляционных единиц, применяемых на практике. По сходным признакам вся их совокупность может быть сведена в семь групп. Содержание каждой группы калькуляционных единиц рассмотрим на конкретных примерах.

     Натуральные единицы соответствуют единицам измерения, в которых данная продукция планируется, учитывается и реализуется потребителям (штуки, тонны, килограммы, киловатт-часы, погонные метры, кубические метры, квадратные метры, литры).

     Укрупненные натуральные единицы применяются для промежуточного калькулирования совокупности однородной продукции (100 пар обуви определенного артикула, тонна чугуна определенного вида, гектолитр обезличенного пива, центнер рыбы-сырца, кубические метры железобетонных изделий). В последующем для калькулирования конкретных видов продукции применяются натуральные единицы.

     Условно-натуральные  единицы используются для калькулирования продукции, содержание полезного вещества в натуральной единице которой может колебаться (спирт 100%-ной крепости, минеральные удобрения по содержанию полезного вещества).

     Стоимостные единицы — на 1000 руб. стоимости запасных частей в продажных ценах, затраты на 1 руб. товарной продукции в ценах выпуска или реализации.

     Трудовые  единицы используются для калькулирования продукции подразделений организации (1 нормо-час, 1 нормо-смена).

     Выполненные работы и оказанные услуги в качестве калькуляционной единицы применяются, как правило, в производствах, занятых строительством, ремонтом, оказанием транспортных услуг (тонно-километр перевозок, машино-смена).

     Технико-экономический показатель как калькуляционная единица используется для сравнения затрат на единицу потребительной полезности однородных изделий (исчисление затрат на производство трактора на единицу мощности, затрат на производство, пресса на единицу производительности).

     Многообразие  калькуляционных единиц требует обоснованного подхода к их выбору в конкретных условиях. Калькуляционная единица должна отражать соответствующую потребительную стоимость, быть сравнимой в разных организациях, соответствовать единицам ценообразования и быть приемлемой для калькулирования себестоимости продукции с минимальными затратами. Рекомендации по выбору калькуляционных единиц обычно приведены в отраслевых инструкциях.

     Требование  калькулирования фактической себестоимости продукции на основе данных бухгалтерского учета предопределяет тесную взаимосвязь и единство принципов калькулирования и учета производственных затрат.

     Основными принципами калькулирования являются:

1) научно обоснованная классификация затрат на производство; 

2) установление объектов учета затрат, объектов калькулирования 
и калькуляционных единиц;

3)выбор метода распределения косвенных расходов;

4)разграничение затрат по периодам — текущие и отложенные;

5) раздельный учет затрат по текущим затратам на производство 
продукции и по капитальным затратам;

6) выбор метода учета затрат и калькулирования. 
 Основные этапы калькуляционных расчетов в системе производственного учета себестоимости продукции таковы:

-группировка первичных затрат по калькуляционным статьям расходов и объектам учета затрат;

-определение себестоимости и отнесение на издержки основного производства затрат вспомогательных производств;

-распределение косвенных расходов между отдельными объектами учета затрат;

-определение себестоимости окончательного брака;

-оценка возвратных отходов;

-оценка незавершенного производства;

-распределение затрат между товарным выпуском и незавершенным производством;

-расчет себестоимости каждого объекта калькулирования и ее калькуляционной единицы.

     Разнообразие  приемов учета и калькулирования себестоимости 
продукции предопределяется рядом факторов, которые можно свести  
в две группы: отраслевые особенности и организационные предпосылки. 

     Отраслевые особенности учета издержек производства зависят от номенклатуры вырабатываемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг), характера производства и применяемой технологии. Все эти факторы подвержены изменению. В каждый момент они оказывают определяющее влияние на организацию учета, выбор объектов учета затрат и объектов калькулирования себестоимости продукции.

     Организационные предпосылки формируются организацией и, следовательно, являются более «подвижными». К организационным предпосылкам относятся:

-уровень развития производственного учета и деятельности структурных подразделений организации. В зависимости от детализации учета по местам возникновения затрат, центрам ответственности, его углубления (доведения до бригад и рабочих мест) изменяется и степень аналитичности учета затрат;

-принятый способ оперативного контроля за себестоимостью. 
 Во многих организациях применяется прогрессивный способ документирования отклонений от действующих норм в ходе производства. Это позволяет оперативно выявлять причины отклонений и оказывать 
на них воздействие в целях предупреждения негативных последствий: